曹蘭

摘要：營改增政策是經(jīng)濟發(fā)展新常態(tài)下加速第二產(chǎn)業(yè)及第三產(chǎn)業(yè)實現(xiàn)轉型發(fā)展的必然結果，其頒布初衷在于為企業(yè)減負，最大程度降低企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營成本，為房地產(chǎn)企業(yè)發(fā)展注入新活力，但鑒于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)自身比較特殊，營改增政策頒布同樣是其發(fā)展遭遇的挑戰(zhàn)。本文基于剖析營改增政策出臺后房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)面臨稅收風險，建議從選擇施工單位與原材料供應商方面、開發(fā)成本方面、銷售環(huán)節(jié)方面等采取節(jié)稅籌劃措施，解決營改增政策給房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)發(fā)展帶來稅務重擔，實現(xiàn)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)持續(xù)健康發(fā)展。

關鍵詞：房地產(chǎn)企業(yè)；營改增；稅收風險；節(jié)稅技巧

一、引言

營改增政策把傳統(tǒng)征繳營業(yè)稅取締，改成對產(chǎn)品或服務增值部分征繳增值稅，這一政策變動對大部分企業(yè)而言利大于弊，但房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)屬于資金密集型企業(yè)，營改增政策出臺對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)而言是發(fā)展機遇，同時也是巨大挑戰(zhàn)。納稅是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)生產(chǎn)運作重要成本部分，倘若無法及時預測營改增政策出臺后房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)面臨稅務風險，不及時進行節(jié)稅籌劃，將會導致房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)進入納稅工作困境。必須重視營改增政策給房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)納稅籌劃帶來的風險，通過原材料購買與供應商選擇、開發(fā)成本、銷售環(huán)節(jié)等方面節(jié)稅籌劃措施，抓住營改增政策機遇，將企業(yè)面臨稅務風險降到最低，推動房地產(chǎn)企業(yè)實現(xiàn)持續(xù)健康發(fā)展。

二、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)營改增后面臨稅收風險

（一）房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)上游稅負轉嫁風險

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)往往需要雇傭大量勞務工人，勞務支出在成本費用中占比較大，僅次于建筑材料成本。當前房地產(chǎn)市場結構發(fā)展沒有達到完善水平，工地上勞務工人大多是零散分布的農(nóng)民工，單位不固定，難以給房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開具增值稅專票，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將難以實施進項稅額抵扣，間接增加房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)需繳增值稅額，導致企業(yè)總體稅收壓力增加。施工企業(yè)在施工過程中租用很多大型機械設備，租賃導致稅收負擔增長，當建筑企業(yè)生產(chǎn)費用上升后，為獲得更多利益必定將部分稅負轉嫁于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)。建筑企業(yè)為降低自身稅收壓力，提升利潤空間，必然想方設法將稅負轉嫁給處在鏈條下游地位房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，在一定上加劇房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)稅務負擔，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)面臨稅負增長風險。

（二）進項稅額抵扣不足風險

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)項目開發(fā)期間，項目建設支出在總成本費用支出中占比較大，建設材料成本在建設總支出中占比較大，包括混凝土、鋼筋、瓦塊等建筑材料。當房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)選擇甲供材料模式時，建筑項目使用材料都要求自己購買，建筑方輸出勞務工人。依據(jù)以往房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)財務報告，建筑材料成本占項目開發(fā)總成本約為60%。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)為獲得更多進項稅額抵扣，傾向于選取資質優(yōu)良、規(guī)模較大供應商購置鋼材、水泥等大型建筑材料，這樣便于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)獲得專用增值稅專票進行進項稅額抵扣。但是建筑材料供應商自身特點是分布零散、規(guī)模小、數(shù)量繁雜等，房地產(chǎn)企業(yè)在購入磚瓦、石料及其他零碎材料時難以實現(xiàn)集中購買，需要從多個原材料供應商購入，售價相對便宜的原材料供應商往往是規(guī)模較小納稅人，難以提供足額增值稅專用發(fā)票，導致房地產(chǎn)企業(yè)難以實現(xiàn)進項抵扣。此外，一些建筑修繕工程外包給難以提供增值稅專票的包工隊或個體戶，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)更難獲得用于進項抵扣增值稅發(fā)票，導致企業(yè)稅負增加。

（三）稅務風險增大

營改增政策出臺之前，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)按照營業(yè)稅管理條例開展申報工作，營改增政策出臺以后，按照增值稅征收條例申報工作復雜化，增值稅專票獲取、開具及認證流程及增值稅稅額申報、預征、抵扣、申報形式與限期等發(fā)生相應變動，財務工作者納稅申報工作難度加大，對財務工作者業(yè)務技能及綜合素質提出更高要求。營改增政策實施之前，虛開發(fā)票、代開發(fā)票等不良現(xiàn)象普遍存在，選擇甲供材料模式導致代開發(fā)票及虛開發(fā)票逐漸演變?yōu)榇_增值稅發(fā)票虛開增值稅發(fā)票，這違反我國稅法相關規(guī)定，甚至觸犯刑法，房地產(chǎn)企業(yè)納稅工作風險加大。

