陶瑾珩

摘 要：為確?？茖W(xué)事業(yè)單位的財務(wù)信息質(zhì)量、資產(chǎn)管控以及規(guī)范財務(wù)管控工作，要仔細(xì)研究新舊制度的不同點以及創(chuàng)新點，重新認(rèn)識政府會計制度?？茖W(xué)事業(yè)單位在執(zhí)行新政府會計制度過程中依舊存在一些問題，例如財務(wù)數(shù)據(jù)銜接隨意、財務(wù)信息化平臺不合適以及科學(xué)事業(yè)單位財務(wù)人員專業(yè)技能有待提高等問題。希望有關(guān)部門發(fā)布應(yīng)用指南，推動實際操作的進行，完善資產(chǎn)管理體系，優(yōu)化及創(chuàng)新現(xiàn)有財務(wù)信息平臺，重視綜合型財會人員的培養(yǎng)，幫助科學(xué)事業(yè)單位有效解決實施新會計制度過程中存在的問題，推動科學(xué)事業(yè)單位的可持續(xù)發(fā)展。

關(guān)鍵詞：政府會計制度改革;科學(xué)事業(yè)單位;困難;問題

一、新政府會計制度出臺的意義

財政部制定的《政府會計制度》于2019年1月1日起在全國各級各類行政事業(yè)單位全面施行?！墩畷嬛贫取返念C布和施行，有助于更好地貫徹和執(zhí)行黨的十八屆三中全會精神和《改革方案》，有助于財稅體制改革相關(guān)舉措的落地執(zhí)行，有助于全面提升政府會計信息質(zhì)量，提升行政事業(yè)單位財務(wù)和預(yù)算管理水平，也有助于更好的支撐績效管理和現(xiàn)代財政制度，增強政府各部門和各單位會計信息之間的可比性，為財務(wù)報表的編制和部門決算的逐級匯總打下堅實的制度基礎(chǔ)。

二、科學(xué)事業(yè)單位在實施《政府會計制度》中面臨的困難

1.新舊會計制度銜接難度大

《關(guān)于科學(xué)事業(yè)單位執(zhí)行〈政府會計制度――行政事業(yè)單位會計科目和報表〉的補充規(guī)定》和《關(guān)于科學(xué)事業(yè)單位執(zhí)行〈政府會計制度――行政事業(yè)單位會計科目和報表〉的銜接規(guī)定》要求，科學(xué)事業(yè)單位應(yīng)在實施新政府會計制度之前做好全面清查工作，全面梳理單位資產(chǎn)負(fù)債以及凈資產(chǎn)?？蓪嶋H情況卻是，很多科學(xué)事業(yè)單位在日常資產(chǎn)管理中存在歷史遺留問題，如應(yīng)收賬款和其他應(yīng)收款屬前期遺留款項，但由于債務(wù)人破產(chǎn)、時間久遠(yuǎn)無法認(rèn)定相關(guān)責(zé)任人等原因確定已無法收回;應(yīng)付賬款和其他應(yīng)付賬由于時間久遠(yuǎn)無法認(rèn)定相關(guān)責(zé)任人等原因確定已無法支付，由于取證困難，暫時未能取得相關(guān)法律資料。應(yīng)按照相關(guān)規(guī)定報經(jīng)批準(zhǔn)后及時進行會計賬務(wù)處理，才能真實反映單位資產(chǎn)負(fù)債情況，為施行新會計制度提供可靠依據(jù)，但厘清這些問題目前尚有很大困難。

2.新舊會計制度結(jié)轉(zhuǎn)中遇到的困難

《關(guān)于印發(fā)科學(xué)事業(yè)單位執(zhí)行<政府會計制度——行政事業(yè)單位會計科目和報表>的補充規(guī)定和銜接規(guī)定的通知》對“非財政撥款結(jié)余”科目及對應(yīng)的“資金結(jié)存”科目余額調(diào)整進行闡述，有兩種方法。第一種方法是，先確認(rèn)新制度下“非財政撥款結(jié)余”科目余額，在此基礎(chǔ)上對新賬的“非財政撥款結(jié)余”科目以及“資金結(jié)存”科目余額進行調(diào)整。第二種方法是，按照第一種方法難以準(zhǔn)確調(diào)整出“非財政撥款結(jié)余”科目及對應(yīng)“資金結(jié)存”科目余額的，在新舊制度轉(zhuǎn)換時，可以在新賬的“庫存現(xiàn)金”“銀行存款”“其他貨幣資金”“財政應(yīng)返還額度”科目借方余額合計數(shù)基礎(chǔ)上對不納入單位預(yù)算管理的資金進行調(diào)整，按調(diào)整后的金額減去新賬的“財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)”“財政撥款結(jié)余”“非財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)”“專用結(jié)余”科目貸方余額全計數(shù)，加上“經(jīng)營結(jié)余”科目借方余額后，記入新賬“非財政撥款結(jié)余”科目貸方，按相同金額記入“資金結(jié)存＼貨幣資金”科目借方。按上述兩種方法計算，如果調(diào)整后的“非財政撥款結(jié)余”科目、“資金結(jié)存“非財政撥款結(jié)余”科目余額為負(fù)數(shù)，應(yīng)如何處理，尚有難度。

