◆燕曉春 ◆梁若蓮

內(nèi)容提要：《稅收政策改革（2020）》是OECD自2016年以來(lái)連續(xù)第五年發(fā)布的年度報(bào)告，也是第一次將中國(guó)納入報(bào)告范圍。文章首先介紹了該報(bào)告的主要內(nèi)容，包括：全球宏觀經(jīng)濟(jì)背景，OECD成員國(guó)及部分伙伴經(jīng)濟(jì)體稅收收入變化情況，各稅種改革的趨勢(shì)等。然后，梳理并總結(jié)了OECD國(guó)家2020年稅制改革的特點(diǎn)，其主要包括：一是延續(xù)2015年以來(lái)減稅的趨勢(shì)；二是征管措施進(jìn)一步強(qiáng)化；三是數(shù)字經(jīng)濟(jì)征稅持續(xù)推進(jìn)。最后，對(duì)疫情后的稅收政策調(diào)整做出展望。文章認(rèn)為，未來(lái)，世界主要國(guó)家稅收政策改革取向?qū)⒅饕w現(xiàn)為三個(gè)方面：一是對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)征稅加速落地；二是對(duì)富人增稅；三是強(qiáng)化碳稅的作用。

經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織（OECD）每年9月發(fā)布《稅收政策改革：OECD及部分伙伴經(jīng)濟(jì)體》的年度報(bào)告，主要追蹤OECD成員國(guó)及部分伙伴經(jīng)濟(jì)體相關(guān)稅收政策的發(fā)展動(dòng)態(tài)，提供稅制改革的可比信息，并對(duì)稅制改革趨勢(shì)進(jìn)行梳理和總結(jié)。2020年9月4日發(fā)布的《稅收政策改革（2020）：OECD及部分伙伴經(jīng)濟(jì)體》首次將中國(guó)納入報(bào)告范圍。該報(bào)告延續(xù)以往年度的特點(diǎn)，在分析宏觀經(jīng)濟(jì)背景的基礎(chǔ)上，梳理了36個(gè)OECD成員國(guó)①哥倫比亞只在疫情專(zhuān)題部分包括，其他部分不包括，因?yàn)樵搰?guó)是在2020年報(bào)告主要數(shù)據(jù)收集完成之后才加入OECD的。及阿根廷、中國(guó)、印度尼西亞、南非4個(gè)伙伴經(jīng)濟(jì)體宏觀稅負(fù)和稅收收入結(jié)構(gòu)的變化情況,總結(jié)了2019年下半年至2020年各稅種生效的改革②需要說(shuō)明的是,OECD報(bào)告中部分改革措施因新冠肺炎疫情被推遲。及發(fā)展趨勢(shì)。此外，針對(duì)2020年暴發(fā)新冠肺炎疫情及在此背景下各國(guó)出臺(tái)了大量應(yīng)對(duì)政策措施的情況，報(bào)告還專(zhuān)門(mén)增加了“新冠肺炎疫情危機(jī)下的財(cái)稅對(duì)策”特別專(zhuān)題。

一、宏觀經(jīng)濟(jì)背景

宏觀經(jīng)濟(jì)與稅收密切相關(guān)，它既是稅收收入的重要決定因素，又是稅收政策改革的關(guān)鍵驅(qū)動(dòng)因素。因此，報(bào)告深入分析了2019年稅收改革的宏觀經(jīng)濟(jì)背景，并簡(jiǎn)要介紹了2020年新冠肺炎疫情暴發(fā)對(duì)經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生的初步影響。

（一）2019年全球經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)疲軟

在新冠肺炎疫情暴發(fā)前，全球經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)前景的脆弱性已不斷上升。到2019年，隨著全球貿(mào)易摩擦的發(fā)展及政策不確定性對(duì)投資、貿(mào)易和產(chǎn)出帶來(lái)的影響，世界經(jīng)濟(jì)下滑的跡象日益顯現(xiàn)。全球國(guó)內(nèi)生產(chǎn)總值（GDP）增速?gòu)?018年的3.4%進(jìn)一步放緩至2019年的2.7%，遠(yuǎn)低于國(guó)際金融危機(jī)前20年間平均3.75%的水平。同時(shí)，工資漲幅較小，抑制了消費(fèi)支出增長(zhǎng)。此外，生產(chǎn)力水平提高有限，資本存量增長(zhǎng)緩慢。總體來(lái)看，2019年，大多數(shù)國(guó)家人均GDP增速放緩。

新冠肺炎疫情的暴發(fā)，使世界各國(guó)經(jīng)濟(jì)受到?jīng)_擊。為應(yīng)對(duì)疫情，各國(guó)采取了一系列隔離限制措施，從而使生產(chǎn)、消費(fèi)和就業(yè)率大幅急劇收縮。2020年第一季度全球GDP約萎縮3%，第二季度降幅進(jìn)一步擴(kuò)大。

（二）赤字率上升，公共債務(wù)率持穩(wěn)

2019年，OECD成員國(guó)赤字率由2018年的2.9%上升至3.3%，主要原因是美國(guó)的赤字率從2018年的6.7%提高至2019年的7.3%所致。非OECD成員國(guó)中，南非和中國(guó)赤字率有所上升，印度、印度尼西亞和俄羅斯有所下降。OECD成員國(guó)廣義政府公共債務(wù)率在國(guó)際金融危機(jī)后迅速上升，近年來(lái)已穩(wěn)定在一個(gè)較高水平，2019年平均為110%。各國(guó)具體情況不等，最低的愛(ài)沙尼亞為13%，最高的日本225%。

