何朝霞 中國(guó)人民大學(xué)商學(xué)院

一、管理會(huì)計(jì)發(fā)展歷史及科研院所改革的背景

（一）管理會(huì)計(jì)發(fā)展歷史

管理會(huì)計(jì)萌芽于20世紀(jì)初的美國(guó)。第一次世界大戰(zhàn)后，“標(biāo)準(zhǔn)成本”、“差異分析”和“預(yù)算控制”等方法在開始引入會(huì)計(jì)中，成為成本會(huì)計(jì)的組成部分；20世紀(jì)40年代，“責(zé)任會(huì)計(jì)”與“本-量-利分析”等專門方法也加入到會(huì)計(jì)方法體系中來；1952年會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)年會(huì)上正式通過了“管理會(huì)計(jì)”這個(gè)名詞，標(biāo)志著管理會(huì)計(jì)正式形成。管理會(huì)計(jì)發(fā)展早期（20世紀(jì)70年代前）主要關(guān)注生產(chǎn)成本的分配、產(chǎn)品成本核算等，旨在控制成本、為產(chǎn)品定價(jià)提供信息。近期（20世紀(jì)80、90年代后），引入新的管理理念，出現(xiàn)了一些新的管理會(huì)計(jì)工具，旨在權(quán)衡成本、收入之間的關(guān)系，進(jìn)行價(jià)值管理。

我國(guó)改革開放之后引入西方國(guó)家管理會(huì)計(jì)理念。很多學(xué)者從管理控制系統(tǒng)、成本會(huì)計(jì)與管理、決策方法等多角度對(duì)管理會(huì)計(jì)研究主題進(jìn)行了廣泛的探討。1997——2001年研究多關(guān)注目標(biāo)成本及責(zé)任會(huì)計(jì)，2002——2005 年研究側(cè)重于經(jīng)營(yíng)預(yù)算、業(yè)績(jī)計(jì)量、價(jià)值鏈分析及基于價(jià)值的管理等。2006 年以后，管理會(huì)計(jì)無論從研究主題、研究方法還有應(yīng)用都發(fā)生了顯著的變化。[1]

目前管理會(huì)計(jì)雖然在理論方面百花齊放，但是實(shí)踐中仍未在得到廣泛和系統(tǒng)的應(yīng)用，主要應(yīng)用于外資企業(yè)和大型工業(yè)企業(yè)，中小企業(yè)和科研院所極少應(yīng)用。

（二）科研院所改革的背景

根據(jù)中共中央國(guó)務(wù)院關(guān)于分類推進(jìn)事業(yè)單位改革的指導(dǎo)意見，將有一部分科研院所轉(zhuǎn)企或劃入公益二類。轉(zhuǎn)企的科研院所改制后，要按照現(xiàn)代企業(yè)制度，轉(zhuǎn)變管理機(jī)制，逐步與原行政主管部門脫鉤，取消事業(yè)單位撥款，完全轉(zhuǎn)變?yōu)樽载?fù)盈虧的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)主體；公益二類研究所實(shí)行財(cái)政補(bǔ)助政策，僅對(duì)公益部分實(shí)行經(jīng)費(fèi)補(bǔ)助，非公益部分由市場(chǎng)配置資源。隨著科研項(xiàng)目管理模式和經(jīng)費(fèi)管理制度進(jìn)一步優(yōu)化，科研、生產(chǎn)項(xiàng)目開始推廣實(shí)行競(jìng)標(biāo)制、后補(bǔ)助制等新型模式。在此背景下，科研院所必須改變不重視經(jīng)濟(jì)效益的歷史，加強(qiáng)科研、生產(chǎn)項(xiàng)目的成本控制管理，重視投入與產(chǎn)出，深挖自身潛力，轉(zhuǎn)變?yōu)橛谢盍Φ氖袌?chǎng)競(jìng)爭(zhēng)主體。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作作為單位經(jīng)濟(jì)運(yùn)行狀況的晴雨表，又是單位經(jīng)營(yíng)發(fā)展的重要決策依據(jù)?？蒲性核霓D(zhuǎn)型，需要充分發(fā)揮管理會(huì)計(jì)的作用，實(shí)現(xiàn)管理會(huì)計(jì)對(duì)科研院所生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的價(jià)值管理，做出科學(xué)性決策。

