孫博文

案例背景

H企業(yè)為制造并銷售汽車及零部件的集團(tuán)化企業(yè)，為加強(qiáng)企業(yè)駐肯尼亞有限公司（以下簡(jiǎn)稱K公司）內(nèi)部控制，進(jìn)一步防范有關(guān)風(fēng)險(xiǎn)，促進(jìn)境外企業(yè)健康發(fā)展，經(jīng)領(lǐng)導(dǎo)批示，根據(jù)年度審計(jì)計(jì)劃，審計(jì)部組成4人聯(lián)合審計(jì)組，用一周的時(shí)間對(duì)K公司自2012年1月至2017年12月的內(nèi)部控制情況進(jìn)行了境外審計(jì)。

K公司系H企業(yè)全資子公司，于2012年1月正式成立，注冊(cè)地為肯尼亞首都內(nèi)羅畢，公司性質(zhì)為有限責(zé)任公司，經(jīng)營范圍包括H企業(yè)旗下乘用車、卡車及配件的銷售服務(wù)（肯尼亞當(dāng)?shù)胤蓪?duì)公司經(jīng)營范圍沒有限制）。

此次境外審計(jì)工作遵照《第2201號(hào)內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則——內(nèi)部控制審計(jì)》及《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》，并參照財(cái)政部等五部委聯(lián)合發(fā)布的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引》等制度開展。審計(jì)人員的責(zé)任是在審閱已提供資料的基礎(chǔ)上，通過實(shí)施訪談、穿行測(cè)試等必要的審計(jì)程序，對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性出具客觀、公正的評(píng)價(jià)。受人員頻繁更替影響，被審計(jì)單位未能按審計(jì)組要求全面提供相關(guān)資料，審計(jì)范圍受到較大局限。

組織層面內(nèi)部控制

一、控制環(huán)境

（一）事實(shí)描述

根據(jù)肯尼亞公司法規(guī)定，有限責(zé)任公司直銷需要兩名以上投資者；公司只設(shè)董事會(huì)，不設(shè)監(jiān)事會(huì)；公司需設(shè)置公司秘書（主要作為公司對(duì)外的聯(lián)絡(luò)人），但并未要求設(shè)置董事會(huì)秘書；K公司與當(dāng)?shù)刂薪楣竞炇鸷贤?，聘用其為公司在肯尼亞?duì)外的主要聯(lián)絡(luò)人。

K公司注冊(cè)成立時(shí)任命的公司董事已于2016年離職，公司章程中依然是之前任命的董事，與H企業(yè)2016年下發(fā)的任命新董事文件不符。

K公司由H企業(yè)海外事業(yè)部直接領(lǐng)導(dǎo)，2016年初對(duì)組織機(jī)構(gòu)進(jìn)行了調(diào)整，公司由一名經(jīng)理負(fù)責(zé)，下設(shè)三個(gè)部門：運(yùn)營支持部、卡車代表處以及乘用車代表處，職位設(shè)置包括：運(yùn)營支持部部長(zhǎng)1名，物流商務(wù)主管1名，首席服務(wù)工程師1名，備件經(jīng)理1名，財(cái)務(wù)經(jīng)理1名，金融經(jīng)理1名，KD工程師1名；卡車代表處設(shè)分銷經(jīng)理2名，直銷經(jīng)理1名；乘用車代表處設(shè)經(jīng)理1名。

截至2017年12月，K公司的人員編制為12人，現(xiàn)有員工8人，缺編4人（物流商務(wù)主管、備件經(jīng)理、金融經(jīng)理、以及卡車代表處直銷經(jīng)理），所有人員的勞動(dòng)關(guān)系均屬于H企業(yè)，K公司在日常運(yùn)營管理中沒有雇傭肯尼亞當(dāng)?shù)貑T工，日常運(yùn)營管理參照H企業(yè)海外事業(yè)部的管理制度執(zhí)行。審計(jì)期間內(nèi)，K公司人員變動(dòng)頻繁，多數(shù)員工就職時(shí)間較短。

肯尼亞汽車市場(chǎng)主要是以二手車為主。根據(jù)肯尼亞國家統(tǒng)計(jì)局的數(shù)據(jù)，2016年合計(jì)注冊(cè)車輛112，596臺(tái)（包括新車和二手車），其中新車注冊(cè)19，523臺(tái)，其中86%是輕型車（皮卡和面包車）、卡車（輕卡和重卡）以及巴士（含卡車底盤改裝），僅有14%為轎車和SUV。建筑、農(nóng)業(yè)、旅游及貿(mào)易的發(fā)展使得商用車業(yè)務(wù)需求呈上升態(tài)勢(shì)。

