【摘 要】存貨在企業(yè)管理和會(huì)計(jì)核算中占有重要地位，存貨的重大錯(cuò)報(bào)對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果、納稅情況等具有直接或間接的重要影響。存貨作為企業(yè)獲取利潤(rùn)的工具，不僅占用的資金大，而且品種很多，項(xiàng)目紛繁復(fù)雜，有的專業(yè)性很強(qiáng)，對(duì)企業(yè)的重要性不言而喻。因此存貨審計(jì)所具有的差異性、繁瑣性、復(fù)雜性的特點(diǎn)，是公認(rèn)的重要資產(chǎn)審計(jì)項(xiàng)目中的難點(diǎn)。如何保證存貨審計(jì)工作質(zhì)量，防范存貨審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，也就成為企業(yè)當(dāng)前需要解決的主要問(wèn)題之一。

本文主要是根據(jù)當(dāng)前經(jīng)濟(jì)發(fā)展的現(xiàn)狀，基于存貨審計(jì)的復(fù)雜性、差異性等特點(diǎn)來(lái)淺析存貨審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，進(jìn)一步針對(duì)存貨審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)而采取的防范策略，使得提高審計(jì)整體效率和質(zhì)量。

【關(guān)鍵詞】存貨審計(jì);審計(jì)風(fēng)險(xiǎn);防范策略

在我國(guó)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)自改革開(kāi)放以來(lái)已經(jīng)歷了三十多個(gè)年頭，在這個(gè)過(guò)程中，隨著社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的建立、發(fā)展和完善，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)得到了快速的發(fā)展，注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)已經(jīng)成為我國(guó)經(jīng)濟(jì)控制監(jiān)督的重要組成部分。但是，隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展、審計(jì)模式的變化、市場(chǎng)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)加劇、注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律責(zé)任的不斷擴(kuò)大，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)問(wèn)題也就日益突出。

存貨涉及企業(yè)的供產(chǎn)銷各環(huán)節(jié)，是企業(yè)的基礎(chǔ)物料，存貨的流轉(zhuǎn)對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)信息有重大影響，它不僅占用的資金大而且品種繁多。存貨的重要性、復(fù)雜性導(dǎo)致了存貨審計(jì)的高風(fēng)險(xiǎn)性。因此，加強(qiáng)對(duì)存貨審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的研究十分必要。

一般來(lái)講，存貨審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)主要表現(xiàn)在：

（1）存貨的監(jiān)盤力度不夠，可靠性降低

一方面一些審計(jì)人員對(duì)監(jiān)盤工作的難度缺乏認(rèn)識(shí)，常常派剛出校門的新手或?qū)嵙?xí)生作為監(jiān)盤人員，這使得監(jiān)盤工作極易變?yōu)楹?jiǎn)單點(diǎn)數(shù)和加減計(jì)算而流于形式;另一方面監(jiān)盤方式上只采用以帳盤物，監(jiān)盤人員往往不直接清點(diǎn)存貨，只記錄結(jié)果，為少數(shù)企業(yè)虛列存貨數(shù)量提供了方便。存貨監(jiān)盤工作的流于形式和監(jiān)管力度不夠，影響了執(zhí)業(yè)質(zhì)量。

（2）存貨的內(nèi)在品質(zhì)較難識(shí)別，準(zhǔn)確性不足

存貨的殘次冷背、質(zhì)量好壞從表面上很難看出來(lái)，有些在使用時(shí)才能發(fā)現(xiàn)，有些則需要專業(yè)測(cè)定。審計(jì)人員面對(duì)不同的審計(jì)對(duì)象的存貨，不能作出專業(yè)判斷且這對(duì)存貨計(jì)價(jià)會(huì)產(chǎn)生影響，為企業(yè)通過(guò)存貨舞弊，調(diào)節(jié)利潤(rùn)、虛贏實(shí)虧留下了空間，同樣也留下了審計(jì)的漏洞。

