營(yíng)改增背景下稅收籌劃思路研究

錢恩波

一、選擇納稅人身份的籌劃

在新的營(yíng)改增政策中，增值稅納稅人仍分為小規(guī)模納稅人和一般納稅人，且這兩種納稅人的計(jì)稅方法各不相同 。小規(guī)模納稅人使用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，即應(yīng)納稅額等于不含稅銷售額乘以稅率。針對(duì)一般納稅人，除稅法規(guī)定的應(yīng)稅行為可選擇用簡(jiǎn)易計(jì)稅法外，其他則全部使用一般計(jì)稅方法，即應(yīng)納稅額等于銷項(xiàng)稅額減去進(jìn)項(xiàng)稅額。

二、選擇供應(yīng)商的籌劃

一般納稅人在繳納稅負(fù)時(shí)通常適用一般的計(jì)稅方法，即其應(yīng)納稅額等于銷項(xiàng)稅額減去進(jìn)項(xiàng)稅額。因此，如果在銷項(xiàng)稅額不發(fā)生較大變化的基礎(chǔ)上，企業(yè)稅負(fù)的高低就完全取決于其可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的多少。因此，企業(yè)在供應(yīng)商的選擇上一般應(yīng)優(yōu)先選擇一般納稅人，因?yàn)椋F(xiàn)行稅法規(guī)定， 一般納稅人可以自行開(kāi)具應(yīng)稅行為適用稅率的增值稅專用發(fā)票， 而小規(guī)模納稅人無(wú)法自行開(kāi)具增值稅專用發(fā)票， 只能向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)代開(kāi)適用征收率的增值稅專用發(fā)票。

三、選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅與一般計(jì)稅的籌劃

上文提到，一般納稅人在繳納稅負(fù)時(shí)有一般計(jì)稅方法和簡(jiǎn)易計(jì)稅方法兩種選擇，但具體該選擇哪種計(jì)稅方法，相關(guān)文件，如36號(hào)文件等就做出了一些規(guī)定，試點(diǎn)納稅人可以結(jié)合自身企業(yè)的實(shí)際情況，并根據(jù)相關(guān)文件的規(guī)定，來(lái)選擇適用自身最優(yōu)的計(jì)稅方法，從而更好的減少企業(yè)自身的稅負(fù)。

四、兼營(yíng)行為的籌劃

在營(yíng)改增36號(hào)文件中， 兼營(yíng)行為包括三種類型：

第一種類型為兼營(yíng)不同稅率或征收率的應(yīng)稅行為。

在這種情況下，營(yíng)改增企業(yè)在納稅時(shí)，應(yīng)分別精確計(jì)算和計(jì)稅適用不同稅率的銷售額， 不然要依據(jù)稅法規(guī)定的從高適用稅率來(lái)繳納增值稅。

第二種類型為兼營(yíng)簡(jiǎn)易計(jì)稅方法、計(jì)稅項(xiàng)目和免征增值稅項(xiàng)目。

在這種情況下，納稅人一旦適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的，且兼營(yíng)簡(jiǎn)易計(jì)稅方法、計(jì)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目，從而沒(méi)有辦法區(qū)分可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額， 按照以下公式計(jì)算轉(zhuǎn)出不許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額：不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=當(dāng)期無(wú)法劃分的全部進(jìn)項(xiàng)稅額× （當(dāng)期簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目銷售額+免征增值稅項(xiàng)目銷售額） ÷當(dāng)期全部銷售額。如果不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額大于實(shí)際簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目和免征增值稅項(xiàng)目不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，那么試點(diǎn)納稅人精確區(qū)分進(jìn)項(xiàng)稅額并轉(zhuǎn)出不得抵扣的更有益；如果不能抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額小于實(shí)際簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目和免征增值稅項(xiàng)目不能抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，試點(diǎn)納稅人則直接按公式計(jì)算結(jié)果，從而確定不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，到達(dá)減少稅負(fù)的目的。

第三種類型為兼營(yíng)免稅和減稅項(xiàng)目。

在這種情況下，準(zhǔn)確核算出兼營(yíng)免稅和減稅項(xiàng)目便顯得尤為重要。因此，為了更好的減輕稅負(fù)，試點(diǎn)納稅人應(yīng)分別計(jì)算出免稅和減稅項(xiàng)目的銷售額。

五、混合銷售的籌劃

36號(hào)文指出“混合銷售”是指一項(xiàng)銷售行為如果既包括服務(wù)又包括貨物的就是混合銷售。試點(diǎn)納稅人符合混合銷售行為條件的，便按照銷售貨物來(lái)繳納增值稅，而其他符合混合服務(wù)條件的，則按照銷售服務(wù)來(lái)繳納增值稅。如果納稅人銷售的服務(wù)和貨物適用的稅率不同時(shí)， 則可能出現(xiàn)從高適用稅率的情況。因此，出于降低稅負(fù)的角度出發(fā)，營(yíng)改增試點(diǎn)企業(yè)可以通過(guò)獨(dú)立核算、合同分簽、業(yè)務(wù)拆分等方法來(lái)達(dá)到降低稅負(fù)的目的。

六、進(jìn)項(xiàng)稅抵扣的籌劃

36號(hào)文規(guī)定：可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額主要包括不動(dòng)產(chǎn)以及包括土地等自然資源的使用權(quán)在里面的無(wú)形資產(chǎn)里的增值稅，與此同時(shí)，36號(hào)文中還規(guī)定了簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或個(gè)人消費(fèi)的固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn) （不包括其他權(quán)益性無(wú)形資產(chǎn)） 、不動(dòng)產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅不能從銷項(xiàng)稅額中抵扣。因此，試點(diǎn)納稅人在計(jì)稅環(huán)節(jié)不應(yīng)將買入的無(wú)形資產(chǎn)、固定資產(chǎn)及不動(dòng)產(chǎn)用于抵扣進(jìn)項(xiàng)稅目，這樣，才能全額抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。

七、不動(dòng)產(chǎn)分期抵扣的籌劃

上文提到不動(dòng)產(chǎn)為增值稅的可抵扣項(xiàng)目，但是有具體的實(shí)施要求，即要分期抵扣相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額，即從取得不動(dòng)產(chǎn)那天起，銷項(xiàng)稅要分兩年來(lái)抵扣， 取得扣款憑證的當(dāng)期，要扣除60%的進(jìn)項(xiàng)稅額，等待抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額就是余下的40%的部分， 其從銷項(xiàng)稅額中抵扣出去是自取得扣款憑證當(dāng)期到第13個(gè)月。

八、調(diào)整業(yè)務(wù)模式的籌劃

根據(jù)營(yíng)改增的最新規(guī)定，貸款服務(wù)同金融服務(wù)一樣，繳納稅負(fù)時(shí)適用6%的稅率。其中，需要注意的是，試點(diǎn)納稅人進(jìn)行貸款服務(wù)和支付給貸款方的有關(guān)咨詢費(fèi)用、手續(xù)費(fèi)用等的進(jìn)項(xiàng)稅額不能從銷項(xiàng)稅中抵扣。因此，試點(diǎn)納稅人解決此類問(wèn)題的最好方法就是盡量選擇商業(yè)信用、注資等手段來(lái)協(xié)調(diào)原來(lái)的資金拆占用等模式。

在全面推廣營(yíng)改增試點(diǎn)的背景下，試點(diǎn)納稅人做好稅收籌劃工作的基礎(chǔ)還是在于對(duì)有關(guān)營(yíng)改增公告文件的研讀，從而更好的進(jìn)行企業(yè)的稅收籌劃。（作者單位為浙江少年兒童出版社有限公司）