（三）收入不平等依然嚴(yán)重

不考慮稅收和轉(zhuǎn)移支付因素的初次收入分配不平等程度依然嚴(yán)重。從基尼系數(shù)看，雖然到2018年底已恢復(fù)至接近國(guó)際金融危機(jī)前的水平，但由于國(guó)際金融危機(jī)前多數(shù)OECD成員國(guó)的收入不平等程度已經(jīng)很高，因此，以絕對(duì)值衡量2018年收入不平等程度依然處于高位。各國(guó)通過(guò)稅收和轉(zhuǎn)移支付等政策手段，一定程度上改善了收入不平等狀況。

二、稅收收入變化情況

為更好地反映過(guò)去稅收政策改革對(duì)稅收收入的影響，并為分析討論各國(guó)推出的新改革提供相關(guān)背景和基礎(chǔ)，報(bào)告①報(bào)告中的該部分內(nèi)容運(yùn)用了2018年各國(guó)的相關(guān)數(shù)據(jù)，這是OECD可以獲取的最新可比數(shù)據(jù)。分析了OECD成員國(guó)及阿根廷、印度尼西亞和南非的稅收收入情況②由于報(bào)告撰寫(xiě)時(shí)OECD全球收入統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)庫(kù)中不包括中國(guó)的數(shù)據(jù)，因此報(bào)告的稅收收入趨勢(shì)部分不包括中國(guó)。，包括宏觀稅負(fù)（稅收占GDP的比重）和稅收收入結(jié)構(gòu)兩個(gè)方面。

（一）2018年宏觀稅負(fù)平均水平相比上年幾無(wú)增長(zhǎng)，但各國(guó)差異較大

2018年，各國(guó)宏觀稅負(fù)平均水平趨于穩(wěn)定，與2017年相比幾無(wú)增長(zhǎng)，這與2008年國(guó)際金融危機(jī)后至2017年間宏觀稅負(fù)每年增長(zhǎng)的情況相比已發(fā)生變化。2018年，各國(guó)宏觀稅負(fù)具體情況差異依然明顯：最高依然是法國(guó)（46.1%），丹麥和比利時(shí)（44.9%）次之；最低是印度尼西亞（11.9%）、墨西哥（16.1%）和智利（21.1%）。但各國(guó)呈現(xiàn)出向OECD平均水平（34.3%）靠攏的態(tài)勢(shì)。

（二）稅收收入結(jié)構(gòu)保持穩(wěn)定，但各國(guó)差異明顯

從平均水平來(lái)看，社會(huì)保障繳款、個(gè)人所得稅和增值稅是構(gòu)成稅收收入的主要稅種。2018年，上述三個(gè)稅種占稅收總收入的比重分別約為28.2%、23.9%和20%。其他流轉(zhuǎn)稅、公司所得稅和財(cái)產(chǎn)稅的平均占比分別為12.0%、8.8%和5.5%。

各國(guó)具體情況差異明顯。以所得稅（包括個(gè)人所得稅和公司所得稅）為第一大稅收收入來(lái)源的國(guó)家有20個(gè)，其中，丹麥、澳大利亞、新西蘭和南非所得稅收入占稅收總收入的比重超過(guò)50%；但這4個(gè)國(guó)家很少或沒(méi)有征收社會(huì)保障繳款。以社會(huì)保障繳款為第一大稅收收入來(lái)源的國(guó)家有11個(gè)，其中斯洛伐克共和國(guó)、捷克共和國(guó)、立陶宛和斯洛文尼亞社會(huì)保障繳款收入占稅收總收入的比重超過(guò)40%。以流轉(zhuǎn)稅為第一大稅收收入來(lái)源的國(guó)家有9個(gè)，其中智利和阿根廷流轉(zhuǎn)稅收入占稅收總收入的比重超過(guò)45%；而個(gè)人所得稅的占比分別僅為9.7%和7.4%，為這些國(guó)家中最低。

三、主要稅種改革趨勢(shì)

報(bào)告梳理了擬于2019年下半年和2020年生效的各稅種改革措施，總結(jié)了各主要稅種改革趨勢(shì)。

（一）個(gè)人所得稅改革繼續(xù)以減稅為主，社會(huì)保障繳款改革主要是降低雇主繳款

在大多數(shù)國(guó)家中，個(gè)人所得稅和社會(huì)保障繳款是稅收收入的兩大主要來(lái)源。OECD成員國(guó)中，上述兩個(gè)稅種收入合計(jì)平均約占稅收總收入的一半。以2018年的數(shù)據(jù)為例，個(gè)人所得稅占稅收總收入的比重為24%，社會(huì)保障繳款的占比為27%?？傮w而言，國(guó)際金融危機(jī)后，個(gè)人所得稅和社會(huì)保障繳款基本呈現(xiàn)了先增后減的趨勢(shì)。如：個(gè)人所得稅2010—2015年間的改革主流是提高稅率、拓寬稅基的增稅改革，2015年后改革的主要方向是降低稅率、縮窄稅基的減稅改革。其主要原因是，國(guó)際金融危機(jī)后的前幾年，各國(guó)財(cái)政收入受危機(jī)影響而大幅減少，為籌集財(cái)政收入多數(shù)國(guó)家進(jìn)行了增稅改革，其中個(gè)人所得稅和社會(huì)保障繳款是兩個(gè)重要的政策工具。之后，隨著各國(guó)逐步走出危機(jī)、財(cái)政整頓目標(biāo)實(shí)現(xiàn)，增稅的動(dòng)力減弱，轉(zhuǎn)而通過(guò)減稅刺激經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)。

