王虎

【摘 要】隨著我國經(jīng)濟(jì)新常態(tài)的持續(xù)深化，高新技術(shù)逐漸成為供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革和企業(yè)創(chuàng)新活動的重要技術(shù)支撐。推行研究開發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策是為了加速企業(yè)的技術(shù)更新，促進(jìn)我國經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型升級的重要力量，對于實(shí)現(xiàn)國家戰(zhàn)略發(fā)展與企業(yè)自身進(jìn)步具有重要意義。但是，目前我國大部分建筑企業(yè)在研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策方面未能深刻理解其內(nèi)涵，造成建筑行業(yè)高新技術(shù)企業(yè)在研發(fā)費(fèi)用歸集、核算等政策運(yùn)用中存在一些現(xiàn)實(shí)問題。本文通過闡述高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)費(fèi)加計(jì)扣除的具體內(nèi)容，分析建筑企業(yè)在研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除方面存在的主要問題，進(jìn)而提出相應(yīng)的對策建議。

【關(guān)鍵詞】建筑業(yè)；研發(fā)費(fèi)用；加計(jì)扣除

一、企業(yè)研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策概述

1.企業(yè)研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的內(nèi)涵

為了推動企業(yè)科技創(chuàng)新，增強(qiáng)企業(yè)自主創(chuàng)新能力，推動產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)升級，國家出臺了研究開發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的稅收優(yōu)惠政策。企業(yè)研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除是指企業(yè)在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，對開發(fā)新產(chǎn)品、新工藝、新技術(shù)而發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用可以進(jìn)行稅前加計(jì)扣除的政策。這是國家對鼓勵(lì)科研，將研發(fā)技術(shù)轉(zhuǎn)化為科學(xué)成果的重大表現(xiàn)，也是促進(jìn)企業(yè)加大研發(fā)費(fèi)用的投入，不斷提升科技水平，增強(qiáng)企業(yè)核心競爭力的同時(shí)利用優(yōu)惠政策給企業(yè)帶來更大的稅收實(shí)惠。目前頒布的《國家稅務(wù)總局關(guān)于研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除歸集范圍有關(guān)問題的公告（國家稅務(wù)總局2017年第40號）》（下文簡稱新政策），標(biāo)志著我國在經(jīng)濟(jì)產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型升級中的重大突破。

2.企業(yè)研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策的主要變化

（1）拓寬研發(fā)活動的適用范圍

研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除新政策的出臺，進(jìn)一步擴(kuò)大了政策的收益范圍，在研發(fā)活動范圍的局限性上有所放開，強(qiáng)化稅收征管，逐步吻合國際稅收征管要求。新政策采用了反列舉的方式，即常說的“負(fù)面清單”，只要不在排除范圍之內(nèi)，都可以實(shí)行加計(jì)扣除，間接擴(kuò)大、放寬了可享受稅收優(yōu)惠的研發(fā)活動范圍，能夠使更多的企業(yè)從中獲益，這在實(shí)際操作上會更加清晰，支持新興行業(yè)的發(fā)展。

（2）拓寬研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除范圍

①新政策擴(kuò)大了直接從事研發(fā)活動人員和外聘研發(fā)人員的人工費(fèi)用的加計(jì)扣除的認(rèn)定范圍和口徑，意味著對于企業(yè)直接從事研發(fā)活動的所有工作人員的工資和保險(xiǎn)金等都可以進(jìn)行歸集并享受加計(jì)扣除的優(yōu)惠。國家稅務(wù)總局2017年第40號公告在保留了原有人員范圍的界定和人工費(fèi)用需要準(zhǔn)確歸集要求的前提下，一是適當(dāng)拓寬了外聘研發(fā)人員的認(rèn)定范圍，明確了勞務(wù)派遣公司在研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的地位，將其產(chǎn)生的符合規(guī)定的費(fèi)用納入加計(jì)扣除范圍；二是為調(diào)動和激發(fā)研發(fā)人員的積極性，明確了符合條件的對研發(fā)人員的股權(quán)激勵(lì)支出可以加計(jì)扣除，但同時(shí)要符合國家稅務(wù)總局2012年第18號公告規(guī)定的條件。

