（遼寧石油化工大學(xué) 遼寧撫順 113006）

隨著科技的發(fā)展，手機(jī)移動(dòng)終端逐漸取代PC端成為人們生活中的“新寵”，手機(jī)網(wǎng)游隨之興起。東方財(cái)富網(wǎng)游戲市場(chǎng)2017年半年報(bào)告指出：在游戲市場(chǎng)實(shí)際銷售收入997.8億元中，手機(jī)游戲市場(chǎng)實(shí)際銷售收入占比56.3%，我國(guó)手機(jī)游戲行業(yè)已成為最大的網(wǎng)游分支。由于手游企業(yè)收費(fèi)具有特殊性，如何確認(rèn)收入成為急需探討的問(wèn)題。

一、手游企業(yè)的收入來(lái)源及確認(rèn)現(xiàn)狀

（一）充值虛擬貨幣收入。玩家通過(guò)游戲下載平臺(tái)免費(fèi)下載、注冊(cè)游戲賬號(hào)后進(jìn)入游戲。玩家出于把虛擬人物變得更強(qiáng)、更漂亮等考慮會(huì)充值。一些大型游戲廠商，如騰訊、網(wǎng)易等上市公司根據(jù)國(guó)際最新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制訂本企業(yè)的收入確認(rèn)模式，即玩家消耗虛擬貨幣或道具過(guò)程中，根據(jù)道具或虛擬貨幣消耗的程度確認(rèn)相應(yīng)收入。很多小型游戲廠商在玩家兌換虛擬貨幣的同時(shí)就將玩家充值金額作為收入確認(rèn)。

（二）廣告收入。廣告企業(yè)將廣告進(jìn)行游戲植入，玩家在游戲中會(huì)使用或看到帶有該廣告的道具。手游運(yùn)營(yíng)過(guò)程中，企業(yè)會(huì)將廣告收入作為其他業(yè)務(wù)收入。

（三）游戲周邊產(chǎn)品銷售和游戲比賽門票銷售。游戲周邊銷售是游戲廠商與第三方簽訂合同，授權(quán)第三方生產(chǎn)游戲玩偶、書籍等其他實(shí)體商品，為了刺激游戲周邊銷售會(huì)進(jìn)行促銷，促銷結(jié)束后按照合同中約定的分成劃分收入并確認(rèn)入賬。組織游戲比賽并銷售比賽門票，銷售收入即為手游廠商的收入。

二、虛擬收入的特殊性及導(dǎo)致的收入確認(rèn)問(wèn)題

（一）虛擬貨幣直接確認(rèn)收入問(wèn)題。手機(jī)網(wǎng)游是基于互聯(lián)網(wǎng)的發(fā)展產(chǎn)生的，游戲環(huán)境和道具都是虛擬的，玩家使用法定貨幣購(gòu)買虛擬道具時(shí)都通過(guò)虛擬貨幣這一橋梁。所以一些游戲廠商在玩家兌換虛擬貨幣的同時(shí)將玩家充值全額作為收入進(jìn)行確認(rèn)。然而企業(yè)直接確認(rèn)相應(yīng)收入，無(wú)法真實(shí)反映出玩家消費(fèi)虛擬道具所產(chǎn)生的收入。

（二）虛擬道具消耗問(wèn)題。虛擬道具種類繁多、性質(zhì)特殊，無(wú)法實(shí)時(shí)追蹤消耗比例。所以有的手游廠商在玩家兌換虛擬道具時(shí)不做會(huì)計(jì)處理，等虛擬道具完全消耗時(shí)再一次性確認(rèn)收入，這種方式忽略了企業(yè)在玩家消費(fèi)過(guò)程中提供勞務(wù)服務(wù)的成本。