2020年，個(gè)人所得稅改革總體延續(xù)了2015年以來(lái)的減稅趨勢(shì)，特別是，減輕低收入群體的稅收負(fù)擔(dān)。稅率方面，希臘、荷蘭和瑞典3個(gè)國(guó)家降低了最高檔稅率，智利和土耳其2個(gè)國(guó)家提高了最高檔稅率；法國(guó)、冰島、希臘、波蘭等9個(gè)國(guó)家降低了中低檔稅率，荷蘭、冰島、希臘、意大利、立陶宛5個(gè)國(guó)家提高了中低檔稅率。綜合來(lái)看，降低中低收入群體適用的中低檔稅率是主流，這反映了各國(guó)通過(guò)減輕中低收入群體的個(gè)人所得稅負(fù)擔(dān)來(lái)促進(jìn)公平。稅基方面，33個(gè)國(guó)家縮窄了稅基，只有3個(gè)國(guó)家擴(kuò)大了稅基?？s窄稅基的主要措施包括提高扣除額和稅級(jí)兩項(xiàng)。稅收抵免方面，主要是實(shí)施新的或提高原有的稅收抵免限額，主要包括兒童稅收抵免和勤勞所得相關(guān)的稅收抵免（或稱(chēng)低收入家庭福利優(yōu)惠，Earned Income Tax Credit），體現(xiàn)向有孩家庭和就業(yè)群體的政策傾斜。

（2）生態(tài)旅游環(huán)境。生態(tài)環(huán)境質(zhì)量是生態(tài)旅游的開(kāi)發(fā)和可持續(xù)發(fā)展的重要保障[5]。區(qū)域生態(tài)環(huán)境一般包括區(qū)域植被環(huán)境、氣環(huán)境和水環(huán)境等[6]。森林群落中物種豐富，具有良好的生態(tài)、科學(xué)價(jià)值，森林覆蓋面積越大，地區(qū)的生態(tài)資源豐度以及物種多樣性越高；空氣和水質(zhì)環(huán)境是區(qū)域生態(tài)環(huán)境的支撐和反映，可以客觀衡量地區(qū)的環(huán)境質(zhì)量及污染情況。故本研究從植被覆蓋、空氣質(zhì)量和地表水質(zhì)量三個(gè)維度對(duì)區(qū)域生態(tài)旅游環(huán)境進(jìn)行評(píng)價(jià)。

社會(huì)保障繳款2020年實(shí)施改革的國(guó)家數(shù)量，與前幾年比相對(duì)較少，且降費(fèi)是主流趨勢(shì)。費(fèi)率方面，實(shí)施改革的國(guó)家僅有4個(gè)。其中，德國(guó)、瑞典和愛(ài)沙尼亞3個(gè)國(guó)家降低社會(huì)保障繳款費(fèi)率，只有阿根廷1個(gè)國(guó)家提高費(fèi)率。費(fèi)基方面，阿根廷、愛(ài)爾蘭、立陶宛、瑞典、斯洛文尼亞、奧地利、波蘭和加拿大8個(gè)國(guó)家縮窄費(fèi)基，只有法國(guó)擴(kuò)大費(fèi)基。縮窄費(fèi)基的突出特點(diǎn)是減少雇主承擔(dān)的部分。

（二）公司所得稅稅率繼續(xù)下降，數(shù)字經(jīng)濟(jì)征稅成為焦點(diǎn)

公司所得稅雖然在籌集收入方面的作用和地位與個(gè)人所得稅和社會(huì)保障繳款相比較為遜色，卻是影響吸引資本投資的一個(gè)重要因素，是一國(guó)國(guó)際稅制競(jìng)爭(zhēng)力的重要體現(xiàn)。2000年以來(lái)，OECD成員國(guó)公司所得稅在稅收總收入中的占比在10%上下波動(dòng)，但標(biāo)準(zhǔn)稅率呈現(xiàn)逐步下降的態(tài)勢(shì)。國(guó)際金融危機(jī)前，稅率大幅下降，從2000年的32.2%下降至2008年的25.4%；國(guó)際金融危機(jī)后的前幾年，稅率相對(duì)穩(wěn)定，2008—2015年間穩(wěn)定在25%左右；2015年后又繼續(xù)下降，從2014年的24.9%下降至2019年的23.5%。

根據(jù)2019年下半年至2020年確定的稅收政策改革，部分國(guó)家公司所得稅標(biāo)準(zhǔn)稅率呈持續(xù)下降態(tài)勢(shì)：比利時(shí)下降至25%；法國(guó)降至31%（年?duì)I業(yè)額超過(guò)2.5億歐元的企業(yè)除外），到2022年將逐步下降至25%；希臘從2019年起，由28%降至24%；印度尼西亞將原計(jì)劃2021年開(kāi)始實(shí)施的降低稅率計(jì)劃提前至2020年，即2020年從25%降至22%，2022年進(jìn)一步降至20%；荷蘭計(jì)劃2021年將降至21.7%；阿根廷將原定于2020年公司所得稅稅率從30%降至25%的計(jì)劃推遲至2021年執(zhí)行；等等?？偟膩?lái)說(shuō)，在國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)的驅(qū)動(dòng)下，各國(guó)降低公司所得稅稅率的趨勢(shì)還在繼續(xù)，高稅率國(guó)家在向25%的稅率目標(biāo)靠攏，而低稅率國(guó)家則逐步在向20%甚至以下的稅率目標(biāo)發(fā)展。