（3）存貨審計(jì)以會(huì)計(jì)勾稽為主，規(guī)范性較弱

存貨的計(jì)價(jià)與成本核算有多種選擇，核算數(shù)據(jù)有多重勾稽，核算體系多樣復(fù)雜，這使得審計(jì)人員常把主要精力放在符合性測(cè)試及會(huì)計(jì)核算數(shù)據(jù)的勾稽上，對(duì)實(shí)質(zhì)性審核有限，如計(jì)價(jià)方法的一致性、費(fèi)用分配標(biāo)準(zhǔn)選擇的合理性等均很少涉及，因此增大了審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)。

（4）存貨信息披露、評(píng)價(jià)不夠謹(jǐn)慎

存貨核算與企業(yè)生產(chǎn)工藝特點(diǎn)緊密相關(guān)，尤其是成本的歸集和分配個(gè)性極強(qiáng)，舞弊手段較為隱蔽。如：存貨成本分?jǐn)偤徒Y(jié)轉(zhuǎn)隨意;虛計(jì)在產(chǎn)品完工程度，調(diào)整完工產(chǎn)品及在產(chǎn)成品成本;調(diào)節(jié)材料成本差異，以便造成材料成本差異的大額負(fù)差或正差，然后按需去分?jǐn)偛牧铣杀静町愐哉{(diào)節(jié)利潤(rùn)。然而存貨信息在年報(bào)披露時(shí)，一些審計(jì)者往往出具的是肯定意見(jiàn)，未能做到謹(jǐn)慎評(píng)價(jià)，因而增加了承擔(dān)審計(jì)責(zé)任的風(fēng)險(xiǎn)。

存貨審計(jì)既是報(bào)表審計(jì)的重點(diǎn)也是其難點(diǎn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師要取得滿意的存貨審計(jì)成效，必須注重對(duì)被審單位相關(guān)資料的收集和分析;盡可能親臨現(xiàn)場(chǎng)參與企業(yè)的存貨期末盤點(diǎn);強(qiáng)化分析性復(fù)核程序的運(yùn)用，進(jìn)行存貨相關(guān)比例或趨勢(shì)分析以發(fā)現(xiàn)可能的舞弊行為來(lái)避免審計(jì)中的重大風(fēng)險(xiǎn)。存貨審計(jì)工作中應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注以下幾點(diǎn)：

（1）加強(qiáng)存貨內(nèi)控制度的符合性測(cè)試

注冊(cè)會(huì)計(jì)師在進(jìn)行存貨內(nèi)控的符合性測(cè)試時(shí)，應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注：被審單位存貨的采購(gòu)、驗(yàn)收、存儲(chǔ)、發(fā)貨和會(huì)計(jì)記錄等各個(gè)環(huán)節(jié)的分工和牽制關(guān)系;庫(kù)存存貨定盤點(diǎn)制度，存貨的盤點(diǎn)方法及期末計(jì)價(jià)方法;存貨的盤盈、 盤虧、報(bào)廢、毀損的處理制度;成本核算體系和會(huì)計(jì)方法。通過(guò)存貨內(nèi)控制度的符合性測(cè)試，執(zhí)行相應(yīng)的審計(jì)程序，使審計(jì)重點(diǎn)突出，更具針對(duì)性，從而有效控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

（2）提高存貨監(jiān)盤質(zhì)量

在充分了解被審單位的內(nèi)控制度執(zhí)行情況和會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作的情況下，審查存貨自盤的原始記錄，將重大或問(wèn)題較多的存貨種類作為重點(diǎn)抽樣對(duì)象，以保證其抽查的樣本質(zhì)量。對(duì)超儲(chǔ)、長(zhǎng)期閑置、未使用、陳舊、呆滯的存貨，應(yīng)分析其質(zhì)量和使用價(jià)值情況，判斷減值跡象，記錄其減值程度及減值原因，以便分析減值數(shù)額及減值計(jì)算方法的正確性、合理性和科學(xué)性。另外，對(duì)被審單位的抵押存貨，應(yīng)詳細(xì)記錄于審計(jì)工作底稿，為在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中充分披露提供依據(jù)。

