侯文新

摘要：隨著我國財稅體制改革的不斷深入，現有政府財務報告體系的問題不斷暴露，已經不適應“推進國家治理體系和治理能力現代化”目標的需要。為了實現財稅體制對我國政府的推動發(fā)展及對我國經濟的良性帶動，我國政府積極的對政府會計制度進行改革和創(chuàng)新，并構建起了新政府會計制度。在本文中，筆者針對農業(yè)科研事業(yè)單位財務報告體系中存在的問題進行分析和論述。

關鍵詞：新政府會計制度；農業(yè)科研事業(yè)單位；財務報表體系

一、新政府會計制度出臺的背景

（一）現行政府會計制度存在的問題

現行政府會計是以收付實現制為核算基礎的預算型會計體系，主要包括財政總預算會計制度、行政單位會計制度、事業(yè)單位會計制度。因此現行政府會計制度往往不能完整體現農業(yè)科研事業(yè)單位的財務狀況、運行成本、會計標準體系等，具體表現在：（1）難以有效反映農業(yè)科研事業(yè)單位的實際情況，使資產負債管理難度較大；（2）不能客觀反映部門、單位成本，不利于績效評價；（3）缺乏統(tǒng)一和規(guī)范的政府會計標準體系，使得財務報告信息的準確性和完整性存在不少問題。

（二）新政府會計制度的產生背景

為了夯實我國政府財務報告、決策報告信息的有效性和準確性及財務報告的編制基礎，健全政府會計核算標準體系，推動我國政府會計工作的發(fā)展，2013年黨中央提出“建立權責發(fā)生制的政府綜合財務報告制度”。2014年國務院發(fā)布《國務院關于批轉財政部權責發(fā)生制政府綜合財務報告制度改革方案的通知》（國發(fā)[2014]63號），明確改革時間表和路線圖。2015年財政部制定發(fā)布了《政府財務報告編制辦法（試行）》、《政府綜合財務報告編制操作指南（試行》、《政府部門財務報告編制操作指南（試行）》，初步建立起較為完整的政府財務報告編制制度。

（三）新政府會計制度的變化與創(chuàng)新

相對于現行制度新政府會計制度的變化與創(chuàng)新如下：（1）構建了“財務會計和預算會計適度分離并相互銜接的”會計核算模式。（2） 不再區(qū)分行政和事業(yè)單位，也不在區(qū)分行業(yè)事業(yè)單位，統(tǒng)一了現行各項單位會計制度。（3）引入了權責發(fā)生制，強化了財務會計功能。（4）增加了部分會計科目，擴大了政府資產負債核算范圍。（5）對預算會計科目及其核算內容進行了調整和優(yōu)化，改進了預算會計功能。（6）簡化了基本建設投資，整合了基建會計核算。（7）“平行記賬”的核算要求便于財務人員學習和理解政府會計8要素的記賬規(guī)則，增強了制度的可性。（8）對報表結構和附注進行了調整和優(yōu)化，完善了報表體系和結構。

二、新政府會計制度下農業(yè)科研事業(yè)單位財務報告體系存在的主要問題

新制度下財務報告由會計報表和附注構成。會計報表由資產負債表、收入費用表、凈資產變動表和現金流量表組成，其中，單位可自行選擇編制現金流量表。新制度針對新的核算內容和要求對報表結構進行了調整和優(yōu)化，對報表附注應當披露的內容進行了細化，對會計報表重要項目說明提供了可參考的披露格式，要求按經濟分類披露費用信息，要求披露本年預算結余和本年盈余的差異調整過程等。但是因其行業(yè)的特殊性，新財務報告體系在反映農業(yè)科研事業(yè)單位資產狀況、預算執(zhí)行及其他一些細節(jié)方面仍存在一些問題。

（一）資產負債表存在的問題

農業(yè)科研事業(yè)單位的資產負債表與企業(yè)的資產負債表存在著明顯區(qū)別，現行會計制度下我國農業(yè)科研事業(yè)單位資產負債表以“資產+支出=負債+凈資產+收入”為基礎編制。這樣一來，這類單位的資產負債表所反饋的會計信息多為靜態(tài)信息。而在新制度下則通過引入企業(yè)會計制度中的一些資產負債表列示項目來對目前的靜態(tài)信息反饋問題進行調整和優(yōu)化。但是科研事業(yè)單位的資產負債表在很大程度上依然仍存在著動態(tài)表示不足的問題。并且在新舊制度的銜接轉換過程中，報表項目與會計科目的對應關系沒有十分明確?；鶎宇A算單位財務人員在分析填列相關報表列示項目的時候，理解偏差的存在會進一步加劇資產負債表中的動態(tài)信息反饋的欠缺程度，這樣一來新制度下科研事業(yè)單位資產負債表的提供的信息由于不能很好的體現行業(yè)的特殊性不利于單位領導了解管理本單位業(yè)務用其他活動情況，也不利于外部會計信息使用者據以作出正確的判斷。