同時(shí)，許多國(guó)家加大了公司所得稅稅收優(yōu)惠力度，主要集中在鼓勵(lì)投資、研發(fā)創(chuàng)新和環(huán)境可持續(xù)方面。從稅率看，一般而言，多數(shù)國(guó)家在中小企業(yè)和專(zhuān)利盒方面設(shè)置了優(yōu)惠稅率。加大優(yōu)惠力度的主要措施包括：荷蘭從19%降至16.5%，2021年進(jìn)一步降至15%；匈牙利從13%降至12%；斯洛伐克降低中小企業(yè)優(yōu)惠稅率（從21%降至15%）；葡萄牙、波蘭降低享受中小企業(yè)優(yōu)惠稅率的標(biāo)準(zhǔn)；波蘭（優(yōu)惠稅率為5%）和法國(guó)（優(yōu)惠稅率為10%）引入專(zhuān)利盒制度，瑞士在州層面實(shí)施強(qiáng)制性專(zhuān)利盒制度，最高減免幅度90%，具體由各州自主決定。從稅基看，主要是提高稅前扣除，特別是對(duì)旨在鼓勵(lì)增加資本投入方面。芬蘭、智利、澳大利亞、德國(guó)、斯洛伐克和日本等6個(gè)國(guó)家加大了扣除的優(yōu)惠力度。從稅收抵免看，一些國(guó)家主要是提高稅收抵免率或抵免限額，特別是針對(duì)研發(fā)和創(chuàng)新方面。如：德國(guó)、愛(ài)爾蘭和意大利等國(guó)。此外，在打擊逃避公司所得稅、落實(shí)OECD/G20稅基侵蝕與利潤(rùn)轉(zhuǎn)移（BEPS）行動(dòng)計(jì)劃方面也取得了一系列進(jìn)展，無(wú)論是最低標(biāo)準(zhǔn)還是其他標(biāo)準(zhǔn)都在按計(jì)劃推進(jìn)。

經(jīng)濟(jì)全球化與數(shù)字化的發(fā)展對(duì)國(guó)際稅收規(guī)則產(chǎn)生了一系列挑戰(zhàn)。為應(yīng)對(duì)挑戰(zhàn)，國(guó)際社會(huì)持續(xù)努力，致力于達(dá)成一個(gè)基于共識(shí)的多邊方案。2019年，OECD提出“雙支柱”方案，其聲明性文件在包容性框架全體會(huì)議上獲得批準(zhǔn)，相關(guān)技術(shù)性工作也正在穩(wěn)定推進(jìn)。但與此同時(shí)，很多國(guó)家采取了單邊行動(dòng)，出臺(tái)或醞釀出臺(tái)數(shù)字服務(wù)稅。2020年，實(shí)施或醞釀出臺(tái)數(shù)字服務(wù)稅的有英國(guó)、法國(guó)、意大利、西班牙等10個(gè)國(guó)家（地區(qū)）。

（三）增值稅標(biāo)準(zhǔn)稅率保持穩(wěn)定，消費(fèi)稅延續(xù)往年增稅趨勢(shì)

平均來(lái)看，增值稅是這些國(guó)家的第三大稅收收入來(lái)源，2018年，其占稅收總收入的平均比重略高于20%，僅次于社會(huì)保障繳款和個(gè)人所得稅收入。國(guó)際金融危機(jī)后，增值稅被很多國(guó)家作為籌集收入的主要政策工具。這主要是因?yàn)?，增值稅作為間接稅，增稅對(duì)經(jīng)濟(jì)的影響相對(duì)弱于直接稅。因此，國(guó)際金融危機(jī)后，增值稅標(biāo)準(zhǔn)稅率一直呈上升趨勢(shì)，直到2015年達(dá)到最高點(diǎn)。2015年，OECD成員國(guó)增值稅標(biāo)準(zhǔn)稅率平均達(dá)到19.3%。2015年后，由于各國(guó)財(cái)政整頓的需求弱化，同時(shí)增值稅標(biāo)準(zhǔn)稅率已達(dá)到較高水平，限制了進(jìn)一步提高的空間，遂開(kāi)始趨于穩(wěn)定。

2019年下半年至2020年，除日本（消費(fèi)稅稅率由8%提高至10%，并新增一檔8%的低稅率）和中國(guó)（由16%降至13%）外，其他國(guó)家的增值稅標(biāo)準(zhǔn)稅率保持穩(wěn)定。同時(shí)，南非、希臘、阿根廷、斯洛伐克共和國(guó)、德國(guó)、意大利等6個(gè)國(guó)家為促進(jìn)公平，擴(kuò)大了低稅率適用范圍。這與2015年前增值稅改革主要以增加稅收收入為目標(biāo)的趨勢(shì)有所不同。