K公司于2017年10月制定了中長(zhǎng)期戰(zhàn)略規(guī)劃，對(duì)未來五年的銷售情況做出預(yù)測(cè)。2017年公司預(yù)計(jì)完成257臺(tái)，1-12月實(shí)際完成130臺(tái)。據(jù)了解，肯尼亞于2017年總統(tǒng)大選，蒙內(nèi)鐵路（蒙巴薩-內(nèi)羅畢）已開通，K公司認(rèn)為2017銷量受此影響出現(xiàn)下滑，預(yù)計(jì)從2018年開始銷量會(huì)有所回升。

K公司作為H企業(yè)在肯尼亞市場(chǎng)的一級(jí)總代理，將下設(shè)多個(gè)二級(jí)分銷商。隨著公司實(shí)體運(yùn)營，前期在跟蹤的有意向的二級(jí)網(wǎng)點(diǎn)均可簽訂經(jīng)銷協(xié)議，有意向的二級(jí)網(wǎng)點(diǎn)已涵蓋肯尼亞主要乘用車市場(chǎng)。對(duì)此，K公司負(fù)責(zé)車輛及配件鋪貨、財(cái)務(wù)管理以及業(yè)務(wù)開發(fā)過程中的培訓(xùn)和人員支持等工作。

K公司積極尋找當(dāng)?shù)睾献骰锇椋刂?017年10月，與合作伙伴均處于洽談階段，尚未簽署任何合作協(xié)議。

（二）缺陷認(rèn)定

1.K公司執(zhí)行董事已離職，執(zhí)行董事變更后沒有及時(shí)更新公司章程。

2.K公司尚未結(jié)合公司當(dāng)?shù)貙?shí)際情況，制定經(jīng)營管理規(guī)章制度。

（三）有效性評(píng)價(jià)及建議

1.建議K公司盡快依據(jù)實(shí)際情況更新公司章程，變更執(zhí)行董事。

2.建議K公司結(jié)合肯尼亞當(dāng)?shù)貙?shí)際及需要，建立并持續(xù)完善規(guī)章制度。

二、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估

（一）事實(shí)描述

K公司在實(shí)際操作中由財(cái)務(wù)、綜合等職能部門根據(jù)業(yè)務(wù)需要，采取分級(jí)審批、多層復(fù)核、過程監(jiān)督與結(jié)果評(píng)價(jià)等措施控制相應(yīng)風(fēng)險(xiǎn)。

（二）缺陷認(rèn)定

審計(jì)期間，K公司處于平臺(tái)搭建階段，尚未設(shè)置專門的風(fēng)險(xiǎn)管理部門，未統(tǒng)一部署全面風(fēng)險(xiǎn)管理工作，未對(duì)業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)涉及的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行識(shí)別和梳理，風(fēng)險(xiǎn)管控手段較為分散。

（三）有效性評(píng)價(jià)及建議

K公司應(yīng)結(jié)合實(shí)際情況，逐步建立風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估體系，主動(dòng)識(shí)別和評(píng)估各項(xiàng)經(jīng)營活動(dòng)所面臨的風(fēng)險(xiǎn)，提高公司的風(fēng)險(xiǎn)管理能力，強(qiáng)化員工風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)。

三、控制活動(dòng)

（一）事實(shí)描述

K公司成立以來尚未制定任何規(guī)章制度，日常運(yùn)營管理參照H企業(yè)海外事業(yè)部下發(fā)的管理制度。公司沒有授權(quán)管理體系，重大事項(xiàng)沒有書面明確，由經(jīng)理全權(quán)決定是否上報(bào)H企業(yè)審批。據(jù)了解，K公司的重大事項(xiàng)包括年度預(yù)算、合同簽署、管理人員聘任、人力資源管理、薪酬體系、財(cái)務(wù)管理、法律事務(wù)管理等。

（二）缺陷認(rèn)定

K公司制度流程體系不夠完善，尚未制定適用于當(dāng)?shù)氐囊?guī)章制度，現(xiàn)有部分業(yè)務(wù)延用或借鑒H企業(yè)的制度執(zhí)行，不利于公司自身控制活動(dòng)的管理。沒有書面明確重大事項(xiàng)，與母公司規(guī)定的“三重一大”事項(xiàng)需集體決策的要求不符。

（三）有效性評(píng)價(jià)及建議

建議公司根據(jù)業(yè)務(wù)和管理需要，制定適用于公司的管理制度，持續(xù)細(xì)化經(jīng)營業(yè)務(wù)審核權(quán)限，完善決策流程。