三、科學(xué)事業(yè)單位實施《政府會計制度》存在的問題

1.科研項目經(jīng)費收入確認(rèn)的時點

（1）財政科研項目經(jīng)費的確認(rèn)。行政事業(yè)單位應(yīng)設(shè)置“財政撥款收入”科目，核算單位從同級政府財政部門取得的各類財政撥款。由于科研項目的長期性，一年期以上的科研項目經(jīng)費何時確認(rèn)財政撥款收入，該如何確認(rèn)。如單位申請一項兩年期的科研項目，財政在年初預(yù)算下達(dá)時已將兩年的項目經(jīng)費撥付至單位賬戶，單位根據(jù)收到的“財政授權(quán)支付額度到賬通知書”，借記：“零余額賬戶用款額度”，貸記：“財政撥款收入”。但在權(quán)責(zé)發(fā)生制下，一次性全額確認(rèn)財政撥款收入是否妥當(dāng)。

（2）非財政撥款科研項目經(jīng)費的確認(rèn)?？茖W(xué)事業(yè)單位在收到非財政撥款項目的科研經(jīng)費時，應(yīng)按何種方式確認(rèn)收入。若按照財政撥款項目確認(rèn)收入的方式，在收到科研經(jīng)費時即作為收入確認(rèn)，不符合權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。目前對此類收入的確認(rèn)時點尚未明確。筆者認(rèn)為是否可以參照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號――收入》“第九條合同開始日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)對合同進行評估，識別該合同所包含的各單項履約義務(wù)，并確定各單項履約義務(wù)是在某一時段內(nèi)履行，還是在某一時點履行，然后，在履行了各單項履約義務(wù)時分別確認(rèn)收入”，按非財政撥款項目完成進度確認(rèn)當(dāng)期收入。

2.固定資產(chǎn)累計折舊

根據(jù)《政府會計準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》（中華人民共和國財政部令第78號）和《政府會計準(zhǔn)則第3號――固定資產(chǎn)》制定了《〈政府會計準(zhǔn)則第3號――固定資產(chǎn)〉應(yīng)用指南》，按照要求2019年1月1日新制度實施，規(guī)定之前已計提了折舊的單位，按照新制度規(guī)定，固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)于增加當(dāng)月開始計提折舊，計提折舊的開始日期與舊制度規(guī)定有變化，其會形成應(yīng)提的累計折舊金額與已計提的累計金額產(chǎn)生差異，即一個月的折舊額，應(yīng)予以補提。但在行政事業(yè)單位資產(chǎn)管理系統(tǒng)（下面簡稱“資產(chǎn)管理系統(tǒng)”）里，固定資產(chǎn)累計折舊的計算方法與上述計算的累計折舊不一致。資產(chǎn)管理系統(tǒng)中固定資產(chǎn)的累計折舊是將現(xiàn)有的固定資產(chǎn)按照《政府會計準(zhǔn)則第3號――固定資產(chǎn)》自資產(chǎn)增加之日起計算累計折舊。這樣累計折舊年限不一致，導(dǎo)致與財務(wù)會計累計折舊金額不一致的情況出現(xiàn)，由此產(chǎn)生新舊會計轉(zhuǎn)換時累計折舊金額確認(rèn)依據(jù)何種方法計算不確定的情形。

3.科研項目間接費核算

科研項目間接費用主要用于補償項目承擔(dān)單位為項目實施所發(fā)生的間接成本，間接費用無法直接分?jǐn)?，一般采用計提方式，由項目承?dān)單位統(tǒng)一管理，統(tǒng)籌安排使用?！墩畷嬛贫权D―行政事業(yè)單位會計科目及報表》在財務(wù)會計中引入了“預(yù)提費用”科目來核算單位預(yù)先提取的項目間接費用或管理費。在新會計制度中，僅對非同級財政項目的項目間接費用或管理費的會計核算有明確說明，但沒有對財政性資金項目的項目間接費用或管理費的會計核算進行說明。