消費(fèi)稅則延續(xù)了前幾年增稅的趨勢(shì)，特別是對(duì)煙草、酒精和加糖飲料等產(chǎn)品實(shí)施增稅。丹麥、愛(ài)沙尼亞、芬蘭、匈牙利、愛(ài)爾蘭等9個(gè)國(guó)家提高了煙草產(chǎn)品消費(fèi)稅稅率，立陶宛、波蘭和南非3個(gè)國(guó)家提高了酒精相關(guān)產(chǎn)品消費(fèi)稅稅率。對(duì)加糖飲料征收消費(fèi)稅成為近年來(lái)許多國(guó)家的政策選擇。意大利對(duì)軟飲料開(kāi)征消費(fèi)稅，波蘭考慮對(duì)加糖飲料開(kāi)征消費(fèi)稅，芬蘭和南非提高了軟飲料消費(fèi)稅稅率。

（四）環(huán)境稅相關(guān)改革緩慢推進(jìn)

廣義的環(huán)境稅是指以環(huán)境保護(hù)為目的開(kāi)征的各個(gè)稅種的總稱(chēng)①《世界稅制現(xiàn)狀與趨勢(shì)》課題組：《世界稅制現(xiàn)狀與趨勢(shì)（2015）》，北京：中國(guó)稅務(wù)出版社，2016年版。。不同學(xué)者按照不同標(biāo)準(zhǔn)將環(huán)境稅劃分為不同類(lèi)別。按照OECD的劃分標(biāo)準(zhǔn)，環(huán)境稅分為能源使用、交通運(yùn)輸、污染排放和資源開(kāi)采四類(lèi)活動(dòng)的相關(guān)稅收。在OECD成員國(guó)及伙伴經(jīng)濟(jì)體中，能源使用稅是環(huán)境稅收入的主要來(lái)源，約占72%，主要包括燃料消費(fèi)稅和碳稅；第二大主要來(lái)源是交通運(yùn)輸相關(guān)稅收，主要包括一次性征收的機(jī)動(dòng)車(chē)登記稅和按年征收的車(chē)輛使用稅。

與前幾年相比，環(huán)境稅2020年所實(shí)施的改革措施數(shù)量有所增加，但改革只集中在少數(shù)幾個(gè)國(guó)家。大多數(shù)改革與能源使用稅有關(guān)，如：立陶宛、拉脫維亞、南非、法國(guó)、荷蘭、瑞典等6個(gè)國(guó)家提高了燃油稅；南非、瑞典和荷蘭等3個(gè)國(guó)家提高了碳稅。但與往年不同的是，2020年能源使用稅出現(xiàn)了一個(gè)新趨勢(shì)，即提高對(duì)電力消費(fèi)征稅（如：荷蘭、愛(ài)爾蘭、拉脫維亞等國(guó)）。

除能源使用稅外，機(jī)動(dòng)車(chē)登記稅和車(chē)輛使用稅也有少數(shù)國(guó)家作了調(diào)整，包括對(duì)使用替代燃料的車(chē)輛給予一定的稅收優(yōu)惠，以鼓勵(lì)行業(yè)發(fā)展。與其他環(huán)境稅稅基（如：塑料、化學(xué)藥品和廢物）有關(guān)的改革也有所增加，但總體仍十分有限。

（五）財(cái)產(chǎn)稅改革數(shù)量略有增加，增稅趨勢(shì)相對(duì)更為明顯

財(cái)產(chǎn)稅在稅收總收入中的占比很小。在OECD成員及伙伴經(jīng)濟(jì)體中，最重要的財(cái)產(chǎn)稅是對(duì)不動(dòng)產(chǎn)征稅，其次是財(cái)產(chǎn)交易稅和遺產(chǎn)與贈(zèng)與稅。2020年，實(shí)施財(cái)產(chǎn)稅改革的國(guó)家有16個(gè)，較2019年的13個(gè)國(guó)家和2018年的15個(gè)國(guó)家略有增加。此外，前兩年財(cái)產(chǎn)稅改革增稅和減稅基本持平，2018年通過(guò)提高稅率、擴(kuò)大稅基增稅的有10個(gè)，通過(guò)降低稅率、縮窄稅基減稅的國(guó)家有10個(gè)；2019年增稅的國(guó)家有9個(gè)，減稅的國(guó)家有8個(gè)。但2020年，增稅的國(guó)家有12個(gè)（丹麥、愛(ài)爾蘭、葡萄牙、阿根廷、西班牙、荷蘭、韓國(guó)、智利、德國(guó)、立陶宛、土耳其和挪威），減稅的國(guó)家有8個(gè)（愛(ài)爾蘭、印度尼西亞、韓國(guó)、波蘭、法國(guó)、希臘、阿根廷、挪威），增稅的趨勢(shì)相對(duì)更為明顯。

（六）各國(guó)采取大規(guī)模財(cái)稅措施應(yīng)對(duì)新冠肺炎疫情

盡管各國(guó)采取的財(cái)稅措施各異，但多數(shù)國(guó)家政策規(guī)模相當(dāng)可觀。各國(guó)在疫情暴發(fā)初期采取的措施主要是，通過(guò)為企業(yè)提供流動(dòng)性支持、幫助企業(yè)保留工作崗位和為家庭提供補(bǔ)貼等，來(lái)紓困企業(yè)和保障家庭維持生計(jì)。隨著疫情持續(xù)惡化，一些國(guó)家還決定調(diào)整前期措施，或取消、推遲原計(jì)劃生效的稅收政策改革。為促進(jìn)疫情后的經(jīng)濟(jì)復(fù)蘇，多數(shù)國(guó)家將采用擴(kuò)張性財(cái)政政策，支持投資和消費(fèi)，以紓困企業(yè)和家庭。