四、信息與溝通

（一）事實(shí)描述

K公司主要通過電子郵件、電話、視頻會(huì)議等方式傳遞信息。公司僅有一名執(zhí)行董事，沒有董事會(huì)，公司章程中對(duì)會(huì)議沒有要求。據(jù)了解，日常會(huì)議依據(jù)H企業(yè)的要求召開，沒有形成詳細(xì)的書面記錄存檔。截至2017年12月31日，K公司尚未上線運(yùn)行任何信息系統(tǒng)，公司對(duì)經(jīng)營工作以會(huì)議方式布置安排，會(huì)議召開比較隨意，由于辦公生活地點(diǎn)均在一處，員工之間內(nèi)部溝通順暢。

（二）缺陷認(rèn)定

無。

（三）有效性評(píng)價(jià)及建議

建議公司進(jìn)一步健全信息溝通機(jī)制，規(guī)范運(yùn)營管理，提高信息傳遞的安全性、規(guī)范性和效率性。

五、內(nèi)部監(jiān)督

（一）事實(shí)描述

根據(jù)肯尼亞當(dāng)?shù)胤ㄒ?guī)要求，公司沒有設(shè)置監(jiān)事會(huì)，唯一的執(zhí)行董事常駐國內(nèi)，目前公司內(nèi)部監(jiān)督職能相對(duì)缺乏。同時(shí)，由于公司業(yè)務(wù)相對(duì)簡(jiǎn)單，尚處于平臺(tái)搭建階段，H企業(yè)未對(duì)其開展財(cái)務(wù)控制、巡視監(jiān)督等稽核檢查。另外，審計(jì)期間由于人手短缺，僅有一人全權(quán)負(fù)責(zé)財(cái)務(wù)，沒有專門的出納和會(huì)計(jì)，不相容職務(wù)未完全分離。

（二）缺陷認(rèn)定

內(nèi)部監(jiān)督力量不足，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的防范作用有限。

（三）有效性評(píng)價(jià)及建議

隨著公司業(yè)務(wù)的不斷開展，建議適時(shí)加強(qiáng)內(nèi)部監(jiān)督，形成相互制約的機(jī)制，合理設(shè)置會(huì)計(jì)及相關(guān)工作崗位，明確職責(zé)權(quán)限，進(jìn)一步規(guī)范公司的經(jīng)營活動(dòng)。

關(guān)鍵業(yè)務(wù)流程內(nèi)部控制

一、銷售業(yè)務(wù)管理

（一）事實(shí)描述

肯尼亞市場(chǎng)推廣的產(chǎn)品包括乘用車、輕卡和中重卡。乘用車目前有三款產(chǎn)品，分別為皮卡、SUV和VAN。輕卡車型按照功能主要涉及平板車、自卸車、廂式車和專用車。中重卡車型按照功能主要涉及牽引車、平板車和自卸車。

審計(jì)期間，K公司市場(chǎng)推廣主要采用經(jīng)銷商獨(dú)家運(yùn)營的模式。2014年2月，公司與當(dāng)?shù)匾患医?jīng)銷商簽訂了獨(dú)家整車經(jīng)銷協(xié)議，獨(dú)家授權(quán)經(jīng)銷的產(chǎn)品范圍是中重卡車型；獨(dú)家授權(quán)經(jīng)銷的區(qū)域范圍為肯尼亞、烏干達(dá)、盧旺達(dá)和布隆迪；獨(dú)家授權(quán)經(jīng)銷的期限為1年；銷售對(duì)象為經(jīng)銷區(qū)域內(nèi)的終端用戶。合同分別對(duì)向供應(yīng)商采購整車的年度最低數(shù)量以及向終端用戶、授權(quán)經(jīng)銷商/零售商銷售的年度最低數(shù)量做出了規(guī)定。同時(shí)，合同規(guī)定，如經(jīng)銷商在一季度內(nèi)未完成規(guī)定數(shù)量的100%，則供應(yīng)商有權(quán)通過經(jīng)銷商自收到通知之日起15日內(nèi)做出合理解釋或向供應(yīng)商訂購經(jīng)銷產(chǎn)品30臺(tái)；如經(jīng)銷商在下一個(gè)季度依舊未完成規(guī)定的連續(xù)兩個(gè)季度銷售指標(biāo)數(shù)量的100%，公司作為供應(yīng)商有權(quán)終止該協(xié)議。

