一般納稅人不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅分期抵扣政策淺析

黃金濃

在我國(guó)實(shí)際發(fā)展的過(guò)程中，已經(jīng)開(kāi)始針對(duì)稅務(wù)政策進(jìn)行改革，將營(yíng)業(yè)稅收增值稅政策落實(shí)在工作中，而增值稅與以往的營(yíng)業(yè)稅不同，可減少重復(fù)的稅問(wèn)題，還能實(shí)現(xiàn)增值稅的抵扣目的，可降低企業(yè)的稅負(fù)，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展。而國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布《不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅分期抵扣暫行辦法》[2016]15號(hào)文件正是配套營(yíng)改增稅收政策的實(shí)施而出臺(tái)的關(guān)于解決一般的稅人在不同情況下取得不動(dòng)產(chǎn)時(shí)發(fā)生的進(jìn)項(xiàng)稅該如何處理的問(wèn)題。因此，在新時(shí)期背景之下，應(yīng)重點(diǎn)對(duì)一般的稅人不動(dòng)產(chǎn)分期抵扣增值稅實(shí)務(wù)處理進(jìn)行合理分析，充分利用該項(xiàng)進(jìn)項(xiàng)稅抵扣政策，合理避稅，提高企業(yè)的經(jīng)營(yíng)效益，全面提升自身工作效率與水平，優(yōu)化整體工作模式與機(jī)制，為其后續(xù)發(fā)展夯實(shí)基礎(chǔ)。

一般納稅人不動(dòng)產(chǎn)

進(jìn)項(xiàng)稅分期抵扣 問(wèn)題探討

對(duì)于一般納稅人不動(dòng)產(chǎn)分期抵扣進(jìn)項(xiàng)稅而言，在實(shí)際工作中應(yīng)針對(duì)政策適用性界定情況進(jìn)行合理分析與研究，編制完善的計(jì)劃方案與分析方案，系統(tǒng)化的開(kāi)展管理與分析等工作，在科學(xué)研究中全面提升整體工作效果，達(dá)到預(yù)期的管控目的。

政策適用性的界定情況

（1）時(shí)間方面的界定分析

2016年5月1日是該政策實(shí)施的關(guān)鍵時(shí)間節(jié)點(diǎn)，判斷企業(yè)是否適用該政策的幾個(gè)關(guān)鍵依據(jù)包括如下：1.如果在2016年5月1號(hào)起按照法律有關(guān)規(guī)定要求登記成為增值稅一般納稅人的企業(yè)，那么其在2016年的5月1號(hào)之前取得的不動(dòng)產(chǎn)，都不可以進(jìn)行不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅稅額的抵扣。2.如果在2016年5月1號(hào)之前企業(yè)已成功申請(qǐng)成為增值稅一般納稅人，但其取得的不動(dòng)產(chǎn)是2016年5月1日之前已經(jīng)在會(huì)計(jì)賬務(wù)上作為固定資產(chǎn)或者在建[程核算的，都不可以進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅稅額的抵扣，該部分進(jìn)項(xiàng)稅應(yīng)計(jì)入固定資產(chǎn)或在建工程成本。3.如果企業(yè)在2016年5月1號(hào)之前取得該不動(dòng)產(chǎn)的合法有效的增值稅扣稅憑證，即其合法抵扣憑證的開(kāi)具日期為2016年5月1日之前的，在2016年5月1日后都不可以進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅稅額的抵扣。4.如果在2016年5月1號(hào)后一般納稅人企業(yè)根據(jù)規(guī)定原可以或者不可以進(jìn)行不動(dòng)產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅抵扣的，現(xiàn)在發(fā)生用途的改變，則適用本政策中的不同條款進(jìn)行計(jì)算應(yīng)轉(zhuǎn)出或者可重新抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅稅額。