二、科研院所目前對(duì)管理會(huì)計(jì)應(yīng)用的不足之處

科研院所作為國(guó)家科技創(chuàng)新主體的重要組成部分，長(zhǎng)期以來，最主要的任務(wù)是完成國(guó)家的特殊使命，經(jīng)費(fèi)來源主要是國(guó)家科研經(jīng)費(fèi)撥付。科研院所一直以來都是單一的核算會(huì)計(jì)模式，但是對(duì)于管理會(huì)計(jì)相對(duì)較為陌生，管理會(huì)計(jì)是什么，如何運(yùn)用管理會(huì)計(jì)進(jìn)行價(jià)值管理，仍認(rèn)識(shí)不足。由于我國(guó)在管理會(huì)計(jì)方面起步較晚且本土化深層次探索工作還在進(jìn)行中，因此科研院所目前在管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用上呈現(xiàn)表面化和初級(jí)化，管理會(huì)計(jì)在科研院所尚未形成完善、規(guī)范的體系。

（一）經(jīng)營(yíng)理念保守和主動(dòng)性不強(qiáng)

科研院所的經(jīng)營(yíng)理念相對(duì)保守，因使用國(guó)撥資金采購(gòu)的儀器設(shè)備等固定資產(chǎn)不計(jì)提折舊，不核算利潤(rùn)，無需考慮經(jīng)濟(jì)效益；同時(shí)，大部分科研院所項(xiàng)目多，科研任務(wù)繁重；項(xiàng)目來源多樣化，每類項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)的管理辦法也不同，項(xiàng)目負(fù)責(zé)人有時(shí)無暇詳盡區(qū)分不同來源的項(xiàng)目的不同的管理辦法，加上部分院所的管理者缺乏成本管理意識(shí)，成本控制機(jī)制不健全，缺乏有效的成本管理的激勵(lì)措施和懲罰機(jī)制，因此科研院所在應(yīng)用管理會(huì)計(jì)實(shí)現(xiàn)對(duì)科研生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)進(jìn)行規(guī)劃和控制的動(dòng)力明顯不足，主動(dòng)性不強(qiáng)。

（二）信息化工作滯后，信息系統(tǒng)不夠健全

管理會(huì)計(jì)人員作為科研院所的內(nèi)部顧問，主要職責(zé)是盡力收集、提供有價(jià)值的管理決策信息。在收集信息的過程中，需要大量及時(shí)，準(zhǔn)確，有效的信息。但事實(shí)上，大部分科研院所，由于科研院所自身原因，財(cái)務(wù)和科研相互獨(dú)立，財(cái)務(wù)和業(yè)務(wù)缺乏必要的信息溝通，不能很好地融合，很難實(shí)現(xiàn)信息的協(xié)調(diào)統(tǒng)一，信息化工作滯后于管理會(huì)計(jì)實(shí)踐的需求。管理會(huì)計(jì)人員收集信息時(shí)具有很大難度，缺乏有效的健全的信息系統(tǒng)的支撐。因此管理會(huì)計(jì)發(fā)揮的作用極為有限，距離決策支持和科學(xué)預(yù)測(cè)相差甚遠(yuǎn)。

