付紅霞

[摘要]會(huì)計(jì)師事務(wù)是從事特定的中介服務(wù)，保持審計(jì)獨(dú)立性對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的發(fā)展至關(guān)重要，同時(shí)也影響著整個(gè)社會(huì)的經(jīng)濟(jì)的按照正常的秩序運(yùn)行。干擾注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)獨(dú)立性的原因復(fù)雜。文章基于拓展業(yè)務(wù)范疇的角度研究會(huì)計(jì)師事務(wù)所促進(jìn)審計(jì)獨(dú)立的可行性。建議會(huì)計(jì)師事務(wù)所合理拓展非審計(jì)業(yè)務(wù)，促進(jìn)會(huì)計(jì)師切實(shí)維護(hù)審計(jì)的獨(dú)立性，并針對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所今后在業(yè)務(wù)開(kāi)展中可能會(huì)出現(xiàn)的問(wèn)題作了相應(yīng)研究。

[關(guān)鍵詞]會(huì)計(jì)師;業(yè)務(wù)范圍促進(jìn);審計(jì)獨(dú)立性

中圖分類(lèi)號(hào)：F239

1? 會(huì)計(jì)師事務(wù)所缺乏審計(jì)獨(dú)立性的根源

1.1? 主客雙方不平等的經(jīng)濟(jì)地位可能導(dǎo)致不公平的交易

市場(chǎng)交易應(yīng)遵循公平合理的原則。會(huì)計(jì)師事務(wù)所和客戶雙方都有自由選擇的權(quán)利。業(yè)務(wù)合作的達(dá)成來(lái)自客戶對(duì)事務(wù)所所提供服務(wù)的評(píng)價(jià)。如果主客雙方的經(jīng)濟(jì)權(quán)益得不到滿足，就容易導(dǎo)致交易結(jié)果不公正。目前我國(guó)主管機(jī)構(gòu)對(duì)審計(jì)市場(chǎng)的影響重大，主管機(jī)構(gòu)決定審計(jì)選擇服務(wù)機(jī)構(gòu)的服務(wù)性質(zhì)。由于小規(guī)模會(huì)計(jì)師事務(wù)所眾多，且在審計(jì)、資產(chǎn)評(píng)估等傳統(tǒng)領(lǐng)域的執(zhí)業(yè)范圍相對(duì)集中，但是，企業(yè)客戶對(duì)審計(jì)服務(wù)有很大程度的局限性，市場(chǎng)供需失衡，必然導(dǎo)致客戶制約了審計(jì)的獨(dú)立性。在經(jīng)費(fèi)收取標(biāo)準(zhǔn)方面，管理層有權(quán)決定審計(jì)費(fèi)用。會(huì)計(jì)師事務(wù)所已經(jīng)按照書(shū)面約定如期完成了審計(jì)服務(wù)，事務(wù)所也往往難以按照相關(guān)部門(mén)制定的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)收取服務(wù)經(jīng)費(fèi)。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師不僅需要承受管理層的壓力，還面臨關(guān)系到職業(yè)的發(fā)展空間的萎縮，在這種環(huán)境中所給出的審計(jì)意見(jiàn)，難免缺乏客觀要求。

1.2? 會(huì)計(jì)師事務(wù)所迫于生存需要牽制了審計(jì)的獨(dú)立性

注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德是確保審計(jì)獨(dú)立性必要基礎(chǔ)。但在現(xiàn)實(shí)中，它不能如愿以?xún)?。?huì)計(jì)事務(wù)所與企業(yè)一樣，整個(gè)發(fā)展過(guò)程都有生命周期。也是從小做起，慢慢發(fā)展才能發(fā)展到一定規(guī)模。會(huì)計(jì)師事務(wù)所在發(fā)展歷程中，首先要解決生存問(wèn)題。解決了生存問(wèn)題才能考慮發(fā)展壯大。我國(guó)審計(jì)市場(chǎng)起步較晚，市場(chǎng)發(fā)育并不全面，許多會(huì)計(jì)師事務(wù)所正面臨如何生存的難題。會(huì)計(jì)師事務(wù)所面臨著被客戶舍棄的困境，這威脅到會(huì)計(jì)師事務(wù)所的生存。因此，會(huì)計(jì)師事務(wù)所首要考慮的如何獲得市場(chǎng)，獲得一定的經(jīng)濟(jì)效益維持生存。會(huì)計(jì)師事務(wù)所獲得足夠的資金能夠維持生存后，開(kāi)始追求業(yè)界聲譽(yù)。聲譽(yù)是會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)展歷程中的長(zhǎng)遠(yuǎn)目標(biāo)。現(xiàn)實(shí)中，我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所為了生存的比重過(guò)大，存在種種弊端，很難追求審計(jì)的獨(dú)立性。

