蘭華東

通常情況下,我國(guó)大型綜合醫(yī)院藥品種類(lèi)有成百上千種,而且即使是同一品名的藥品規(guī)格劑量,都分很多種類(lèi),且?guī)齑嫠幤返臄?shù)量和金額非常巨大。因此,在對(duì)藥品進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)時(shí),不可能也沒(méi)有必要每次都進(jìn)行全面清點(diǎn)盤(pán)存。這時(shí)候選擇合適的審計(jì)抽樣方式,通過(guò)樣本的情況來(lái)判斷藥品總體情況就非常重要了,因?yàn)檫x擇合適的審計(jì)抽樣方式不但可以節(jié)約審計(jì)時(shí)間、提高審計(jì)效率,而且也會(huì)讓審計(jì)結(jié)果更加準(zhǔn)確。

一、審計(jì)抽樣和抽樣方式

審計(jì)抽樣是指審計(jì)人員對(duì)具有審計(jì)相關(guān)性的總體中低于百分之百的項(xiàng)目實(shí)施審計(jì)程序,但所有抽樣單元都有被選取的機(jī)會(huì),以獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù),作為形成審計(jì)意見(jiàn)的基礎(chǔ)。審計(jì)抽樣應(yīng)當(dāng)同時(shí)具備以下基本特征：一是對(duì)樣本總體中低于百分之百的項(xiàng)目實(shí)施審計(jì)程序；二是所有抽樣單元都有被選取的機(jī)會(huì)；三是可以根據(jù)抽樣樣本結(jié)果推斷出有關(guān)抽樣總體的結(jié)論。

審計(jì)抽樣方式大體可以分為統(tǒng)計(jì)抽樣和非統(tǒng)計(jì)抽樣。統(tǒng)計(jì)抽樣主要是同時(shí)具備以下兩個(gè)特征的抽樣方法：一是樣本選擇具有隨機(jī)性；二是使用概率學(xué)原理,通過(guò)建立模型,對(duì)概率的發(fā)生進(jìn)行量化來(lái)推斷樣本結(jié)果,客觀性較高,一般運(yùn)用于變量抽樣。非統(tǒng)計(jì)抽樣主要是按照職業(yè)判斷而較少使用模型來(lái)進(jìn)行樣本設(shè)計(jì)和實(shí)施抽樣的方法,非統(tǒng)計(jì)抽樣區(qū)別于統(tǒng)計(jì)抽樣的最大特征,就是不能對(duì)抽樣風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行量化,客觀性較差,一般運(yùn)用于屬性抽樣。在審計(jì)中運(yùn)用審計(jì)抽樣的大致思路如下圖所示。

二、藥品審計(jì)中運(yùn)用審計(jì)抽樣的具體步驟

（一）確定抽樣總體和抽樣單元。醫(yī)院藥品審計(jì)中抽樣總體就是根據(jù)藥品審計(jì)目的、藥品實(shí)際特征等確定的在審計(jì)范圍內(nèi)所有藥品的總體,包括藥品本身或者每次藥品流轉(zhuǎn)。在確定藥品抽樣總體時(shí)必須具有完整性、相關(guān)性和同質(zhì)性。例如,如果在審計(jì)過(guò)程中只把藥庫(kù)藥品、門(mén)診住院這種大藥房藥品納入抽樣范圍,而把金額較小的急診藥房排除,就不是一個(gè)完整的抽樣總體,雖然排除金額較小,但仍會(huì)影響審計(jì)結(jié)果。

醫(yī)院藥品審計(jì)中抽樣單元即為審計(jì)中的藥品的品名及規(guī)格等。例如,如果是審計(jì)藥品數(shù)量是否準(zhǔn)確,就是以某種藥品品名某種規(guī)格為一個(gè)抽樣單元,看藥品是否短缺或者盈余。

（二）確定抽樣“偏差”或者“錯(cuò)報(bào)”?！捌睢被蛘摺板e(cuò)報(bào)”是在運(yùn)用抽樣中判斷抽樣結(jié)果是否存在不一致的標(biāo)準(zhǔn)?！捌睢币话闶菍傩猿闃拥慕Y(jié)果,即不符合流程、制度、規(guī)則等情形,主要涉及定性判斷而非定量。例如,藥品審計(jì)中藥品采購(gòu)流程不符合規(guī)定、藥品出庫(kù)流程不符合規(guī)定都是偏差。“錯(cuò)報(bào)”一般是屬于變量抽樣的結(jié)果,一般用于評(píng)價(jià)數(shù)量、金額等可以量化的錯(cuò)誤。例如,某種藥品庫(kù)存數(shù)量和賬面數(shù)量之間的差額就是錯(cuò)報(bào)。