（2）適用范圍方面的界定分析

要充分理解不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅分期抵扣政策的實(shí)施目的，必需明確不動(dòng)產(chǎn)分期抵扣政策適用的范圍，沒(méi)有列人范圍且符合相關(guān)抵扣條件的不動(dòng)產(chǎn)，需結(jié)合規(guī)范要求開(kāi)展一次性的抵扣工作。而適用上述政策的不動(dòng)產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)在建工程可以劃分成為以下兩種類(lèi)型：一是，取得的不動(dòng)產(chǎn)，包括自接購(gòu)買(mǎi)方式、受到捐贈(zèng)方式與受到投資入股方式等；二是，在建工程形成的不動(dòng)產(chǎn)，包括新建、改建、擴(kuò)建、修繕、裝飾不動(dòng)產(chǎn)。必需明確的是，不管是以上哪種范圍的不動(dòng)產(chǎn)，在其達(dá)到可使用狀態(tài)后必需在會(huì)計(jì)核算時(shí)以一般納稅方法結(jié)轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)的，才適用本政策。采用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利和個(gè)人消費(fèi)的不動(dòng)產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)在建工程，不適用分期抵扣操作。

（3）比例方面的界定分析

根據(jù)規(guī)定不動(dòng)產(chǎn)分期抵扣的具體期限為兩年。在第一年所抵扣的份額占整體的60%，可以在取得合法抵扣憑證之后，從銷(xiāo)售項(xiàng)目稅額中進(jìn)行抵扣。第二年的抵扣比例占有所有抵扣份額的40%，主要是待抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅稅額，在取得合法抵扣憑證之后當(dāng)月到第十三個(gè)月進(jìn)行抵扣處理。一般納稅人在申請(qǐng)分期抵扣的過(guò)程中，應(yīng)當(dāng)結(jié)合當(dāng)前的增值稅納稅申報(bào)表填報(bào)數(shù)據(jù)信息開(kāi)展工作，創(chuàng)建合理的管理機(jī)制，如遇到特殊情況，可按照以下方式進(jìn)行處理。1.原適用本政策已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，改變后不適用的。對(duì)于此類(lèi)不動(dòng)產(chǎn)而言，在進(jìn)項(xiàng)稅計(jì)算的時(shí)候，應(yīng)當(dāng)先計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額和不動(dòng)產(chǎn)凈值率，然后再區(qū)分具體情況進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅調(diào)整。2.原不適用本政策，改變后適用的。對(duì)于此類(lèi)不動(dòng)產(chǎn)而言，在進(jìn)項(xiàng)稅計(jì)算時(shí)，應(yīng)先查找其增值稅扣稅憑證，并根據(jù)憑證和不動(dòng)產(chǎn)凈值率計(jì)算可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

會(huì)計(jì)核算措施

在會(huì)計(jì)核算的過(guò)程中，一般納稅人應(yīng)針對(duì)會(huì)計(jì)制度和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行合理的設(shè)置，創(chuàng)建科學(xué)化與合理化的工作機(jī)制與模式。在此期間，需按照固定資產(chǎn)核算要求，開(kāi)展不動(dòng)產(chǎn)與不動(dòng)產(chǎn)在建工程的核算工作，在實(shí)際處理的過(guò)程中，還需編制完善的計(jì)劃方案，在科學(xué)管理與控制的情況下，充分落實(shí)管理制度內(nèi)容，遵循國(guó)家的法律法規(guī)開(kāi)展工作，并針對(duì)項(xiàng)目?jī)?nèi)容進(jìn)行合理的劃分，并建立臺(tái)賬系統(tǒng)，主要?dú)w集不動(dòng)產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)在建工程的成本、費(fèi)用、扣稅憑證、進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣情況、使用狀態(tài)和用途、進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)進(jìn)和轉(zhuǎn)出情況等。在此期間，需建立應(yīng)交稅金核算科目、待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅核算科目，在專(zhuān)業(yè)化與精細(xì)化核算的情況下，更好的完成當(dāng)前工作任務(wù)。

實(shí)操過(guò)程中的存在問(wèn)題

（1）不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅抵扣在不同申報(bào)項(xiàng)目中的抵扣問(wèn)題