（三）人才隊(duì)伍薄弱，專業(yè)人才貯備不足

科研院所中高端會(huì)計(jì)人才缺乏，通曉管理會(huì)計(jì)規(guī)則和具備戰(zhàn)略意識(shí)的高端管理會(huì)計(jì)人才更是鳳毛麟角；其綜合素質(zhì)和專業(yè)技能也不足以支撐管理會(huì)計(jì)良好運(yùn)行?？蒲性核捎趩挝恍再|(zhì)所限，財(cái)務(wù)人員主動(dòng)更新知識(shí)儲(chǔ)備的意愿不強(qiáng)，同時(shí)由于科研院所中擁有中高級(jí)會(huì)計(jì)師職稱的人員年齡偏大，接受新知識(shí)相對(duì)較慢，因此運(yùn)用管理會(huì)計(jì)這門相對(duì)新穎的現(xiàn)代管理科學(xué)時(shí)，難以勝任。目前科研單位財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)向管理會(huì)計(jì)發(fā)展轉(zhuǎn)型，在人才隊(duì)伍準(zhǔn)備上有不小差距，打造一支適合科研院校的高端管理會(huì)計(jì)人才隊(duì)伍任重道遠(yuǎn)。

三、管理會(huì)計(jì)在科研院所改革中更好發(fā)揮作用的建議

（一）財(cái)務(wù)環(huán)境改善及組織架構(gòu)優(yōu)化

管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用首先需要科研院所內(nèi)部，從管理層到基層人員形成廣泛共識(shí)，都能廣泛參與并獻(xiàn)計(jì)獻(xiàn)策。全員積極性的調(diào)動(dòng)，需要大環(huán)境的支撐，單位管理層能否為積極實(shí)施管理會(huì)計(jì)創(chuàng)造環(huán)境尤為重要。內(nèi)部財(cái)務(wù)環(huán)境的改善，需要財(cái)務(wù)工作與業(yè)務(wù)工作充分融合。財(cái)務(wù)部門要主動(dòng)熟悉各類科研業(yè)務(wù)活動(dòng)，掌握不同類型科研項(xiàng)目實(shí)施過程中的特殊財(cái)務(wù)管理需求；科研業(yè)務(wù)部門的研究人員也要充分認(rèn)識(shí)項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)相關(guān)財(cái)務(wù)管理工作的特點(diǎn)。通過針對(duì)性的政策培訓(xùn)和互相交流，將財(cái)務(wù)與業(yè)務(wù)充分結(jié)合，為管理會(huì)計(jì)在科研院所管理體系中的應(yīng)用營(yíng)造環(huán)境。要改變傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的事后核算的地位，將財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作延伸至科研活動(dòng)的全過程，形成事前預(yù)算、事中監(jiān)管、事后分析的模式，以此提高財(cái)務(wù)人員的話語權(quán)和參與決策的能力。

財(cái)務(wù)管理部門組織架構(gòu)方面，要從傳統(tǒng)的一個(gè)核算中心拓展至核算加管理兩個(gè)中心并重的模式。設(shè)置包括評(píng)價(jià)與決策層、管理控制層、業(yè)務(wù)處理層三層級(jí)的組織架構(gòu)，完善集權(quán)與分權(quán)并存的財(cái)務(wù)管理模式。同時(shí)要設(shè)立獨(dú)立的管理會(huì)計(jì)崗位，充分發(fā)揮管理會(huì)計(jì)為單位提供戰(zhàn)略規(guī)劃，決策，控制和評(píng)價(jià)的職能，實(shí)現(xiàn)從核算財(cái)務(wù)到核算加管理型財(cái)務(wù)的轉(zhuǎn)型。

（二）提高信息化程度,構(gòu)建信息化平臺(tái)

財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)和和與管理相關(guān)的非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)對(duì)于管理會(huì)計(jì)人員同等重要，管理會(huì)計(jì)工作涉及大量數(shù)學(xué)模型和統(tǒng)計(jì)分析，而分析的對(duì)象即為大量及時(shí)、準(zhǔn)確且多元化的信息，為了快速獲得這些信息，需要科研院所整合數(shù)據(jù)信息，構(gòu)建一個(gè)易用的信息平臺(tái)，此平臺(tái)應(yīng)該能夠?qū)崟r(shí)動(dòng)態(tài)地反映業(yè)務(wù)和財(cái)務(wù)狀況，業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)和財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)做到同步和統(tǒng)一?？蒲性核筛鶕?jù)自身和行業(yè)的特點(diǎn)，建立自己的數(shù)據(jù)庫，管理會(huì)計(jì)人員可以定期對(duì)數(shù)據(jù)進(jìn)行分析，發(fā)現(xiàn)存在的問題，提出改進(jìn)建議和決策依據(jù)。隨著平臺(tái)數(shù)據(jù)的日趨豐富，平臺(tái)還可以擴(kuò)展應(yīng)用功能。管理人員，科研人員，財(cái)務(wù)人員都能夠及時(shí)便捷的從平臺(tái)獲取相關(guān)信息，提高科研院所工作的效率。

