企業(yè)醫(yī)院全成本核算研究

梅 歡

（西安航天醫(yī)院，西安 710055）

引言

隨著市場經(jīng)濟(jì)體制及醫(yī)療衛(wèi)生體制不斷改革與深化，各種類型的醫(yī)院面臨前所未有的發(fā)展機(jī)遇的同時，也卷入了激烈的競爭之中。企業(yè)醫(yī)院作為非財(cái)政撥款的非盈利機(jī)構(gòu)，其收入在一定程度上受到政府物價(jià)部門定價(jià)的限制，人工成本、藥占比等占總成本的比重日益增加，使得企業(yè)醫(yī)院總成本日益加重，這對企業(yè)醫(yī)院的發(fā)展帶來了一定程度的阻礙。想要提高企業(yè)醫(yī)院經(jīng)濟(jì)效益，在激烈的競爭中尋求良好的發(fā)展機(jī)遇，則必須落實(shí)全成本核算工作，以適應(yīng)醫(yī)療市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要。

一、企業(yè)醫(yī)院推行全成本核算的意義

醫(yī)院全成本核算作為一項(xiàng)綜合性系統(tǒng)工作，在醫(yī)院的發(fā)展中顯得尤為重要。作為企業(yè)醫(yī)院而言，推行全成本核算具有重要的意義。

1.提升企業(yè)醫(yī)院的市場競爭力。企業(yè)醫(yī)院不同于一般的公立醫(yī)院，沒有政府的財(cái)政撥款收入，只能通過提升自身醫(yī)療技術(shù)水平，服務(wù)質(zhì)量等方式，來維持一定的市場占有力，盡可能以最經(jīng)濟(jì)的投入來謀求最大的收益。近年來，隨著新醫(yī)療制度及新會計(jì)制度的不斷深入，企業(yè)醫(yī)院推行全成本核算凸顯出其重要性，使醫(yī)院從毫無成本核算的意識或只是執(zhí)行簡單的科室成本核算向全成本核算轉(zhuǎn)變，不僅在管理水平上有很大程度的提升，還能充分掌握醫(yī)院整體成本、收益情況，降低醫(yī)院成本的同時保證醫(yī)療服務(wù)質(zhì)量，使企業(yè)醫(yī)院能在激烈的市場競爭中占據(jù)一定的有利地位。

2.有利于強(qiáng)化企業(yè)醫(yī)院財(cái)務(wù)管理能力。目前，大多數(shù)企業(yè)醫(yī)院的財(cái)務(wù)管理能力較為薄弱，不能很好地配置醫(yī)院資源，影響各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動正常高效的開展，對醫(yī)院的經(jīng)營成果存在著直接的影響。開展全成本核算工作，從財(cái)務(wù)管理的角度看，將醫(yī)院由簡單的核算會計(jì)向成本會計(jì)、管理會計(jì)轉(zhuǎn)變。實(shí)施全成本核算能夠充分發(fā)揮其全員、全過程、全方位的特性，嚴(yán)格掌控醫(yī)療、行政的各個環(huán)節(jié)，將醫(yī)院成本合理歸集、分配、分析、控制，并與既定成本控制目標(biāo)的比較分析，找出實(shí)際成本與成本目標(biāo)的差異及差異形成的原因，進(jìn)而采取有效的成本控制措施。同時，通過對收入成本水平的效益分析，充分結(jié)合醫(yī)院績效考核體系，能夠提高員工的積極性，提升醫(yī)院運(yùn)營能力、增強(qiáng)醫(yī)院財(cái)務(wù)管理能力。

3.有利于制定科學(xué)合理的醫(yī)療服務(wù)價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)。目前，大多數(shù)企業(yè)醫(yī)院的收入渠道主要是上級單位財(cái)政撥款收入、醫(yī)療服務(wù)收入及藥品加成收入，但隨著新醫(yī)改制度的不斷深化，醫(yī)院的成本補(bǔ)償主要靠上級財(cái)政撥款收入、醫(yī)療服務(wù)收入。然后，在醫(yī)院的收入構(gòu)成中上級財(cái)政撥款收入所占比例較小，醫(yī)院只能在不違反物價(jià)局等相關(guān)價(jià)格管理部門制定價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)的前提下，通過提升醫(yī)療服務(wù)價(jià)格來創(chuàng)收。那么，該價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)的合理性就直接影響到企業(yè)醫(yī)院的經(jīng)營成果。企業(yè)醫(yī)院推行全成本核算，能夠摸清醫(yī)院現(xiàn)有項(xiàng)目成本、病種成本以及其經(jīng)濟(jì)收益情況等。通過對大量同規(guī)模、同等級的醫(yī)院的調(diào)查統(tǒng)計(jì)，能夠得到病種、項(xiàng)目平均成本，從而為制定價(jià)格標(biāo)準(zhǔn)提供科學(xué)、合理的依據(jù)。