與K公司經(jīng)理訪談了解到，此獨(dú)家授權(quán)經(jīng)銷商曾組建過一個(gè)KD工廠，主要組裝H企業(yè)出口到肯尼亞的KD配件形成整車。該工廠占地100多畝，場(chǎng)地和廠房由該經(jīng)銷商投入，K公司沒有資金投入和股份。據(jù)了解，該經(jīng)銷商由于其他生意占用大量資金而直接影響到公司中重卡業(yè)務(wù)的開展，資金短缺問題導(dǎo)致公司2015年、2016年銷量嚴(yán)重下滑。所有銷售給該經(jīng)銷商的車輛回款均已投保，K公司預(yù)計(jì)直接損失不大，但是經(jīng)銷商資金斷裂事件對(duì)公司在肯尼亞當(dāng)?shù)厥袌?chǎng)的聲譽(yù)造成了極大的負(fù)面影響。截至2017年12月31日，經(jīng)銷商依然對(duì)K公司有欠款，財(cái)務(wù)人員未將其掛賬，具體數(shù)據(jù)未能獲取。

截至2017年年底，K公司已與肯尼亞主要市場(chǎng)的二級(jí)網(wǎng)點(diǎn)達(dá)成合作意向，但尚未簽署代理協(xié)議。K公司的整車銷售計(jì)劃與公司發(fā)展目標(biāo)也存在較大差距。

（二）缺陷認(rèn)定

審計(jì)期間，整車銷售采用獨(dú)家經(jīng)銷模式存在風(fēng)險(xiǎn)，經(jīng)營管理監(jiān)督控制力度不足，資金鏈斷裂對(duì)K公司在當(dāng)?shù)氐氖袌?chǎng)聲譽(yù)造成負(fù)面影響。同時(shí)，經(jīng)銷商欠款尚未結(jié)清，存在母公司資產(chǎn)流失的風(fēng)險(xiǎn)。

（三）有效性評(píng)價(jià)及建議

1.努力開拓市場(chǎng)，優(yōu)化經(jīng)銷商合作模式，加強(qiáng)合作方風(fēng)險(xiǎn)防控，提升產(chǎn)品銷量和公司品牌形象。盡快消除獨(dú)家經(jīng)銷商對(duì)K公司的負(fù)面影響，保持客戶穩(wěn)定。

2.建議公司正確評(píng)估業(yè)務(wù)實(shí)際情況，客觀制定年度計(jì)劃。進(jìn)一步改進(jìn)市場(chǎng)銷售的激勵(lì)評(píng)價(jià)機(jī)制，提升市場(chǎng)占有率。

二、財(cái)務(wù)管理

（一）事實(shí)描述

K公司業(yè)務(wù)預(yù)算按照H企業(yè)預(yù)算體系及管理規(guī)則執(zhí)行，當(dāng)?shù)胤ㄈ祟A(yù)算體系有待進(jìn)一步完善。K公司未能提供自成立以來的年度業(yè)績(jī)指標(biāo)以及年度績(jī)效考核結(jié)果。

截至2017年12月31日，K公司尚未制定當(dāng)?shù)氐呢?cái)務(wù)管理制度和貨幣資金管理制度。公司在肯尼亞當(dāng)?shù)劂y行開立了三個(gè)賬戶，幣種分別為美元、人民幣和肯尼亞先令。經(jīng)核查銀行對(duì)賬單，從2015年至2017年，三個(gè)銀行賬戶除每月賬戶管理費(fèi)之外無任何支出。公司資金以預(yù)付賬款的形式流回H企業(yè)，防范了肯尼亞先令貶值帶來的損失。

K公司尚未制定費(fèi)用管理制度，主要費(fèi)用支出均由H企業(yè)承擔(dān)，其中包含差旅費(fèi)、駐地房租等費(fèi)用，報(bào)銷流程按照H企業(yè)的財(cái)務(wù)管理制度執(zhí)行，審計(jì)組抽查了費(fèi)用報(bào)銷的相關(guān)資料，未發(fā)現(xiàn)違規(guī)費(fèi)用報(bào)銷事項(xiàng)。向H企業(yè)財(cái)務(wù)人員了解得知，H企業(yè)承擔(dān)的費(fèi)用支出并未與K公司進(jìn)行賬務(wù)往來處理，費(fèi)用均在H企業(yè)列支。

肯尼亞當(dāng)?shù)氐囊患覍徲?jì)公司承擔(dān)K公司自成立至2015年的財(cái)務(wù)審計(jì)工作，均出具了標(biāo)準(zhǔn)、無保留意見的年度審計(jì)報(bào)告。審計(jì)組在查閱2014年審計(jì)報(bào)告時(shí)，發(fā)現(xiàn)其中存在明顯錯(cuò)誤，凈利潤(rùn)核算有誤。時(shí)任財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人和審計(jì)公司均未發(fā)現(xiàn)，并已在審計(jì)報(bào)告上簽字蓋章。