三、營改增后房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)節(jié)稅技巧對策

（一）選擇施工單位與原材料供應商方面節(jié)稅籌劃

在營改增政策全面推廣以后，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)需要按照新營改增計算方法申報交納增值稅。依據(jù)計算恒等式不難發(fā)現(xiàn)，當銷項稅額固定時，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)進項稅額值越高，能進行抵扣稅額就愈高，進而應繳納增值稅額就愈少。當房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)從小規(guī)模納稅人買進原材料或勞務，面臨獲得足額增值稅專票困難加大，會在較大程度上減少進項稅額抵扣，從而增加增值稅承擔壓力。即使采用代開發(fā)票形式，由于抵扣率有限，也難以獲得正常進項稅抵扣。所以應該加強房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在施工單位與原材料供應商方面節(jié)稅計劃。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)選取供貨商是小規(guī)模納稅人，極有可能存在有限進項額抵扣情況，所以，當售價一樣的前提下，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)與建筑施企業(yè)應盡量選擇一般納稅人，這樣最大限度增大進項抵扣空間，獲取更多進項稅額抵扣，緩解房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)稅收承擔壓力。另外，當一般納稅人提供最低售價超過小規(guī)模納稅人提供最低售價，經(jīng)過綜合計算后，選擇小規(guī)模納稅人綜合收益超過選擇一般納稅人時可獲取進項抵扣額，此時可選擇小規(guī)模納稅人作為供貨商，這樣利于維護房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)綜合利益，緩解企業(yè)稅收承擔壓力。

（二）開發(fā)成本方面節(jié)稅籌劃

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在項目籌建時可以選擇兩種方式：包工包料、甲供材料。營改增政策實施之前，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)為杜絕建筑企業(yè)虛報建材價格現(xiàn)象對企業(yè)帶來利益損失，往往選擇甲方供材模式，但是在實施營改增政策以后，甲供材料將引致難以獲得足額進項稅額抵扣專票或者抵扣稅額有限等問題，此時房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)選擇包工包料對自身更有利，有效規(guī)避在購材、購買勞務增值稅專票獲取受限難題，同建筑成本適用11%稅率抵扣進項稅額，利于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)緩解稅收承擔壓力。營改增政策實施后，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)出現(xiàn)許多混業(yè)經(jīng)營項目，需要依據(jù)不同稅率對各項目進行稅務申報工作，稅法明確指出混業(yè)經(jīng)營項目需要按照不同稅率各自核算，若不獨立核算則按照適用范圍內(nèi)最高稅率繳納。營改增后，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)需要對業(yè)務拆分及混業(yè)經(jīng)營進行科學籌劃，實現(xiàn)進項稅額按照最高稅率進行抵扣，獲取更高進項稅額。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)項目開發(fā)周期長，將開發(fā)周期內(nèi)項目成本最大可能均分，平均抵消逐個期間內(nèi)發(fā)生的增值稅，實現(xiàn)節(jié)稅目標，緩解房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)資金使用壓力，保持企業(yè)內(nèi)部資本平衡。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)均攤項目開發(fā)成本可以采取分期付款模式，分期獲取增值稅專票，避免原材料到庫貨款尚未結清，無法及時獲取用于進項稅額抵扣專票的不利局面。通過分攤實現(xiàn)遞延增值稅稅收承擔，獲取資金時間價值。在一些特殊費用節(jié)稅籌劃方面，要求房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)財務工作者積極學習納稅工作方面新規(guī)定新政策，科學控制難以進行進項抵扣成本支出。包括，過路費若是通行費發(fā)票可進行進項抵扣，但若是財政票據(jù)則無法進行進項抵扣；增值稅規(guī)定貸款服務、旅客運輸服務等不能納入進項稅額抵扣范疇，但若是商務型旅游則屬于進項稅額抵扣范疇，所以房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)盡量將旅游支出歸到商務性質項目中，最大限度增大進項稅抵扣空間，實現(xiàn)節(jié)稅目標。

（三）銷售環(huán)節(jié)節(jié)稅籌劃

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)要掌握納稅期限及延遲納稅形式，實現(xiàn)遞延納稅期限目標，實際情況中從遞延納稅期限獲取納稅籌劃空間比較小。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)應該積極從納稅發(fā)生時間方面進行籌劃，延緩納稅時間，最大限度增加企業(yè)現(xiàn)金流，獲得貨幣時間價值。企業(yè)在預售商品房時應盡量延至合同約定或實際的交樓時限再開票，避免提前繳稅；若購買方預付房款要求開具發(fā)票的，企業(yè)可按國家稅務總局公告2016年第53號的相關規(guī)定，選擇商品與服務稅收類別“602-銷售自行開發(fā)的房地產(chǎn)項目預收款”開具零稅率發(fā)票。同時，開發(fā)商給予購房者的銷售折扣，應在同一張增值稅發(fā)票上列明折扣額與銷售額，減少繳稅依據(jù)。此外，可以在精裝房方面下功夫，相較毛坯房，精裝房裝修服務、裝飾材料購買、家具購買等方面都可以獲取增值稅專票，這樣大大增加房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)用于進項稅額抵扣額度。所以，鼓勵房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)積極建造精裝房，獲取足額進項稅額抵扣，實現(xiàn)節(jié)稅目標，擴大企業(yè)利潤空間。

參考文獻：

[1]王靜.“營改增”后房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)稅收籌劃風險分析[J].納稅，2018 （02）：10+12.

[2]羅嬋.“營改增”對我國房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的影響與應對研究[D].云南財經(jīng)大學，2016.