②新政策細(xì)化研發(fā)費(fèi)用中對應(yīng)的材料費(fèi)用不得加計(jì)扣除的管理規(guī)定，進(jìn)一步明確材料費(fèi)用跨年度事項(xiàng)的處理方法。公告規(guī)定企業(yè)研發(fā)活動直接形成產(chǎn)品或作為組成部分形成的產(chǎn)品對外銷售的，研發(fā)費(fèi)用中對應(yīng)的材料費(fèi)用不得加計(jì)扣除。但是在實(shí)際執(zhí)行過程中，材料費(fèi)用的實(shí)際發(fā)生和產(chǎn)品的對外銷售通常不在同一個(gè)年度內(nèi)，如果進(jìn)行追溯調(diào)整，則需要修改以前年度納稅申報(bào)數(shù)據(jù)。新政策明確規(guī)定，對于此類情況，可在銷售當(dāng)年以對應(yīng)的材料費(fèi)用發(fā)生額直接沖減當(dāng)年的研發(fā)費(fèi)用，不足沖減的，結(jié)轉(zhuǎn)以后年度繼續(xù)沖減。而下腳料、殘次品、中間試制品等特殊收入沖減研發(fā)費(fèi)用，不足扣減的，加計(jì)扣除研發(fā)費(fèi)用以零為限。

二、建筑企業(yè)研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的歸集與核算

在實(shí)際工作中，企業(yè)應(yīng)設(shè)立專門的研發(fā)機(jī)構(gòu)，按照國家會計(jì)核算的要求，對研發(fā)支出區(qū)分為研究與開發(fā)兩個(gè)階段進(jìn)行會計(jì)處理。目前，我國研發(fā)費(fèi)用的會計(jì)核算與稅法核算在人工費(fèi)用、折舊攤銷及其他費(fèi)用等內(nèi)容上還是存在比較大的差異，大部分企業(yè)也并未注意到兩者之間在研發(fā)費(fèi)用歸集和核算上的差異，致使部分研發(fā)項(xiàng)目沒有充分享受加計(jì)扣除政策。比如會計(jì)核算規(guī)定，研究階段發(fā)生的支出應(yīng)當(dāng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益；開發(fā)階段的支出，須同時(shí)滿足資本化條件，方可予以資本化，確認(rèn)為無形資產(chǎn)。而稅法核算中規(guī)定企業(yè)發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用，未形成無形資產(chǎn)，計(jì)入當(dāng)期損益的，在據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，按照研發(fā)費(fèi)用的50%進(jìn)行加計(jì)扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150%進(jìn)行攤銷，可享受加速折舊政策。因而，企業(yè)在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，就需要對上述情況進(jìn)行納稅調(diào)減處理，否則將形成企業(yè)會計(jì)核算與稅法之間的納稅差異。企業(yè)同時(shí)還需要注意，在研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除項(xiàng)目中，關(guān)于“其他費(fèi)用”也是有區(qū)別的，對于會計(jì)核算中列支的“其他費(fèi)用”，只要符合政策規(guī)定，都可以在稅前作為成本費(fèi)用進(jìn)行扣除，而稅法核算中，是不得超過該研發(fā)項(xiàng)目可加計(jì)扣除費(fèi)用總額的10%。

對企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中產(chǎn)生的研發(fā)費(fèi)用進(jìn)行分別核算，準(zhǔn)確、合理的歸集各項(xiàng)費(fèi)用支出。但企業(yè)的研發(fā)活動往往與生產(chǎn)經(jīng)營活動交錯(cuò)進(jìn)行，有時(shí)甚至是重合的，這時(shí)就要做好對生產(chǎn)經(jīng)營費(fèi)用、研發(fā)費(fèi)用的輔助賬設(shè)置，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對每一個(gè)研發(fā)項(xiàng)目設(shè)置輔助賬進(jìn)行專項(xiàng)管理。對于發(fā)生在一個(gè)納稅年度內(nèi)的多項(xiàng)研發(fā)活動，還應(yīng)按照不同研發(fā)項(xiàng)目分別歸集，利用輔助賬進(jìn)行研發(fā)費(fèi)用的登記，對于分配不合理，費(fèi)用、成本劃分不清的，則不能歸集為研發(fā)費(fèi)用進(jìn)行稅前加計(jì)扣除，避免部分企業(yè)濫用優(yōu)惠政策進(jìn)行不合理的避稅。研發(fā)費(fèi)用的核算不管是計(jì)入當(dāng)期損益還是形成無形資產(chǎn)，都應(yīng)符合法律、行政法規(guī)和稅務(wù)部門稅前扣除的相關(guān)規(guī)定，不允許企業(yè)所得稅前扣除的費(fèi)用和支出，均不允許計(jì)入研究開發(fā)費(fèi)用。