（三）確定樣本規(guī)模。樣本規(guī)模即是在總體中抽取多少數(shù)量的樣本單元,就能合理推斷出總體偏差或者錯(cuò)報(bào)的樣本量。確定樣本規(guī)模涉及的專(zhuān)業(yè)性較強(qiáng),因?yàn)樾枰獌?nèi)部審計(jì)人員明確信賴(lài)過(guò)度風(fēng)險(xiǎn)、可容忍偏差率、預(yù)計(jì)總體偏差率等。在確定了上述要素后,通過(guò)查找樣本規(guī)模表確定。

（四）選取樣本。在醫(yī)院的藥品審計(jì)中,選擇樣本時(shí)可以運(yùn)用隨機(jī)數(shù)表、計(jì)算機(jī)輔助審計(jì)技術(shù)選樣、系統(tǒng)選樣和隨意選樣等多種方法。選樣方法的選擇主要根據(jù)審計(jì)目的和性質(zhì)決定。如果是對(duì)藥品數(shù)量金額的定性判斷,通常采用的隨機(jī)系統(tǒng)選樣方式。如果是對(duì)藥品控制流程等進(jìn)行審計(jì),也可以選擇隨意選樣。但是不管選用何種選樣方法,都要讓每個(gè)樣本有被選中的機(jī)會(huì),而不能帶主觀意識(shí),那樣就不符合審計(jì)抽樣的基本原理。

（五）運(yùn)用樣本偏差率或者錯(cuò)報(bào)金額推斷總體。在醫(yī)院藥品審計(jì)抽樣中,不管是屬性抽樣或變量抽樣,不管運(yùn)用統(tǒng)計(jì)抽樣或非統(tǒng)計(jì)抽樣,最終的結(jié)果都是需要運(yùn)用抽取樣本的特征來(lái)推斷藥品審計(jì)的總體特征。統(tǒng)計(jì)抽樣通常是用樣本錯(cuò)報(bào)金額來(lái)推斷總體錯(cuò)報(bào)金額,非統(tǒng)計(jì)抽樣通常是用樣本偏差率來(lái)推斷總體偏差率。

（六）審計(jì)結(jié)果的評(píng)價(jià)。

1.評(píng)價(jià)屬性抽樣的結(jié)果。屬性抽樣通常是通過(guò)樣本偏差率來(lái)推斷總體偏差率,一般是對(duì)藥品的內(nèi)部控制流程進(jìn)行評(píng)價(jià)。在運(yùn)用統(tǒng)計(jì)抽樣方式下,當(dāng)總體偏差率大于或者等于可容忍偏差率時(shí),則藥品內(nèi)部控制流程不可接受；當(dāng)總體偏差率明顯小于可容忍偏差率時(shí),則藥品內(nèi)部控制流程可以接受；當(dāng)總體偏差率低于但是接近可容忍偏差率時(shí),需要內(nèi)部審計(jì)人員進(jìn)一步測(cè)試。當(dāng)運(yùn)用非統(tǒng)計(jì)抽樣時(shí),由于無(wú)法量化可以承受的相關(guān)風(fēng)險(xiǎn),所以實(shí)際偏差率就相當(dāng)于總體偏差率。當(dāng)實(shí)際偏差率遠(yuǎn)遠(yuǎn)小于可容忍偏差率時(shí),則藥品內(nèi)部控制可接受；當(dāng)實(shí)際偏差率大于或者等于可容忍偏差率時(shí),則藥品內(nèi)部控制不可接受；當(dāng)實(shí)際偏差率小于可容忍偏差率但是差距不大時(shí),則需要內(nèi)部審計(jì)人員進(jìn)一步測(cè)試。

2.評(píng)價(jià)變量抽樣的抽樣結(jié)果。變量抽樣一般是在對(duì)藥品的數(shù)量、金額等方面進(jìn)行細(xì)節(jié)測(cè)試審計(jì)時(shí)運(yùn)用。也可以具體分為運(yùn)用統(tǒng)計(jì)抽樣和非統(tǒng)計(jì)抽樣這兩種方式,其評(píng)價(jià)對(duì)比原理和屬性抽樣類(lèi)似,具體內(nèi)容見(jiàn)下表。