（三）企業(yè)促銷問(wèn)題。一般手游企業(yè)會(huì)將銷售周邊的收入確認(rèn)為全部收入。因?yàn)槎鄶?shù)游戲廠商認(rèn)為游戲周邊附贈(zèng)的虛擬貨幣無(wú)法確認(rèn)是否被兌換，且玩家兌換虛擬貨幣的比例和時(shí)間也不確定，所以游戲廠商認(rèn)為促銷活動(dòng)附贈(zèng)的虛擬貨幣收入無(wú)法計(jì)量。此做法符合我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中收入問(wèn)題必須能夠可靠計(jì)量的要求。但玩家充值虛擬貨幣收入和委托第三方銷售周邊的收入是兩種完全不同的收入，應(yīng)對(duì)兩種不同的收入分別確認(rèn)。

（四）虛擬貨幣贈(zèng)送問(wèn)題。玩家充值虛擬貨幣達(dá)到規(guī)定數(shù)額或?qū)⑻摂M人物達(dá)到相應(yīng)等級(jí)即可獲贈(zèng)虛擬貨幣。然而游戲廠商認(rèn)為促銷活動(dòng)中獎(jiǎng)勵(lì)的虛擬貨幣或是道具無(wú)法獲得可靠的對(duì)價(jià)，所以無(wú)法確認(rèn)遞延收益。換一種角度看虛擬貨幣贈(zèng)送，實(shí)際上也是促銷，是對(duì)玩家之前購(gòu)買游戲虛擬貨幣的一種獎(jiǎng)勵(lì)。未來(lái)玩家使用贈(zèng)送的虛擬貨幣兌換虛擬道具時(shí)，游戲企業(yè)需要提供相應(yīng)的勞務(wù)服務(wù)。贈(zèng)送的虛擬貨幣對(duì)應(yīng)的法定貨幣是玩家達(dá)到企業(yè)預(yù)設(shè)的條件之前收取，但是收入是玩家充值達(dá)到相應(yīng)的條件之后才確認(rèn)，這就違背了權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求。

（五）不活躍玩家虛擬貨幣問(wèn)題。多數(shù)手機(jī)游戲廠商出售的是無(wú)限期、無(wú)限制的虛擬貨幣，除非該游戲停止運(yùn)營(yíng)，否則玩家充值的虛擬貨幣不會(huì)兌換回法定貨幣。然而有部分玩家因一些原因不再進(jìn)入游戲，則這部分玩家的虛擬貨幣就會(huì)一直存于賬戶。目前我國(guó)對(duì)于這部分虛擬貨幣沒有出臺(tái)相應(yīng)的處理準(zhǔn)則，一些小型手游廠商對(duì)這部分虛擬貨幣不予處理，企業(yè)賬上遞延收益長(zhǎng)期不平。雖然這部分虛擬貨幣在未來(lái)重新使用的概率為零，手游企業(yè)不需要再為其提供后續(xù)的勞動(dòng)服務(wù)，這部分收入實(shí)際上已經(jīng)實(shí)現(xiàn)可以入賬，但是根據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式的要求，應(yīng)當(dāng)對(duì)這部分虛擬貨幣進(jìn)行相應(yīng)的處理。

三、手游企業(yè)收入確認(rèn)的建議

（一）對(duì)虛擬商品正常銷售的建議。

1.若玩家的虛擬道具/貨幣可消費(fèi)時(shí)間在游戲中是固定的或企業(yè)可以對(duì)玩家游戲時(shí)間進(jìn)行可靠計(jì)量時(shí)，可采用以游戲道具為主體的方式確認(rèn)收入。虛擬道具是一次性消耗品的情況下，在玩家購(gòu)買或兌換時(shí)確認(rèn)收入。若虛擬道具是在指定時(shí)間內(nèi)需要被消耗否則就不能再使用或消失的情況下，則在玩家購(gòu)買時(shí)確認(rèn)收入或該道具使用期限截止日確認(rèn)收入。

2.若游戲虛擬道具或貨幣有綁定性質(zhì)，即購(gòu)買后就綁定在玩家賬號(hào)上，且玩家游戲活躍時(shí)長(zhǎng)可以被預(yù)估，則選擇以玩家游戲時(shí)長(zhǎng)為主體方式進(jìn)行確認(rèn)。即自玩家注冊(cè)賬號(hào)開始直到玩家在游戲中不再活躍為止，在此期間內(nèi)購(gòu)買的虛擬道具進(jìn)行均攤確認(rèn)。