1.3? 會(huì)計(jì)師事務(wù)所的性質(zhì)特殊，提供專(zhuān)業(yè)服務(wù)是主要收入來(lái)源

注冊(cè)會(huì)計(jì)師法中明文規(guī)定：注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)服務(wù)范疇包括審計(jì)年度財(cái)務(wù)報(bào)表服務(wù)，服務(wù)特殊項(xiàng)目的年度財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)，出具審計(jì)意見(jiàn);從事會(huì)計(jì)相關(guān)的咨詢(xún)工作等。從法律層面看，會(huì)計(jì)師事務(wù)所可經(jīng)營(yíng)范圍寬廣，有足夠的業(yè)務(wù)空間。但由于業(yè)務(wù)實(shí)際范圍主要局限于從事審計(jì)客戶的年度會(huì)計(jì)報(bào)表、成立企業(yè)時(shí)的驗(yàn)資、滿足企業(yè)達(dá)到特殊目的需要的資產(chǎn)評(píng)估。這種操作范圍狹窄是制約審計(jì)獨(dú)立性的關(guān)鍵所在。

經(jīng)營(yíng)范圍小市場(chǎng)狹窄，容易引起惡性競(jìng)爭(zhēng)，容易受被審計(jì)客戶的牽制。目前，不論資質(zhì)規(guī)模大小會(huì)計(jì)師事務(wù)所均可提供審計(jì)服務(wù)，眾多小規(guī)模事務(wù)所為了爭(zhēng)搶會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)服務(wù)市場(chǎng)，為了獲得客戶，不惜犧牲公平的競(jìng)爭(zhēng)原則，采取低價(jià)手段，破壞公平競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境。激烈競(jìng)爭(zhēng)必然導(dǎo)致審計(jì)市場(chǎng)的混亂?；靵y的審計(jì)市場(chǎng)不僅它傷害了注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的整體形象，損害了整體利益，為被審計(jì)方對(duì)嚴(yán)肅的審計(jì)活動(dòng)討價(jià)還價(jià)提供了可乘之機(jī)，影響了審計(jì)業(yè)的獨(dú)立性;業(yè)務(wù)范圍狹窄，獲得收入的渠道有限，被審計(jì)客戶是審計(jì)收入的主要來(lái)源，過(guò)度遷就客戶，長(zhǎng)此以往，會(huì)計(jì)師事務(wù)所為了獲得收入，無(wú)法保持獨(dú)立性是水到渠成的事了。

2? 會(huì)計(jì)師事務(wù)所堅(jiān)持審計(jì)獨(dú)立性的主要路徑

審計(jì)業(yè)務(wù)是會(huì)計(jì)師事務(wù)所的業(yè)務(wù)模塊的主要板塊。拓展審計(jì)咨詢(xún)業(yè)務(wù)是會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)展的趨向。目前雖然有所拓展，但業(yè)務(wù)層面仍然狹窄，收入非常占比不大，審計(jì)咨詢(xún)有著大量潛在的市場(chǎng)需求，發(fā)展壯大審計(jì)咨詢(xún)業(yè)，可以解決注冊(cè)會(huì)計(jì)師在經(jīng)濟(jì)不受對(duì)方的影響，不被審計(jì)客戶所鉗制是非常重要的。如果客戶端支付會(huì)計(jì)師事務(wù)所總收入的比例很小，不足以影響會(huì)計(jì)師事務(wù)所業(yè)務(wù)的開(kāi)展。因此，想要提高會(huì)計(jì)師審計(jì)獨(dú)立性，拓展審計(jì)咨詢(xún)是未來(lái)審計(jì)業(yè)發(fā)展的必經(jīng)之路。