4.代收個稅

非財政撥款和自有資金項目中支付的勞務(wù)費，采取單位直接代扣其勞務(wù)費的個人所得稅，具體核算方式如下。支付時，財務(wù)會計：借記相關(guān)支出類科目，貸記“銀行存款”“其他應(yīng)交稅費――應(yīng)交個人所得稅”科目。預(yù)算會計：借記預(yù)算支出類科目，貸記“資金結(jié)存――貨幣資金”。代繳個人所得稅時，財務(wù)會計：借記“其他應(yīng)交稅費――應(yīng)交個人所得稅”，貸記“現(xiàn)金或銀行存款”科目;預(yù)算會計：借記相關(guān)支出類科目，貸記“資金結(jié)存――應(yīng)交個人所得稅”科目。由于在支付勞務(wù)費時預(yù)算會計已將個人應(yīng)繳納個稅部分計入相關(guān)支出類科目，在代繳個稅這個環(huán)節(jié)，預(yù)算會計應(yīng)將“其他應(yīng)交稅費――應(yīng)交個人所得稅”貸方金額扣減支付勞務(wù)費時代扣個稅后的金額計入相關(guān)支出類科目，否則將會出現(xiàn)重復(fù)列支的情況。但是，由于科研事業(yè)單位的科研項目眾多，涉及勞務(wù)費發(fā)放的情況也很多，這種操作勢必大大增加財務(wù)人員的工作量。

5.以前年度計提的稅金

新會計制度下，行政事業(yè)單位在繳納稅費時除了做財務(wù)會計處理，也要同時進行預(yù)算會計處理。涉及以前年度計提的稅金，比如2018年12月計提的應(yīng)交增值稅及附加稅金、企業(yè)所得稅等相關(guān)稅費，2019年1月繳納時，預(yù)算會計是否做相應(yīng)處理。如果按收付實現(xiàn)制來說，交納稅金這一行為，已產(chǎn)生單位的現(xiàn)金流出，應(yīng)該做預(yù)算會計處理，確認(rèn)支出，減少資金結(jié)存。但是，這又不符合權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則，因為這項支出不屬于2019年當(dāng)期，而是屬于以前年度。類似的還有每年5月的所得稅匯算清繳，如果出現(xiàn)補繳的情況，也同樣存在這種問題。

6.政府綜合財務(wù)報告

為深入貫徹黨的十九大精神，全面落實《中華人民共和國預(yù)算法》，要求單位財務(wù)部門及時更新會計信息系統(tǒng)，積極建立并完善單位財務(wù)會計和預(yù)算會計的雙會計模式，為編制權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財務(wù)報告做好基礎(chǔ)準(zhǔn)備，最終實現(xiàn)“雙功能、雙基礎(chǔ)、雙報告”的改革目標(biāo)。

具體工作中，遇到往來款項跨期財務(wù)會計與預(yù)算會計不一致，應(yīng)如何處理。填報政府綜合財務(wù)報告后，很有可能出現(xiàn)由于收入確認(rèn)時點不一致等原因造成雙方數(shù)據(jù)不一致的情況。比如，2018年收到非同級財政部門撥入的一筆項目經(jīng)費，由于收入按項目完成進度確認(rèn)，在收到時財務(wù)會計記入預(yù)收賬款，預(yù)算會計不做分錄。2018年年底，該項目結(jié)轉(zhuǎn)下年。而合作單位在2018年就已將項目金額全額記入支出。在2019年做2018年政府財務(wù)報告時，對方單位支出與單位收入就無法匹配。

以上只是筆者在工作中遇到的部分問題，在實際工作中可能還有更多需要解決的問題。財政部門應(yīng)就改革中出現(xiàn)的一系列問題給予關(guān)注，并對具體業(yè)務(wù)事項做出詳細(xì)說明。各級財政及主管部門應(yīng)根據(jù)政府會計制度改革實施中提出的新要求，有計劃地充實財務(wù)、資產(chǎn)及相關(guān)業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)的專業(yè)人員，切實提高財務(wù)人員等業(yè)務(wù)水平。行政事業(yè)單位應(yīng)全面梳理工作流程，結(jié)合本單位實際情況及時進行重點相關(guān)業(yè)務(wù)討論，認(rèn)真解決制度實施過程中遇到的問題，分類別、分性質(zhì)制定配套解決方案，提高新會計制度實施的效力，以確保新會計制度有效實施。

（責(zé)任編輯：劉海琳）