（七）中國(guó)的稅收政策改革

2020年，中國(guó)首次被納入OECD的《稅收政策改革》報(bào)告，充分反映了近年來(lái)中國(guó)在國(guó)際稅收領(lǐng)域的作用和影響力不斷上升。

報(bào)告主要詳述了中國(guó)增值稅改革的最新做法和經(jīng)驗(yàn)以及中國(guó)應(yīng)對(duì)新冠肺炎疫情的財(cái)稅政策措施。增值稅改革方面，報(bào)告以專(zhuān)欄形式重點(diǎn)介紹了中國(guó)近年來(lái)增值稅改革的相關(guān)情況。2016年5月1日，中國(guó)全面實(shí)施“營(yíng)改增”。2017年7月1日，增值稅稅率結(jié)構(gòu)由四檔簡(jiǎn)并為三檔。2018年，中國(guó)通過(guò)三項(xiàng)措施繼續(xù)深化增值稅改革：一是，自2018年5月1日起，增值稅稅率分別從17%和11%降至16%和10%，形成16%、10%和6%三檔稅率結(jié)構(gòu)；二是，統(tǒng)一小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)，并提高至年?duì)I業(yè)額500萬(wàn)元；三是，擴(kuò)大留抵退稅范圍。2019年3月，中國(guó)進(jìn)一步降低增值稅稅率，分別從16%和10%降至13%和9%，并進(jìn)一步擴(kuò)大進(jìn)項(xiàng)稅抵扣范圍。報(bào)告認(rèn)為，中國(guó)實(shí)施的一系列增值稅改革，符合OECD《國(guó)際增值稅/貨物勞務(wù)稅指南》（The International VAT/GST Guidelines）的原則要義，極大地改善了中國(guó)增值稅制度的設(shè)計(jì)和運(yùn)行。

在應(yīng)對(duì)疫情的稅收政策措施方面，報(bào)告多次提及中國(guó)的做法，主要包括：一是，臨時(shí)性降低部分行業(yè)的增值稅稅率，確保封鎖控制期間商品有效供給。二是，捐贈(zèng)應(yīng)對(duì)疫情的現(xiàn)金和物品允許企業(yè)所得稅或個(gè)人所得稅稅前全額扣除，無(wú)償捐贈(zèng)應(yīng)對(duì)疫情的貨物免征增值稅。三是，對(duì)生產(chǎn)應(yīng)對(duì)疫情主要相關(guān)物資的企業(yè)給予公司所得稅優(yōu)惠。如，用于擴(kuò)大產(chǎn)能的設(shè)備投資可100%費(fèi)用化，延長(zhǎng)2020年虧損結(jié)轉(zhuǎn)的期限等。與此前扣除政策不同的是，對(duì)投資規(guī)模沒(méi)有限制，因此大額支出也可享受直接扣除。四是，對(duì)醫(yī)務(wù)人員取得的疫情防治相關(guān)工作補(bǔ)助和獎(jiǎng)金免征個(gè)人所得稅；等等。報(bào)告指出，包括中國(guó)政府在內(nèi)的各國(guó)政府，在應(yīng)對(duì)疫情中采取了果斷措施，有力地支持企業(yè)、家庭和醫(yī)療衛(wèi)生部門(mén)，緩解了經(jīng)濟(jì)下行壓力，有效拉動(dòng)了經(jīng)濟(jì)復(fù)蘇。

四、稅收改革主要特點(diǎn)

2020年，OECD成員國(guó)及部分伙伴經(jīng)濟(jì)體稅收改革的主要特點(diǎn)包括以下三個(gè)方面：

一是延續(xù)2015年以來(lái)減稅的趨勢(shì)。結(jié)合OECD近年來(lái)發(fā)布的各年度《稅收政策改革》報(bào)告，可以發(fā)現(xiàn)，國(guó)際金融危機(jī)后，OECD成員國(guó)及部分伙伴經(jīng)濟(jì)體稅收整體呈現(xiàn)先增后減的趨勢(shì)。從主要稅種增減稅情況來(lái)看，2015年是增減稅改革變化的分水嶺。2015年前，由于國(guó)際金融危機(jī)導(dǎo)致的財(cái)政困難，為籌集財(cái)政收入，各國(guó)紛紛增稅。如：個(gè)人所得稅改革主要為提高稅率、拓寬稅基的增稅改革；增值稅的主要改革為提高標(biāo)準(zhǔn)稅率，到2015年，OECD國(guó)家增值稅平均標(biāo)準(zhǔn)稅率達(dá)到19.3%的高點(diǎn)；公司所得稅相對(duì)穩(wěn)定，稅率穩(wěn)定在25%左右。2015年后，隨著各國(guó)擺脫國(guó)際金融危機(jī)影響，推動(dòng)經(jīng)濟(jì)復(fù)蘇成為政府施政的首要政策目標(biāo)，因此減稅成為主流。如：個(gè)人所得稅自2015年后開(kāi)始下降，特別是針對(duì)勞動(dòng)收入和低收入群體的個(gè)人所得稅下降明顯；公司所得稅從2015年起再次進(jìn)入稅率下降的通道，平均稅率從2014年的24.9%下降至2019年的23.5%；增值稅標(biāo)準(zhǔn)稅率自2015年開(kāi)始維持穩(wěn)定，平均稅率維持在19.3%的水平，但擴(kuò)大了低稅率適用范圍。2020年，個(gè)人所得稅和公司所得稅延續(xù)2015年以來(lái)的減稅態(tài)勢(shì)，增值稅標(biāo)準(zhǔn)稅率維持穩(wěn)定，但低稅率適用范圍擴(kuò)大趨勢(shì)明顯。