3.除以上兩種之外的其他模式，如游戲虛擬道具玩家間轉(zhuǎn)讓、將有時(shí)限的虛擬道具通過(guò)某種方式轉(zhuǎn)變?yōu)橛谰眯缘?，這種情況下游戲廠商對(duì)虛擬道具實(shí)時(shí)跟蹤無(wú)法實(shí)現(xiàn)，對(duì)玩家活躍壽命跟蹤也就失去了意義。所以游戲廠商只能采用游戲本身為主體對(duì)擁有虛擬商品的玩家游戲剩余壽命進(jìn)行估計(jì)，并在這期間進(jìn)行收入確認(rèn)。而在實(shí)操中玩家的活躍度根本無(wú)法追蹤也無(wú)法估計(jì)，所以游戲企業(yè)一般不采用以玩家游戲時(shí)長(zhǎng)為主體進(jìn)行收入確認(rèn)。

無(wú)論選擇哪一種方式，會(huì)計(jì)人員在根據(jù)以往經(jīng)驗(yàn)和會(huì)計(jì)知識(shí)估計(jì)虛擬商品的使用壽命和玩家活躍壽命的預(yù)期時(shí)間時(shí)，難免會(huì)出現(xiàn)偏差。為了真實(shí)反映收入狀況以及滿足查驗(yàn)的要求，希望各游戲企業(yè)能夠與同類型企業(yè)保持一致。相同性質(zhì)的虛擬商品在不同的企業(yè)、相同的會(huì)計(jì)期間內(nèi)使用同樣的收入確認(rèn)方法，并通過(guò)披露等形式對(duì)數(shù)據(jù)來(lái)源、確認(rèn)收入的依據(jù)、計(jì)算依據(jù)等會(huì)計(jì)信息進(jìn)行補(bǔ)充說(shuō)明。

（二）關(guān)于促銷贈(zèng)送的虛擬貨幣收入確認(rèn)的建議。

1.區(qū)分與客戶簽訂的合同。游戲廠商在簽訂促銷合同時(shí)會(huì)涉及與第三方以及玩家等至少兩項(xiàng)合同，如果不區(qū)分合同，會(huì)導(dǎo)致各合同收入混雜處理，從而容易影響會(huì)計(jì)報(bào)表的真實(shí)性。

2.將與客戶簽訂合同的各項(xiàng)義務(wù)詳細(xì)區(qū)分。（1）游戲廠商應(yīng)在向玩家履行合同義務(wù)期間將之前收取的總價(jià)款向各個(gè)單獨(dú)應(yīng)履行的義務(wù)分?jǐn)?。在簽訂合同前?yīng)確認(rèn)虛擬貨幣與法定貨幣的交易比例，在合同履行的同時(shí)廠商可直接確認(rèn)交易價(jià)格。游戲廠商在獲取足夠的玩家數(shù)據(jù)后合理地對(duì)收入進(jìn)行估計(jì)。（2）當(dāng)游戲廠商完成合同義務(wù)后檢驗(yàn)公司是否按照合同轉(zhuǎn)移相應(yīng)的商品或義務(wù)。進(jìn)行比對(duì)后符合標(biāo)準(zhǔn)，則按照預(yù)期有權(quán)獲得的對(duì)價(jià)來(lái)確認(rèn)收入金額。

（三）對(duì)長(zhǎng)期不活躍玩家虛擬資產(chǎn)的收入確認(rèn)意見。游戲廠商應(yīng)按照玩家消費(fèi)的行為模式按比例將還未使用的虛擬貨幣確認(rèn)為收入。