（三）加快培養(yǎng)管理會(huì)計(jì)人才

管理會(huì)計(jì)人員不僅要精通財(cái)務(wù)知識(shí)，而且要掌握管理知識(shí)；不僅要熟悉財(cái)務(wù)工作，而且要熟悉單位整體運(yùn)營(yíng)情況，要具有全局戰(zhàn)略思想；不僅要了解本單位的情況，而且要了解整個(gè)行業(yè)的發(fā)展趨勢(shì)；只有這樣才能對(duì)單位的經(jīng)營(yíng)發(fā)展做出高質(zhì)量的預(yù)測(cè)和決策支持。推進(jìn)管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用要求財(cái)務(wù)人員提高業(yè)務(wù)水平，要走入科研一線，參與服務(wù)科研，同時(shí)針對(duì)財(cái)務(wù)人員進(jìn)行項(xiàng)目管理過程培訓(xùn)，真正了解科研管理業(yè)務(wù)對(duì)財(cái)務(wù)的需求，只有這樣才能提升財(cái)務(wù)人員話語權(quán)，最大化財(cái)務(wù)的價(jià)值管理?？蒲性核€應(yīng)該根據(jù)自身特點(diǎn)建立起一整套的管理會(huì)計(jì)人才培養(yǎng)和評(píng)價(jià)機(jī)制，細(xì)化管理會(huì)計(jì)人員應(yīng)具備的能力，以便有效地評(píng)價(jià)和考量管理會(huì)計(jì)人才。最后要避免管理會(huì)計(jì)人才流失，在科研院所培養(yǎng)出高素質(zhì)的管理會(huì)計(jì)人才后，要想盡辦法留住人才，這就需要薪酬體系的支撐。

（四）加強(qiáng)成本管理工作

科研院所加強(qiáng)成本管理，應(yīng)科學(xué)制定項(xiàng)目成本預(yù)算，預(yù)算數(shù)據(jù)來源要盡量準(zhǔn)確，不能是過去數(shù)據(jù)的簡(jiǎn)單參考，要針對(duì)當(dāng)期項(xiàng)目進(jìn)行細(xì)致的分析和預(yù)測(cè)，盡可能細(xì)致地分解各項(xiàng)成本。在科研項(xiàng)目進(jìn)行過程中，重視內(nèi)部控制管理，定期開展內(nèi)部審計(jì)工作，進(jìn)行事中審計(jì)，及時(shí)準(zhǔn)確地發(fā)現(xiàn)項(xiàng)目成本管理中的薄弱環(huán)節(jié)，及時(shí)糾偏，避免事后外部審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)，進(jìn)行有效的成本管理。對(duì)于科研項(xiàng)目成本管理，進(jìn)行全成本核算，實(shí)施以項(xiàng)目作為成本核算對(duì)象，以科研周期為成本歸集期，按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則劃分科研成本費(fèi)用的歸屬期，將科研過程中發(fā)生的成本費(fèi)用進(jìn)行歸集和分配，核算科研項(xiàng)目全成本。[2]

四、結(jié)語

管理會(huì)計(jì)綜合性較強(qiáng)，本土化時(shí)間不長(zhǎng)，在科研院所的應(yīng)用中，由于對(duì)象特殊，應(yīng)用尚淺?？蒲性核枰D(zhuǎn)變舊觀念，通過不斷嘗試，豐富管理會(huì)計(jì)實(shí)踐，真正使管理會(huì)計(jì)能實(shí)現(xiàn)價(jià)值管理，助力科研院所順利轉(zhuǎn)型。