二是征管措施進(jìn)一步強(qiáng)化。強(qiáng)化征管措施、打擊逃避稅是各國(guó)在減稅背景下做出的必然選擇，在增值稅和公司所得稅兩個(gè)稅種上體現(xiàn)得尤其明顯。增值稅方面，在前兩年主要針對(duì)跨境交易中外國(guó)供應(yīng)商向客戶(hù)代收增值稅后不向稅務(wù)部門(mén)解繳的情況，在實(shí)施逆向征收和拆分繳納機(jī)制基礎(chǔ)上，進(jìn)一步實(shí)施增值稅電子發(fā)票和增值稅發(fā)票數(shù)據(jù)實(shí)時(shí)上傳給稅務(wù)部門(mén)的措施。同時(shí)，OECD稅收征管論壇2005年提出的“標(biāo)準(zhǔn)稅務(wù)審計(jì)文件”的使用也進(jìn)一步擴(kuò)圍，強(qiáng)化納稅人的申報(bào)義務(wù)。公司所得稅方面，主要體現(xiàn)在各國(guó)落實(shí)BEPS行動(dòng)計(jì)劃。

三是數(shù)字經(jīng)濟(jì)征稅持續(xù)推進(jìn)。經(jīng)濟(jì)全球化、數(shù)字化發(fā)展對(duì)目前的稅收規(guī)則產(chǎn)生了一系列挑戰(zhàn)，使得部分情況在目前的稅收權(quán)益劃分及關(guān)聯(lián)度規(guī)則下難以征到稅。具體而言，主要涉及對(duì)商品、服務(wù)交易（特別是B2C交易）征收的增值稅和對(duì)企業(yè)所得征收的公司所得稅。面對(duì)上述挑戰(zhàn)，增值稅方面，越來(lái)越多的國(guó)家采用OECD《國(guó)際增值稅/貨物和勞務(wù)稅（VAT/GST）指南》建議的機(jī)制，明確消費(fèi)者所在轄區(qū)擁有增值稅征稅權(quán)。截至目前，絕大多數(shù)OECD和G20成員都采用了與OECD《國(guó)際增值稅/貨物和勞務(wù)稅（VAT/GST）指南》相一致的增值稅規(guī)則。公司所得稅方面，OECD已提出“雙支柱”方案，國(guó)際社會(huì)正朝著形成一個(gè)基于共識(shí)的多邊方案邁進(jìn)，同時(shí)采取單邊措施的國(guó)家也日益增多。

五、疫情后稅收政策改革展望

2020年初以來(lái)，一場(chǎng)突如其來(lái)的新冠肺炎疫情席卷全球，為應(yīng)對(duì)疫情各國(guó)出臺(tái)了一系列減稅和增支的財(cái)稅政策。與此同時(shí)，隨著這些財(cái)稅政策的實(shí)施，不少?lài)?guó)家的財(cái)政可持續(xù)性受到挑戰(zhàn)。因此，疫情后如何恢復(fù)財(cái)政可持續(xù)性，是各國(guó)面臨的一項(xiàng)重要任務(wù)。而稅收是籌集收入最重要的手段，如何調(diào)整稅收政策也將成為一個(gè)亟待研究的命題。國(guó)際金融危機(jī)后，各國(guó)主要通過(guò)對(duì)勞動(dòng)和消費(fèi)增稅增加財(cái)政收入，而正如OECD稅收政策與征管中心主任帕斯卡所認(rèn)為的，隨著疫情加劇了不平等狀況，再通過(guò)對(duì)勞動(dòng)和消費(fèi)增稅可能會(huì)在進(jìn)一步擴(kuò)大不平等的同時(shí)，面臨較大的政治阻力①Pascal，Saint-Amans.Supporting the Global Economy:What Role for Tax Systems in Responding to COVID-19?，OECD，2020-09-03，https://www.oecd-forum.org/posts/supporting-the-global-economy-what-role-fortax-systems-in-responding-to-covid-19。。疫情后增稅政策工具的選擇或難以再走國(guó)際金融危機(jī)后的老路。從目前的政策探討和部分國(guó)家的政策選擇來(lái)看，以下三個(gè)方面或可成為后疫情時(shí)代通過(guò)稅收解決財(cái)政困難的有力抓手：