三、建筑業(yè)研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策應(yīng)用中應(yīng)注意的問題

1.項(xiàng)目立項(xiàng)存在隨意性

研發(fā)費(fèi)用的歸集和核算是以研發(fā)課題為基礎(chǔ)展開的，研發(fā)課題是企業(yè)開展研發(fā)活動和歸集研發(fā)費(fèi)用的根本所在。當(dāng)前，我國建筑行業(yè)表現(xiàn)出研究經(jīng)費(fèi)分散、研究質(zhì)量不高的現(xiàn)象，嚴(yán)重影響了建筑行業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展，從而導(dǎo)致研發(fā)投入缺口很大。同時(shí)在實(shí)踐中發(fā)現(xiàn)，建筑企業(yè)在企業(yè)立項(xiàng)研發(fā)課題時(shí)，缺少前瞻性，沒有充分考慮到研發(fā)課題對企業(yè)利潤和公司戰(zhàn)略規(guī)劃的影響，隨意立項(xiàng)，只想為了能夠享受稅收優(yōu)惠，而不注重研究開發(fā)實(shí)質(zhì)，導(dǎo)致研發(fā)項(xiàng)目缺乏創(chuàng)新性，達(dá)不到盈利的預(yù)期目的，也對享受研究費(fèi)用新政策造成了不利影響。

2.實(shí)際歸集的研發(fā)費(fèi)用與預(yù)算差距過大

研發(fā)預(yù)算管理是規(guī)劃研發(fā)項(xiàng)目資源，保障研發(fā)項(xiàng)目順利進(jìn)行的有效措施，正確編制研發(fā)預(yù)算是保證企業(yè)研發(fā)資金合理配置的重要前提?，F(xiàn)實(shí)中，不少建筑企業(yè)對這一問題缺乏應(yīng)有的重視，在研發(fā)預(yù)算編制依據(jù)的選用上反映出很隨意，影響了研發(fā)活動的正常開展，導(dǎo)致制定的研發(fā)預(yù)算沒有執(zhí)行到位。部分建筑企業(yè)對研發(fā)費(fèi)用核算的范圍領(lǐng)會不到位，相關(guān)的政策缺乏深入研究，為達(dá)到規(guī)定的費(fèi)用核算比例，財(cái)務(wù)核算隨意性比較大，未考慮到整體合理性，導(dǎo)致實(shí)際歸集的研發(fā)費(fèi)用與預(yù)算差距過大，費(fèi)用結(jié)構(gòu)不合理。

3.無法正確區(qū)分研發(fā)費(fèi)用與工程成本

由于建筑施工企業(yè)固有的分散性較強(qiáng)、生產(chǎn)周期較長等特性，造成企業(yè)若想開展研發(fā)活動則需要依托項(xiàng)目部在施工現(xiàn)場進(jìn)行，與施工生產(chǎn)經(jīng)營過程相互交織。而將涉及研發(fā)費(fèi)用與工程成本進(jìn)行區(qū)分，往往更多依賴公司員工的職業(yè)判斷，不可否認(rèn)存在較大的人為操作空間。由于建筑企業(yè)無法正確區(qū)分研發(fā)支出與工程成本的現(xiàn)象很普遍，有的建筑企業(yè)研發(fā)費(fèi)用核算有形式無實(shí)質(zhì)，研發(fā)費(fèi)用由財(cái)務(wù)人員“做”、“編”出來的，做賬依據(jù)不充分，費(fèi)用結(jié)構(gòu)比例不合理，導(dǎo)致研發(fā)項(xiàng)目與企業(yè)實(shí)際情況嚴(yán)重不符，人為擴(kuò)大了研究開發(fā)費(fèi)用的金額。