二、企業(yè)醫(yī)院全成本核算現(xiàn)狀及存在的問題

全成本核算作為企業(yè)醫(yī)院成本控制最有效的方式。較傳統(tǒng)成本核算，其核算項(xiàng)目及內(nèi)容更加全面、豐富。但目前大多數(shù)企業(yè)醫(yī)院對全成本核算的認(rèn)識及應(yīng)用等方面仍存在不足之處。

1.對全成本核算的認(rèn)識不準(zhǔn)確，沒有意識到成本核算是一項(xiàng)需要全醫(yī)院各個部門、科室及個人充分協(xié)同合作的綜合性工作，忽視其在增加醫(yī)院經(jīng)濟(jì)收益中的重要性。

2.全成本核算僅停留在以科室作為核算對象的科室成本核算方面，且核算項(xiàng)目、方法及費(fèi)用的分?jǐn)倶?biāo)準(zhǔn)等不夠完善及準(zhǔn)確，僅對各科室的收入及費(fèi)用做簡單的歸集核算，沒有全面反映醫(yī)院整體成本狀況，算不上真正意義上的成本管理。

3.在大多數(shù)企業(yè)醫(yī)院中，行政職能部門、后勤各班組作為服務(wù)于醫(yī)療醫(yī)技科室的服務(wù)性部門，在日常業(yè)務(wù)中所產(chǎn)生的成本占醫(yī)院總成本比重較高，但在成本核算過程中缺乏合理的分?jǐn)偡椒皹?biāo)準(zhǔn)將其分?jǐn)傊玲t(yī)療科室，長期以來造成忽視行政職能部門及后勤各班組成本的現(xiàn)象，大大縮小了成本核算范圍，影響核算效果。

4.現(xiàn)行成本核算所利用的數(shù)據(jù)基本上來源于財(cái)務(wù)賬務(wù)系統(tǒng)及相關(guān)部門所提供的成本數(shù)據(jù)資料，均屬于歷史成本，不利于成本預(yù)測和成本決策。

三、企業(yè)醫(yī)院全成本核算體系的構(gòu)建

1.建立健全全成本核算制度。建立健全全成本核算制度應(yīng)當(dāng)完善全成本核算規(guī)章制度，制定全成本核算工作制度及標(biāo)準(zhǔn)規(guī)范，明確全成本核算的范圍及內(nèi)容、成本費(fèi)用的構(gòu)成及其分類，直接成本、間接成本的劃分標(biāo)準(zhǔn)、間接成本的分?jǐn)傓k法、控制成本費(fèi)用的措施等。同時，強(qiáng)化全成本核算制度的宣貫工作，組織財(cái)務(wù)人員及全成本核算相關(guān)人員培訓(xùn)，深刻傳達(dá)全成本核算對于醫(yī)院發(fā)展的重要性，將成本核算工作落實(shí)到每一個成本責(zé)任中心及個人，明確科室與個人的績效考核，形成一套完善的成本核算管理體系，進(jìn)而更加科學(xué)、準(zhǔn)確地開展醫(yī)院全成本核算工作，實(shí)現(xiàn)醫(yī)院年度財(cái)務(wù)目標(biāo)。

2.構(gòu)建全成本管理組織架構(gòu)。健全的組織構(gòu)架是保證全成本核算有效順利開展的前提條件之一。企業(yè)醫(yī)院應(yīng)加強(qiáng)全成本核算各層組織的建立，在納入核算的醫(yī)療、醫(yī)技、行政后勤等各科室指定全成本核算負(fù)責(zé)人，院級層面設(shè)立由院領(lǐng)導(dǎo)、總會計(jì)師牽頭，財(cái)務(wù)科協(xié)同信息科及其他相關(guān)部門組成的全成本核算實(shí)施小組。同時，為了明確核算科室，并準(zhǔn)確的歸集、分?jǐn)偪剖页杀?，按照各科室功能及其服?wù)對象的不同應(yīng)將醫(yī)院科室劃分為以下幾類：（1）行政后勤類科室，包括院辦、黨辦、人事科、財(cái)務(wù)科等行政管理科室，后勤管理科室及下設(shè)各個班組；（2）醫(yī)療輔助類科室，包括服務(wù)于臨床、醫(yī)技類科室的供應(yīng)室、收費(fèi)處、住院處等；（3）醫(yī)療技術(shù)類科室，包括為臨床服務(wù)類科室提供醫(yī)療技術(shù)支持和輔助診療的檢驗(yàn)科、放射科、功能科、手麻科等；（4）臨床服務(wù)類科室，包括直接為病人提供服務(wù)心血管內(nèi)科、消化內(nèi)科、骨科、肝膽泌尿外科等。