根據(jù)《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<資源綜合利用產(chǎn)品和勞務(wù)增值稅優(yōu)惠目錄>的通知》（財(cái)稅[2015]78號(hào)）文件，資源綜合利用產(chǎn)品和勞務(wù)享受增值稅即征即退政策，該部分業(yè)務(wù)發(fā)生申報(bào)的增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅及進(jìn)項(xiàng)稅均在增值稅納稅申報(bào)主表中歸類(lèi)為“即征即退項(xiàng)目”。而本政策規(guī)定的不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅60%的部分在當(dāng)期銷(xiāo)項(xiàng)稅中抵扣，余下的40%為待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅在進(jìn)行增值稅申報(bào)時(shí)，此部分稅款在增值稅納稅申報(bào)表

“不動(dòng)產(chǎn)分期抵扣計(jì)算表”進(jìn)行填列，但在生成增值稅納稅申報(bào)表主表時(shí)，此部分進(jìn)項(xiàng)稅只能歸類(lèi)為增值稅納稅申報(bào)表“一般項(xiàng)目”。

由于資源綜合利用產(chǎn)品和勞務(wù)和不動(dòng)產(chǎn)取得實(shí)現(xiàn)的增值稅分列于不同的納稅項(xiàng)目下，兩個(gè)申報(bào)項(xiàng)目中不同匯總抵扣，將可能導(dǎo)致大量的不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額長(zhǎng)期留抵無(wú)法充分利用，嚴(yán)重增加企業(yè)當(dāng)期的增值稅稅負(fù)成本（含應(yīng)納稅額及增值稅附加等）。

（2）關(guān)于不動(dòng)產(chǎn)在建工程總承包工程中的進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出問(wèn)題

針對(duì)目前政府與社會(huì)資本合作（PPP）的基本建設(shè)項(xiàng)目普遍采用施工總承包的方式進(jìn)行，承包單位按照合同約定對(duì)工程建設(shè)項(xiàng)目的設(shè)計(jì)、采購(gòu)、施工、試運(yùn)行等實(shí)現(xiàn)全過(guò)程或者部分過(guò)程承包。在此情況下，在承包單位開(kāi)展工程進(jìn)度款結(jié)算時(shí)，其根據(jù)經(jīng)確認(rèn)的當(dāng)期已完工工程量開(kāi)具的建筑服務(wù)工程發(fā)票將可能包含動(dòng)產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)的合并結(jié)算金額，且在工程造價(jià)結(jié)算定案前，暫時(shí)無(wú)法區(qū)分動(dòng)產(chǎn)和不動(dòng)產(chǎn)各自需承擔(dān)的進(jìn)項(xiàng)稅金額，若該工程工期跨度時(shí)間較長(zhǎng)，而業(yè)主單位在取得該增值稅抵扣憑證當(dāng)期已進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅分期抵扣，將有可能導(dǎo)致部分動(dòng)產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅抵扣誤差問(wèn)題。若出現(xiàn)該問(wèn)題進(jìn)項(xiàng)稅稅額的轉(zhuǎn)出操作應(yīng)將如何操作呢？

上述問(wèn)題在實(shí)際操作過(guò)程中經(jīng)常出現(xiàn)，而目前稅務(wù)部門(mén)針對(duì)卜述問(wèn)題還沒(méi)有明確的操作指引，因此，可留作今后關(guān)于不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅分期抵扣政策的共同研究探討的方向。目前國(guó)家大力提倡為企業(yè)減稅負(fù)的大環(huán)境下，有些政策的制定出臺(tái)確實(shí)能夠?qū)崿F(xiàn)該目標(biāo)，但是隨著國(guó)家政策環(huán)境的不斷變化，各領(lǐng)域的實(shí)際操作模式的推陳出新，同樣的政策在不同企業(yè)或者不同環(huán)節(jié)將產(chǎn)生不同的影響，因此，國(guó)家由必要建立科學(xué)和可行的政策實(shí)施意見(jiàn)反饋機(jī)制，讓好的政策能夠更接地氣。

結(jié)語(yǔ)

在一般納稅人企業(yè)不動(dòng)產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅分期抵扣的操作過(guò)程中，企業(yè)需根據(jù)政策要求，對(duì)在冊(cè)不動(dòng)產(chǎn)建立利學(xué)的稅務(wù)監(jiān)控管理體系，編制完善的管理方案，通過(guò)合法合規(guī)的稅收籌劃，讓企業(yè)更充分地享受?chē)?guó)家賦予的稅收紅利，增強(qiáng)企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益。

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