（二）缺陷認(rèn)定

1.K公司自成立以來，缺乏一體化的財(cái)務(wù)管控，未制定相關(guān)的財(cái)務(wù)管理制度，財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人頻繁更換，不利于有效、準(zhǔn)確地對(duì)接財(cái)務(wù)管理工作。

2.費(fèi)用均在H企業(yè)列支，K公司財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)性和完整性無法得到合理保證。

3.年報(bào)審計(jì)中出現(xiàn)數(shù)據(jù)錯(cuò)誤，未能及時(shí)發(fā)現(xiàn)，會(huì)計(jì)信息真實(shí)性受到影響，反映出財(cái)務(wù)信息檢查與報(bào)告環(huán)節(jié)需要加強(qiáng)。

（三）有效性評(píng)價(jià)及建議

1.建議現(xiàn)有經(jīng)營管理團(tuán)隊(duì)，尤其是財(cái)務(wù)經(jīng)理認(rèn)真梳理前期財(cái)務(wù)管理中存在的缺陷，結(jié)合當(dāng)?shù)貥I(yè)務(wù)特點(diǎn)，完善相關(guān)規(guī)章制度，進(jìn)一步提升財(cái)務(wù)管控能力。

2.對(duì)于H企業(yè)墊付K公司費(fèi)用問題，建議雙方定期進(jìn)行往來對(duì)賬，以便更準(zhǔn)確地核算K公司的整體經(jīng)營情況。

3.建議K公司加強(qiáng)財(cái)務(wù)稽查復(fù)核，提升會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作水平。

思考與啟示

審計(jì)組根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及配套指引的要求，結(jié)合K公司實(shí)際情況，對(duì)公司組織層面及關(guān)鍵業(yè)務(wù)流程進(jìn)行了審計(jì)。通過執(zhí)行有關(guān)審計(jì)程序，審計(jì)組認(rèn)為，雖然K公司在組織層面及關(guān)鍵業(yè)務(wù)流程方面采取了一定的內(nèi)部控制措施，但在管理制度和流程設(shè)計(jì)方面仍存在較大的缺陷，應(yīng)引起管理層尤其是H企業(yè)的關(guān)注。如境內(nèi)母公司監(jiān)督不到位，境外企業(yè)發(fā)生舞弊和不作為的可能性顯著提升，將導(dǎo)致境外企業(yè)內(nèi)部控制失效，母公司資產(chǎn)流失。

境外欠發(fā)達(dá)地區(qū)工作生活條件艱苦，如企業(yè)人員構(gòu)成不穩(wěn)定、離職率較高、派駐人員頻繁更替，會(huì)導(dǎo)致檔案交接不完善，人員變更后的工作難以為繼。母公司在向境外派遣工作人員時(shí)需要仔細(xì)斟酌，提高政治站位，在德才兼?zhèn)渚C合考量的情況下以德為先。采取更積極的措施，完善內(nèi)部控制體系建設(shè)，尤其是人力資源部，在制定派駐人員管理辦法時(shí)，要與財(cái)務(wù)部商討，對(duì)于薪酬補(bǔ)貼、績(jī)效考核、境外派駐時(shí)間、境外開支報(bào)銷以及家庭情況等敏感因素要綜合考量，確保派駐人員對(duì)公司的忠誠度和工作積極性，提升管理水平，促進(jìn)公司健康可持續(xù)發(fā)展。

另外，限于審計(jì)中被審計(jì)單位部分關(guān)鍵資料未能提供，并且母公司工作人員境外出差時(shí)間不能超過7天，審計(jì)組無法停留更長(zhǎng)的時(shí)間進(jìn)一步開展工作，僅就注意到的部分缺陷和問題予以適當(dāng)揭示，不代表審計(jì)對(duì)K公司全面運(yùn)營情況的結(jié)果性判斷。被審計(jì)單位在無法提供資料時(shí)會(huì)給審計(jì)人員設(shè)置一些障礙，此時(shí)需要審計(jì)人員時(shí)刻保持專業(yè)的職業(yè)素養(yǎng)和良好的心理承受能力，在壓力之下嚴(yán)謹(jǐn)負(fù)責(zé)，完成工作任務(wù)。

（作者單位：中國葛洲壩集團(tuán)海外投資有限公司，

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