3.明確成本的歸集及核算項(xiàng)目。企業(yè)醫(yī)院科室成本大致可以分為兩類：一類是科室直接發(fā)生并能夠直接計(jì)入科室的直接成本，包括人工成本、藥品成本、衛(wèi)生材料費(fèi)、耗材費(fèi)等；另一類是不能直接歸集到科室，必須采用一定的分?jǐn)偡椒ú拍苡?jì)入科室的間接成本，包括水費(fèi)、電費(fèi)、暖氣費(fèi)、保潔費(fèi)等。同時，還需明確直接科室及間接科室的成本構(gòu)成，納入核算的成本項(xiàng)目。直接科室即指直接服務(wù)于病人的臨床、醫(yī)技科室；間接科室即指雖不直接參與服務(wù)病人，但其服務(wù)價(jià)值通過直接科室得以實(shí)現(xiàn)的醫(yī)療輔助科室及行政后勤部門。因此，醫(yī)療輔助科室及行政后勤部門所發(fā)生的成本費(fèi)用應(yīng)當(dāng)以一定的分?jǐn)偡椒ǚ謹(jǐn)傊僚R床科室，從而實(shí)現(xiàn)全成本核算的目標(biāo)。

4.制定合理的成本分?jǐn)偡椒?。企業(yè)醫(yī)院全成本核算的重點(diǎn)在于如何科學(xué)、合理地進(jìn)行科室間成本分?jǐn)?。根?jù)現(xiàn)行醫(yī)院科室的分類，即臨床服務(wù)科室、醫(yī)療技術(shù)科室、醫(yī)療輔助科室及行政后勤科室，以及科室成本的歸集、核算項(xiàng)目，嚴(yán)格遵循全成本核算的原則。將行政后勤科室、醫(yī)療輔助科室、醫(yī)療技術(shù)科室的自身成本與所分?jǐn)偟某杀静捎每茖W(xué)、合理的方法逐級分?jǐn)偟脚R床服務(wù)科室。具體方法如下：首先，將行政后勤各部門發(fā)生的管理費(fèi)用按各科人員比例分?jǐn)傆?jì)入醫(yī)療輔助科室，醫(yī)療技術(shù)科室、臨床服務(wù)科室，從而形成醫(yī)療輔助科室的總成本及醫(yī)療技術(shù)科室及臨床服務(wù)科室的分?jǐn)偝杀?；其次，將醫(yī)療輔助科室的成本按為各科提供的服務(wù)量進(jìn)行分?jǐn)傆?jì)入醫(yī)療技術(shù)科室和臨床服務(wù)科室，加上第一次分?jǐn)偟某杀拘纬舍t(yī)療技術(shù)科室的總成本和臨床服務(wù)科室的二次分?jǐn)偪偝杀荆辉俅?，將醫(yī)療技術(shù)科室的成本按為各臨床服務(wù)科室提供服務(wù)的業(yè)務(wù)收入占比分?jǐn)傆?jì)入各臨床服務(wù)科室，加上第二次分?jǐn)偟某杀拘纬膳R床科室的總成本，并以此作為醫(yī)院總成本，結(jié)合醫(yī)院整體收入情況，來分析評價(jià)醫(yī)院的盈利能力等。

5.建立全成本核算分析流程。全成本核算的分析主要是針對企業(yè)醫(yī)院總收入、收入構(gòu)成、成本構(gòu)成及盈利情況等指標(biāo)的分析。建立全成本核算分析流程，有助于掌握企業(yè)醫(yī)院的總成本、項(xiàng)目成本、病種成本、門診人次成本、床日成本等，結(jié)合醫(yī)院收入情況，計(jì)算分析醫(yī)院的盈虧平衡點(diǎn)、盈利情況等財(cái)務(wù)指標(biāo)，通過分析，針對盈利科室和虧損科室的不同情況，深入剖析，找出盈利點(diǎn)及虧損點(diǎn)，制定措施，嚴(yán)格控制可控成本，優(yōu)化醫(yī)院資源配置，不斷推動企業(yè)醫(yī)院發(fā)展。

結(jié)語

綜上所述，企業(yè)醫(yī)院在推行全成本核算的過程中，應(yīng)當(dāng)深刻認(rèn)識其全面性、綜合性、復(fù)雜性等特點(diǎn)，充分結(jié)合醫(yī)院本身特性，掌握醫(yī)院各科室成本、收入構(gòu)成，明確成本核算項(xiàng)目及分?jǐn)偡椒?，通過不斷的探索，建立科學(xué)有效的全成本核算體系，并制定出適合企業(yè)醫(yī)院的全成本核算流程及成本控制措施，進(jìn)而有效地合理配置醫(yī)院資源，降低醫(yī)院運(yùn)行成本，提升醫(yī)療服務(wù)質(zhì)量，促進(jìn)企業(yè)醫(yī)院在新醫(yī)改制度不斷深化的大環(huán)境下?lián)碛辛己玫氖袌稣加卸?，保證其健康可持續(xù)發(fā)展。