（二）收入費用表、現金流量表存在的問題

在新制度下，農業(yè)科研事業(yè)單位的財務報表調整了收入費用表的列示項目，并增加了凈資產變動表（類似于企業(yè)會計制度里的所有都權益變動表）。就目前農業(yè)科研事業(yè)單位的實際情況而言，收入費用表的收支恒等式“收入-費用=盈余”很容易在科研事業(yè)單位中出現不平衡的問題。以財政撥款為例，基本支出由于存在財政撥款不足的問題，基本上全部費用化，這樣一來基本支出財政撥款方面年終時能夠滿足恒等式“收入-費用=盈余”。而項目支出財政撥款由于農業(yè)項目的季節(jié)性、科研項目的不確定性等種種情況的存在，一是支出不可能當年全部費用化、二是科研項目財政撥款的專用性致使其直接轉入盈余不合理，這就造成了不平衡問題。導致科研事業(yè)單位的預算與實際存在不對稱的情況，而這種不對稱的情況往往會對科研事業(yè)單位的預算執(zhí)行產生較大的影響，并使得科研資金的管理工作存在較多的缺陷。此外，新制度所引入的權責發(fā)生制很大程度上需要現金流量表來作為支撐，而目前的科研事業(yè)單位因為缺乏現金流量表的建設理念，導致科研事業(yè)單位的財務報告存在一定的欠缺。

（三）財務報告體系的細節(jié)問題

目前農業(yè)科研事業(yè)單位財務報表體系中其他的細節(jié)問題主要表現為財務報表體系的附注不明確，導致農業(yè)科研事業(yè)單位的會計信息使用者在解讀財務報表的時候無法準確把握報表項目表示的真實狀況。此外，盡管新政府會計制度中對于農業(yè)科研事業(yè)單位部門預算的重視程度有所提升，對財務報表需要披露的內容提出了要求，但是目前我國農業(yè)科研事業(yè)單位預算執(zhí)行報表所體現的內容仍存在著角度問題，導致財務報表體系的信息反饋和使用存在較多的限制性因素。

三、完善農業(yè)科研事業(yè)單位財務報表體系的措施

（一）完善資產負債表的措施

要想對農業(yè)科研事業(yè)單位的資產負債表進行完善，就需要積極的對目前恒等式不合理問題進行解決，進一步優(yōu)化和調整農業(yè)科研事業(yè)單位的財務報表體系，使之按照權責發(fā)生制的核算要求向企業(yè)的財務報表體系進一步靠攏，以實現資產負債表的完善和規(guī)范。此外要在農業(yè)科研事業(yè)單位在日常會計核算過程中，準確理解各會計科目核算的內容和報表列示項目應該體現的內容，不斷補充和完善資產負債表會計信息的真實性和準確性。比如在日常的核算過程中加強固定資產和無形資產的核算管理，通過嚴格計提、分攤累計折舊和累計攤銷等方式來提高資產負債表的編制質量。嚴格界定預提費用和待攤費用的核算范圍，以確保單位的資產負債表能夠真實、準確地反映事業(yè)單位的財務狀況。

（二）完善收入費用表、現金流量表的措施

針對收入費用表存在的問題，需要加強對財政項目收支對稱等勾稽關系的構建，通過創(chuàng)造性的核算預算資金來平衡對目前單位預算與資金實際使用情況之間的差距。此外農業(yè)科研事業(yè)單位還需要參照企業(yè)的現金流量表標準并結合自身的實際情況來編制現金流量表，以確?？蒲惺聵I(yè)單位管理部門能夠有效掌握單位現金流量的增減變動情況。

（三）完善報表細節(jié)問題的措施

針對財務報表體系存在的細節(jié)問題，一是上級主管部門要加快制定細化的報表附注解釋說明，讓基層農業(yè)科研事業(yè)單位的財務人員在編報附注時能夠一目了然；二是需要農業(yè)科研事業(yè)單位的財務人員在編制報表時按照新政府會計制度的相關規(guī)定，在報表附注中充分詳盡的披露單位報表相關信息，不要隱瞞單位的實際情況，以確保報表使用者能夠更好的理解使用報表信息，提升我國農業(yè)科研事業(yè)單位財務管理的透明度。

四、總結

在本文中，筆者以農業(yè)科研事業(yè)單位作為案例對新政府會計準則下的財務報表體系存在的問題及解決對策進行了分析和論述，以期通過本文的研究，讓我國事業(yè)單位能夠更好的認識和掌握新政府會計制度及新政府會計制度下的財務報表體系的編制。

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（作者單位：中國農業(yè)科學院麻類研究所）