4.缺少應(yīng)有的激勵(lì)機(jī)制

就目前我國建筑企業(yè)的現(xiàn)狀而言，科技研發(fā)人員參與研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除工作的積極性并不是很高，主要基于研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除工作是由原有施工生產(chǎn)任務(wù)延伸出來的一項(xiàng)工作，需要公司機(jī)關(guān)部門員工和項(xiàng)目一線人員共同參與，付出更多的心血來對待的工作，因而在缺乏激勵(lì)機(jī)制的情況下，為了完成科技立項(xiàng)的加計(jì)扣除工作，需要在原有繁重的施工任務(wù)中，再抽身參與研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除工作，或多或少的帶有應(yīng)付和消極對待的情緒，容易形成工作散漫、懈怠的心理，一定程度上對研發(fā)費(fèi)用的歸集和加計(jì)扣除的效果產(chǎn)生了不利影響，讓科研活動流于形式。

四、提升建筑業(yè)研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策效應(yīng)的建議

1.領(lǐng)導(dǎo)重視是根本，部門合作是關(guān)鍵

各級領(lǐng)導(dǎo)的高度重視是全方位開展研發(fā)費(fèi)用相關(guān)工作的前提。對于大多數(shù)建筑企業(yè)來講，科技開發(fā)、研發(fā)費(fèi)用相關(guān)工作都是一項(xiàng)管理改革，只有認(rèn)識到位，才能執(zhí)行到位，各級領(lǐng)導(dǎo)積極主動帶頭落實(shí)相關(guān)工作，才能確保科技開發(fā)、研發(fā)費(fèi)用核算工作的順利開展。首先，使員工能夠充分認(rèn)識技術(shù)開發(fā)、高新企業(yè)認(rèn)定的重要性，增強(qiáng)工作主動性；其次，要結(jié)合建筑企業(yè)的管理模式，完善相關(guān)管理制度，并進(jìn)行深入的宣傳教育，使員工對相關(guān)制度入腦、入心，養(yǎng)成自覺主動執(zhí)行制度的習(xí)慣；最后，對制度執(zhí)行落實(shí)措施進(jìn)行分解，明確相關(guān)責(zé)任部門，具體到業(yè)務(wù)人員，形成企業(yè)各部門員工各司其職，主動配合的局面。

2.開放式理解自主創(chuàng)新，合理進(jìn)行科技項(xiàng)目立項(xiàng)

建筑施工企業(yè)的科研活動形式不同于其他企業(yè)，對工程項(xiàng)目依賴性較強(qiáng)，建筑施工企業(yè)要想通過科技創(chuàng)新在高速發(fā)展的市場經(jīng)濟(jì)中立于不敗之地，發(fā)揮在相關(guān)產(chǎn)業(yè)中的技術(shù)先導(dǎo)作用、引領(lǐng)作用，就必須樹立創(chuàng)新意識。建筑企業(yè)在整個(gè)的施工環(huán)節(jié)都可以進(jìn)行技術(shù)創(chuàng)新，要提高把問題轉(zhuǎn)化為機(jī)會的能力。建筑企業(yè)可根據(jù)公司自身發(fā)展戰(zhàn)略規(guī)劃，結(jié)合目前建筑市場態(tài)勢，選擇一些技術(shù)先進(jìn)性的科研課題進(jìn)行研發(fā)，結(jié)合工程項(xiàng)目，在發(fā)現(xiàn)問題、解決問題的過程中獲得提升創(chuàng)新能力。企業(yè)應(yīng)以開放式的創(chuàng)新方式理解自主創(chuàng)新，只要通過自身的研發(fā)活動取得有創(chuàng)新性的成果，對企業(yè)的生產(chǎn)活動有實(shí)質(zhì)性的改進(jìn)，就屬于自己的創(chuàng)新。同時(shí)，企業(yè)應(yīng)進(jìn)一步提升對自己創(chuàng)新成果的開發(fā)管理模式。