審計(jì)咨詢(xún)符合我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)發(fā)展的實(shí)際情況，是會(huì)計(jì)師事務(wù)所發(fā)展的必然趨勢(shì)，有利于擴(kuò)大審計(jì)范圍，逐漸提高咨詢(xún)業(yè)務(wù)收入，改善會(huì)計(jì)師事務(wù)所收入結(jié)構(gòu)，擴(kuò)大收入來(lái)源。促進(jìn)會(huì)計(jì)師事務(wù)所優(yōu)化傳統(tǒng)的審計(jì)服務(wù)模式，有利于執(zhí)行審計(jì)服務(wù)時(shí)就不太可能受到審計(jì)客戶的影響，此時(shí)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所不擔(dān)心生存威脅，有雄厚的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)實(shí)力去追求自身的聲譽(yù)，尋求可持續(xù)發(fā)展的途徑。

3? 會(huì)計(jì)師事務(wù)所拓展咨詢(xún)業(yè)務(wù)的可操作性

3.1? 審計(jì)咨詢(xún)是現(xiàn)代企業(yè)決策的得力助手，會(huì)計(jì)師事務(wù)所可利用專(zhuān)業(yè)知識(shí)，提供專(zhuān)業(yè)信息服務(wù)

審計(jì)咨詢(xún)業(yè)的載體是信息?，F(xiàn)代企業(yè)咨詢(xún)的目的是獲得可供使用的信息。審計(jì)咨詢(xún)業(yè)通過(guò)專(zhuān)業(yè)知識(shí)提供信息。對(duì)于信息質(zhì)量方面，審計(jì)咨詢(xún)業(yè)務(wù)不對(duì)信息個(gè)人或組織提供信息使用建議，也不提供帶有任何承諾的專(zhuān)業(yè)保證。咨詢(xún)業(yè)務(wù)是咨詢(xún)師為咨詢(xún)者提供相關(guān)的信息時(shí)只向客戶提供具體的信息，不提供任何決策方面的參考意見(jiàn)，但是，根據(jù)客戶的實(shí)際需求，付費(fèi)后可以提供如何使用這些信息的建議，滿足客戶對(duì)審計(jì)信息解讀的服務(wù)。審計(jì)咨詢(xún)信息僅限于客戶是服務(wù)對(duì)象，與第三方是否使用信息沒(méi)有任何的關(guān)聯(lián)，也就是說(shuō)，即使企業(yè)購(gòu)買(mǎi)審計(jì)服務(wù)是出于粉飾業(yè)績(jī)，夸大企業(yè)經(jīng)營(yíng)成果的，可以無(wú)須承諾信息的獨(dú)立性。企業(yè)更愿意購(gòu)買(mǎi)咨詢(xún)服務(wù)，而不是審計(jì)服務(wù)，與審計(jì)服務(wù)相比，有利于注冊(cè)會(huì)計(jì)師堅(jiān)持審計(jì)獨(dú)立性。

3.2? 會(huì)計(jì)師事務(wù)所在擴(kuò)大規(guī)模的同時(shí)需要分散經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)

審計(jì)是高風(fēng)險(xiǎn)的行業(yè)，傳統(tǒng)的審計(jì)驗(yàn)證容易面臨訴訟。近年來(lái)，經(jīng)常見(jiàn)諸報(bào)端的會(huì)計(jì)師事務(wù)所被訴訟的情況并不鮮見(jiàn)。為了規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所拓展業(yè)務(wù)板塊，降低訴訟風(fēng)險(xiǎn)，堅(jiān)持審計(jì)與非審計(jì)服務(wù)多模塊作業(yè)，促進(jìn)會(huì)計(jì)師行業(yè)的可良性發(fā)展。