三、大型醫(yī)院藥品審計(jì)中審計(jì)抽樣的實(shí)際運(yùn)用

某三級(jí)甲等綜合醫(yī)院,現(xiàn)有藥品庫(kù)房5個(gè),藥品種類(lèi)1300余種,日均藥品庫(kù)房余額1100萬(wàn)元左右,2017年藥品收入2.6億元左右。內(nèi)部審計(jì)在對(duì)該院2017年度藥品庫(kù)房管理情況進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)時(shí),通過(guò)運(yùn)用審計(jì)抽樣來(lái)判斷藥品庫(kù)房管理水平,從而確定審計(jì)結(jié)果。在對(duì)藥品庫(kù)房?jī)?nèi)部控制流程進(jìn)行審計(jì)時(shí),首先分別將藥品采購(gòu)申請(qǐng)、藥品入庫(kù)流程、藥品出庫(kù)流程的次數(shù)作為抽樣總體,將每次采購(gòu)申請(qǐng)、入庫(kù)、出庫(kù)作為抽樣單元,將申請(qǐng)單、入庫(kù)單、出庫(kù)單要素填寫(xiě)是否齊全、是否符合流程等作為偏差。在對(duì)藥品庫(kù)存情況進(jìn)行細(xì)節(jié)測(cè)試時(shí),將庫(kù)房所有藥品作為抽樣總體,將每種藥品作為抽樣單元,將藥品實(shí)際數(shù)量與賬面數(shù)量的差異作為錯(cuò)報(bào)。在具體抽樣過(guò)程中,藥品庫(kù)房管理內(nèi)部控制測(cè)試采取非統(tǒng)計(jì)抽樣隨機(jī)選取樣本,對(duì)庫(kù)房藥品管理細(xì)節(jié)測(cè)試采取統(tǒng)計(jì)抽樣隨機(jī)選取樣本。最后,根據(jù)抽樣結(jié)果顯示,該院的藥品庫(kù)房管理內(nèi)部控制設(shè)計(jì)較為合理且能較好執(zhí)行；庫(kù)房藥品管理賬實(shí)差異也在可接受范圍。

通過(guò)在醫(yī)院藥品庫(kù)房審計(jì)中實(shí)際運(yùn)用審計(jì)抽樣顯示：對(duì)于藥品內(nèi)部控制測(cè)試的審計(jì)抽樣,可以選用較為容易的非統(tǒng)計(jì)抽樣,這樣既能提高審計(jì)效率,也不會(huì)對(duì)審計(jì)結(jié)果有較大影響；對(duì)于藥品實(shí)物數(shù)量、金額等的細(xì)節(jié)測(cè)試,可以選擇統(tǒng)計(jì)抽樣,雖然抽樣過(guò)程較為復(fù)雜,但是審計(jì)結(jié)果更加準(zhǔn)確。

抽樣方式 情形 結(jié)論總體偏差不低于拒絕屬性抽統(tǒng)計(jì)抽樣 率上限低于但接近進(jìn)一步程序樣（控明顯低于可容忍接受制 測(cè)不低于 偏差率拒絕試）非統(tǒng)計(jì)抽樣樣本偏差低于但接近拒絕率低于但差異不大不小進(jìn)一步程序遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于接受

抽樣方式 情形 結(jié)論統(tǒng)計(jì)抽樣 總體錯(cuò) 大于或等于 拒絕變量抽樣 報(bào)上限 低于接受（細(xì)節(jié)測(cè)大于或等于可容忍拒絕試）非統(tǒng)計(jì)抽樣調(diào)整后低于但是接近 偏差率拒絕的錯(cuò)報(bào)低于但差異不大不小進(jìn)一步程序遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于接受

四、結(jié)語(yǔ)

總之,大型醫(yī)院在藥品內(nèi)部審計(jì)（或者其他需要運(yùn)用抽樣的內(nèi)部審計(jì)）中選擇那一種審計(jì)方式和抽樣方式都是內(nèi)部審計(jì)人員基于職業(yè)水平做出的職業(yè)判斷,不管選擇哪一種審計(jì)方式和抽樣方式,都不能完全避免審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。因此,內(nèi)部審計(jì)人員在運(yùn)用審計(jì)抽樣時(shí)應(yīng)更多地了解自己醫(yī)院內(nèi)部情況,結(jié)合自身實(shí)際作出最適宜的選擇。