3.合理編制研發(fā)費(fèi)用預(yù)算，實(shí)現(xiàn)定期跟蹤分析

研發(fā)費(fèi)用預(yù)算是研發(fā)活動能夠滿足研發(fā)經(jīng)費(fèi)和研發(fā)周期要求的重要手段，選擇一個(gè)合理的研發(fā)預(yù)算編制依據(jù)，對于促使企業(yè)完善研發(fā)方案及其費(fèi)用預(yù)算有著重要的作用。研發(fā)預(yù)算主要表現(xiàn)為資金支付計(jì)劃，是企業(yè)資金預(yù)算的有力保障，企業(yè)只有不斷提高研發(fā)成功率及研發(fā)預(yù)算管理水平，才能實(shí)現(xiàn)預(yù)期的研發(fā)效果。建筑施工企業(yè)應(yīng)針對內(nèi)外部各因素，統(tǒng)籌規(guī)劃，選擇適合自身的預(yù)算編制依據(jù)，在執(zhí)行過程中，同時(shí)要做到對研發(fā)預(yù)算執(zhí)行、調(diào)整、反饋的有效監(jiān)控，隨時(shí)根據(jù)變化加以適當(dāng)調(diào)整，對節(jié)超差異較大的項(xiàng)目要進(jìn)行數(shù)據(jù)分析，找出問題所在，為后續(xù)研發(fā)費(fèi)用預(yù)算的編制提供充分經(jīng)驗(yàn)支撐。

4.規(guī)范研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除核算，充分享受稅收優(yōu)惠政策

建筑企業(yè)需要建立研發(fā)費(fèi)用核算和管理制度，對研發(fā)活動過程中發(fā)生的直接費(fèi)用和可以計(jì)入研發(fā)費(fèi)用的間接費(fèi)用，要以合法、合理的原始單據(jù)為依據(jù)，在相關(guān)部門及經(jīng)辦人員對研發(fā)費(fèi)用的票據(jù)注明歸屬工程項(xiàng)目后，在賬務(wù)處理中進(jìn)行合理歸集。研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策的執(zhí)行，需要擁有比較完善的管理工作體系，有必要出臺具有可操作性的確認(rèn)研究開發(fā)費(fèi)用的核算手冊，將其開展的細(xì)節(jié)進(jìn)行詳細(xì)記錄，對于不同項(xiàng)目的研發(fā)費(fèi)用要進(jìn)行歸納，按照合理的標(biāo)準(zhǔn)在各項(xiàng)研究開發(fā)活動之間進(jìn)行分配，分配比例應(yīng)遵循合理、一慣性的原則，在研發(fā)活動的全程記錄好每一項(xiàng)細(xì)節(jié)，做好數(shù)據(jù)支撐工作。對未按要求進(jìn)行會計(jì)確認(rèn)的研發(fā)費(fèi)用，不得享受加計(jì)扣除的稅收優(yōu)惠。只有明確了會計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，才能為研發(fā)費(fèi)用核算提供必要依據(jù)。

5.制定合理激勵(lì)機(jī)制，調(diào)動相關(guān)人員積極性

就目前我國建筑企業(yè)的現(xiàn)狀而言，要想有效調(diào)動科研人員積極性、促進(jìn)高質(zhì)量創(chuàng)新成果產(chǎn)出、提高科研投入績效的關(guān)鍵在于形成規(guī)范、科學(xué)、激勵(lì)與約束并重的科研經(jīng)費(fèi)管理制度。其實(shí)，研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除工作是需要多個(gè)部門密切配合才能完成的一項(xiàng)工作，從始至終都是一項(xiàng)系統(tǒng)工程。人員參與的深度和廣度都將直接影響到項(xiàng)目每一個(gè)環(huán)節(jié)的歸集效果。只有充分調(diào)動每位員工參與加計(jì)扣除工作的積極性，在完善的激勵(lì)機(jī)制前提下，才能將工作真正落到實(shí)處，充分享受加計(jì)扣除帶來的稅收收益。

總之，隨著我國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，高新技術(shù)的研究開發(fā)已經(jīng)成為激勵(lì)企業(yè)科技創(chuàng)新、增強(qiáng)企業(yè)核心競爭力的必要途徑。國家一系列稅務(wù)優(yōu)惠政策的出臺，在一定程度上對促進(jìn)建筑企業(yè)的創(chuàng)新升級給予了極大助力，同時(shí)也對企業(yè)合理有效引導(dǎo)資源配置，實(shí)現(xiàn)對經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的有效調(diào)整，提出了更高層次的要求。因此，建筑企業(yè)要將科技創(chuàng)新納入企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略，加大科技投入，培養(yǎng)和引進(jìn)高端管理人才，激發(fā)企業(yè)研發(fā)創(chuàng)造的動力和信心，努力把握好研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策，從而擴(kuò)大企業(yè)的利潤空間，提升企業(yè)核心競爭力，為企業(yè)的營運(yùn)發(fā)展提供有力保障。

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