（3）重點(diǎn)進(jìn)行余額的實(shí)質(zhì)性測(cè)試

存貨計(jì)價(jià)對(duì)存貨期末余額具有實(shí)質(zhì)性影響，對(duì)于存貨審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的防范同樣重要。存貨期末余額的審計(jì)應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注存貨計(jì)價(jià)方法，一方面通過(guò)不同會(huì)計(jì)期間存貨發(fā)出單價(jià)的實(shí)質(zhì)性測(cè)試，關(guān)注存貨采用的計(jì)價(jià)方法是否合理、適當(dāng)，并在抽樣的基礎(chǔ)上，側(cè)重于存貨的發(fā)出、攤銷及結(jié)轉(zhuǎn)等環(huán)節(jié)存貨計(jì)價(jià)的正確性;另一方面通過(guò)存貨相應(yīng)科目之間的單價(jià)對(duì)比，發(fā)現(xiàn)是否存在異常情況。

（4）采用分析性復(fù)核的方法把握存貨審計(jì)的重點(diǎn)

分析性復(fù)核是指審計(jì)人員對(duì)被審單位有關(guān)財(cái)務(wù)收支、經(jīng)濟(jì)指標(biāo)進(jìn)行研究分析，并對(duì)異常變動(dòng)和異常項(xiàng)目予以重點(diǎn)關(guān)注的審計(jì)方法。常用的分析性復(fù)核方法有比較分析、比率分析、趨勢(shì)分析和結(jié)構(gòu)分析。

審計(jì)人員通常運(yùn)用存貨周轉(zhuǎn)率衡量銷售能力、存貨有無(wú)積壓，分析存貨余額存在錯(cuò)弊的可能性。將被審單位不同會(huì)計(jì)期間存貨周轉(zhuǎn)率比較并與同行業(yè)其他企業(yè)比較，分析存貨周轉(zhuǎn)率變動(dòng)。

（5）注意審計(jì)監(jiān)盤中發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題

存貨監(jiān)盤的過(guò)程中容易出現(xiàn)的問(wèn)題有：對(duì)存貨監(jiān)盤程序沒(méi)有足夠的重視。在審計(jì)過(guò)程中，有時(shí)為了保證存貨賬面金額的正確性，對(duì)其提供的有關(guān)盤點(diǎn)資料缺乏認(rèn)真仔細(xì)的分析性復(fù)核，便直接將獲取的單位盤點(diǎn)資料作為審計(jì)工作底稿，從而產(chǎn)生了潛在的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

另外，容易忽視對(duì)在產(chǎn)品和異地庫(kù)存貨（存放在外地存貨）的盤點(diǎn)，也容易產(chǎn)生審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

在存貨監(jiān)盤過(guò)程中，應(yīng)注意按既定的程序去做，要把握側(cè)重點(diǎn)，制訂存貨實(shí)地盤點(diǎn)計(jì)劃、采取恰當(dāng)?shù)谋P點(diǎn)方法、存貨監(jiān)盤結(jié)果的表達(dá)與披露等等，才能有效地控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

（6）加強(qiáng)審計(jì)部門與公司的信息溝通

審計(jì)溝通是審計(jì)工作不可缺少的一部分，是貫穿于整個(gè)審計(jì)過(guò)程的一項(xiàng)重要工作。在常規(guī)審計(jì)的各個(gè)環(huán)節(jié)，與被審單位進(jìn)行了全面、有效的溝通，使他們不僅知其然，更知其所以然。通過(guò)溝通，提高了被審單位整改問(wèn)題的自覺(jué)性，也達(dá)到常規(guī)審計(jì)的效果。

獨(dú)立審計(jì)自誕生以來(lái)，審計(jì)環(huán)境一直在發(fā)生變化。在眾多項(xiàng)目審計(jì)中，存貨審計(jì)由于自身的復(fù)雜性、差異性等特點(diǎn)，變得尤其的重要和關(guān)注。我們要針對(duì)它自身的性質(zhì)特點(diǎn)來(lái)觀察其帶來(lái)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，分析其審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的成因，從而采取一些必要的防范策略，這將對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師更好地評(píng)估重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)、改進(jìn)審計(jì)程序、提高整體審計(jì)質(zhì)量、降低整體審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)起到重大作用。

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作者簡(jiǎn)介：張文娟（1989—），女，漢族，學(xué)歷：本科，職稱：會(huì)計(jì)，江西九江人，單位：中國(guó)特種飛行器研究所，研究方向：企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)。