3.3? 幫助企業(yè)合理利用外部資源來(lái)，達(dá)到降低成本的目的

企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)也是很激烈的。許多大型企業(yè)為了追求利潤(rùn)，紛紛轉(zhuǎn)移業(yè)務(wù)重心。企業(yè)為了有足夠的時(shí)間和人力開(kāi)發(fā)核心業(yè)務(wù)，專(zhuān)注于高端技術(shù)研發(fā)，通常將一些非核心業(yè)務(wù)給專(zhuān)專(zhuān)注于相關(guān)行業(yè)的公司完成，節(jié)省人力資源，降低用人成本，會(huì)計(jì)師審計(jì)咨詢(xún)等服務(wù)也是企業(yè)重要的外部資源。因此，許多企業(yè)將內(nèi)部審計(jì)與財(cái)務(wù)管理委托給會(huì)計(jì)師事務(wù)所。

4? 拓展過(guò)程中存在的問(wèn)題以及解決措施

4.1? 能過(guò)度拓展非審計(jì)服務(wù)而影響主業(yè)

從國(guó)際上注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)發(fā)展中可以看出，會(huì)計(jì)師事務(wù)所拓展非審計(jì)業(yè)務(wù)保持審計(jì)獨(dú)立性是需要滿足一定條件的。非審計(jì)服務(wù)使用不當(dāng)，將不利于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)獨(dú)立性。

審計(jì)師和非審計(jì)師職責(zé)的區(qū)別，對(duì)審計(jì)的獨(dú)立性要求不一樣。在經(jīng)濟(jì)社會(huì)活動(dòng)中，審計(jì)和非審計(jì)所履行的職責(zé)不同，發(fā)揮的作用也不同，審計(jì)師執(zhí)行經(jīng)濟(jì)警察的職責(zé)，同時(shí)負(fù)責(zé)為使用者提供報(bào)表審計(jì)的合法性，審計(jì)時(shí)為了爭(zhēng)取非審計(jì)業(yè)務(wù)，導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供不真實(shí)的審計(jì)報(bào)告，從而失去審計(jì)獨(dú)立性而獲得效益，非審計(jì)從管理層的角度提供決策的各種信息和專(zhuān)家意見(jiàn)，這些信息可能滲透到企業(yè)的管理決策中，側(cè)重管理為客戶爭(zhēng)取利益而獲得服務(wù)費(fèi)來(lái)獲取經(jīng)濟(jì)利益。服務(wù)性質(zhì)決定了不能為同一單位同時(shí)提供服務(wù)，否則容易引起沖突，影響審計(jì)報(bào)告的獨(dú)立性;

4.2? 我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德內(nèi)容需要適當(dāng)補(bǔ)充，防止同一會(huì)計(jì)師事務(wù)所同時(shí)向同一客戶提供審計(jì)服務(wù)和非審計(jì)服務(wù)

職業(yè)道德準(zhǔn)則要求雖然并未明確，但是需要形成共識(shí)。在同一家會(huì)計(jì)師事務(wù)所，有兩種業(yè)務(wù)類(lèi)型，審計(jì)業(yè)務(wù)和非審計(jì)業(yè)務(wù)，都是提供給有市場(chǎng)需求的客戶。因此，為了會(huì)計(jì)師事務(wù)所能夠可持續(xù)發(fā)展，應(yīng)從執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則起就禁止向客戶提供兩種服務(wù)的現(xiàn)象，以免影響審計(jì)獨(dú)立性。

5? 結(jié)? 論

會(huì)計(jì)師事務(wù)所能否保持審計(jì)獨(dú)立性取決于生存與發(fā)展的收入支撐，要增加事務(wù)所的收入，需要深刻剖析缺失審計(jì)獨(dú)立性的根源，在加強(qiáng)職業(yè)道德教育的基礎(chǔ)上依法拓寬事務(wù)所的非審計(jì)業(yè)務(wù)范圍渠道，有利于保持審計(jì)的獨(dú)立性，從而促進(jìn)行業(yè)的健康可持續(xù)發(fā)展。

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