1.手游企業(yè)在非活躍玩家消費(fèi)其賬戶內(nèi)虛擬貨幣的可能性為零時(shí)，將賬戶內(nèi)未使用虛擬貨幣確認(rèn)收入。對(duì)于這部分長(zhǎng)期未使用且預(yù)計(jì)不會(huì)再使用的虛擬貨幣，上市公司的處理比較合理，即在預(yù)估這部分虛擬貨幣被使用的可能性趨近于零時(shí)，才會(huì)確認(rèn)這部分收入。例如網(wǎng)易認(rèn)定540天及以上不登陸游戲的玩家為不活躍玩家，可以將其賬戶內(nèi)剩余虛擬貨幣對(duì)應(yīng)的法定貨幣確認(rèn)為收入。然后在每期結(jié)束時(shí)將所有旗下的網(wǎng)游中這類虛擬貨幣進(jìn)行匯總后按比例下發(fā)到各個(gè)游戲中。如果有游戲停運(yùn)則不向該游戲分發(fā)。

2.手游企業(yè)正常銷售虛擬貨幣的收入如果是以游戲?yàn)橹黧w或者是在售出虛擬貨幣的同時(shí)以玩家游戲時(shí)長(zhǎng)為主體進(jìn)行確認(rèn)的，因?yàn)槭钟纹髽I(yè)在玩家購(gòu)買虛擬貨幣的同時(shí)就對(duì)銷售的全部虛擬貨幣收入進(jìn)行分?jǐn)?，所以不需要?duì)不活躍玩家未使用的虛擬貨幣進(jìn)行預(yù)計(jì)，只需要對(duì)本期銷售虛擬貨幣的收入進(jìn)行分?jǐn)偧纯?。手游企業(yè)如果使用的是以游戲道具為主體模式對(duì)正常虛擬銷售收入進(jìn)行確認(rèn)，或者玩家在使用虛擬貨幣兌換虛擬道具時(shí)使用的是以玩家為主體的模式，即玩家兌換虛擬道具的同時(shí)開始分?jǐn)偞_認(rèn)收入，并且將虛擬貨幣按照一定比例兌換成法定貨幣進(jìn)行分?jǐn)偅藭r(shí)，手游企業(yè)需要對(duì)旗下手機(jī)游戲進(jìn)行二次分類，對(duì)于預(yù)期玩家活躍壽命較長(zhǎng)的手游，需要通過(guò)以往對(duì)玩家壽命行為的數(shù)據(jù)分析以及同行業(yè)對(duì)玩家分析的經(jīng)驗(yàn)來(lái)判斷，對(duì)長(zhǎng)期非活躍玩家的虛擬貨幣進(jìn)行預(yù)估，然后在玩家使用虛擬貨幣兌換虛擬道具時(shí)按比例計(jì)算出虛擬貨幣的金額，最終再進(jìn)行收入確認(rèn)。對(duì)預(yù)計(jì)壽命較短的手游，只需將本期通過(guò)正常銷售渠道銷售的虛擬貨幣總額進(jìn)行分?jǐn)?，無(wú)需再對(duì)這部分虛擬貨幣的收入做額外會(huì)計(jì)處理。

這兩種方法各有千秋，網(wǎng)易公司的收入確認(rèn)方式雖然很簡(jiǎn)便省力，但是該方式對(duì)于收入的確定時(shí)間比較長(zhǎng)，會(huì)導(dǎo)致冷門手游的非活躍玩家虛擬貨幣大多數(shù)被分配到了其他較為火爆的手游上，可能導(dǎo)致收入分配不合理。而首先對(duì)游戲類型進(jìn)行區(qū)分，再根據(jù)不同種類的游戲非活躍玩家虛擬貨幣進(jìn)行確認(rèn)收入，這種方式可以更好地保證收入分配的準(zhǔn)確性，但是在實(shí)務(wù)操作中相當(dāng)復(fù)雜，需要對(duì)非活躍玩家賬戶內(nèi)的剩余虛擬貨幣進(jìn)行預(yù)計(jì)，預(yù)估的準(zhǔn)確性會(huì)對(duì)收入分配造成影響。