一是對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)征稅加速落地。這是因?yàn)椋环矫?，疫情?duì)傳統(tǒng)實(shí)體經(jīng)濟(jì)造成了重創(chuàng)，而數(shù)字經(jīng)濟(jì)在疫情的助推下反而加速發(fā)展，成為經(jīng)濟(jì)各領(lǐng)域中的一枝獨(dú)秀，征稅對(duì)其發(fā)展的負(fù)面影響相對(duì)較小，同時(shí)還有助于促進(jìn)市場(chǎng)公平、完善稅制體系；另一方面，經(jīng)過(guò)近年來(lái)研究和探討，各方對(duì)數(shù)字經(jīng)濟(jì)征稅的政策措施已初有眉目，疫情導(dǎo)致的財(cái)政困難或?qū)⒓铀贁?shù)字經(jīng)濟(jì)征稅措施的落地實(shí)施。公司所得稅方面，OECD在2019年5月提出“雙支柱”方案初步計(jì)劃，2020年1月底方案基本成型，2020年10月公布了“雙支柱”藍(lán)圖的體系化完善，在兩個(gè)支柱的技術(shù)開(kāi)發(fā)方面都取得了重大進(jìn)展。按照OECD在2020年10月9日發(fā)布的《開(kāi)篇聲明》（CoverStatement），將在2021年中期之前成功完成程序并解決技術(shù)問(wèn)題，制定示范立法、準(zhǔn)則和國(guó)際規(guī)則草案，并使轄區(qū)能夠?qū)嵤┗诠沧R(shí)的解決方案所必需的程序。①OECD:OECD Secretary-General Tax Report To G20 Leaders.(2020-11-23)[2020-12-10].http://www.oecd.org/tax/oecd-secretary-general-tax-report-g20-leaders-november-2020.pdf。可見(jiàn)，OECD的“雙支柱”方案可謂已經(jīng)是箭在弦上。此外，自法國(guó)于2019年7月開(kāi)征數(shù)字服務(wù)稅（Digital Service Tax）以來(lái)，奧地利、突尼斯、意大利、土耳其、英國(guó)等多個(gè)國(guó)家相繼開(kāi)征，肯尼亞和西班牙也已經(jīng)通過(guò)立法分別確定于2021年1月1日和2021年1月16日開(kāi)征，巴西等國(guó)正在討論開(kāi)征的提案，非洲稅收管理論壇（ATAF）于2020年9月30日發(fā)布《建議起草數(shù)字服務(wù)稅征收的方法》，提議政府對(duì)境內(nèi)公司或跨國(guó)企業(yè)征收1%～3%的數(shù)字服務(wù)稅。增值稅方面，據(jù)2020年11月23日OECD公布的《經(jīng)合組織秘書(shū)長(zhǎng)致二十國(guó)集團(tuán)領(lǐng)導(dǎo)人報(bào)告》中反映，目前全球已有65個(gè)稅收管轄區(qū)已實(shí)施數(shù)字產(chǎn)品在消費(fèi)地征收增值稅，還有40多個(gè)稅收管轄區(qū)正在推進(jìn)或考慮推進(jìn)。可見(jiàn)，數(shù)字經(jīng)濟(jì)或?qū)⒊蔀楹笠咔闀r(shí)代重要的稅源之一。

二是對(duì)富人增稅。根據(jù)OECD報(bào)告，疫情前，各國(guó)的收入不平等程度已然非常嚴(yán)重。此次疫情的暴發(fā)迫使部分企業(yè)停產(chǎn)、停業(yè)，帶來(lái)了大量失業(yè)問(wèn)題，對(duì)低收入群體形成了較大沖擊，從而進(jìn)一步加劇了收入不平等程度。在此情形下，對(duì)低收入群體增稅顯然不可行；相反，多數(shù)國(guó)家針對(duì)受疫情沖擊的個(gè)人和家庭出臺(tái)了減稅和財(cái)政補(bǔ)貼措施。而這時(shí)對(duì)富人增稅，不但能夠緩解財(cái)政困難，還有利于提高稅制累進(jìn)性，幫助解決當(dāng)前收入嚴(yán)重不平等的問(wèn)題，從而使收入分配向著更加公平的方向邁進(jìn)。從部分國(guó)家的政策探討和實(shí)踐看，主要包括三個(gè)方面的政策選擇：（1）開(kāi)征財(cái)富稅。如：印度50名高級(jí)稅務(wù)官聯(lián)名提交報(bào)告建議短期內(nèi)對(duì)年所得超過(guò)500萬(wàn)盧比的超級(jí)富豪征收財(cái)富稅；阿根廷政府向議會(huì)提交一次性開(kāi)征新財(cái)富稅的法案；哥斯達(dá)黎加政府向議會(huì)提交一次性開(kāi)征1%的財(cái)富稅的法案。（2）提高個(gè)人所得稅較高檔次的稅率。如：俄羅斯擬將收入超過(guò)500萬(wàn)盧布的富人的個(gè)人所得稅稅率從13%提高至15%。（3）提高資本利得稅。如：丹麥政府向議會(huì)提交2021年預(yù)算法案，計(jì)劃將股票交易所得適用的個(gè)人所得稅最高邊際稅率從42%提高至45%；韓國(guó)計(jì)劃于2023年擴(kuò)大對(duì)上市股票交易所得征收資本利得稅的范圍，從目前只對(duì)持有單個(gè)公司股票超過(guò)1%或10億韓元（約合830萬(wàn)美元）以上的大股東的資本利得征稅，擴(kuò)大到對(duì)所有股票交易所得征稅。

三是強(qiáng)化碳稅（Carbon tax）的作用。部分學(xué)者認(rèn)為，強(qiáng)化碳稅的作用不僅有助于籌集財(cái)政收入，還能彌補(bǔ)能源使用對(duì)環(huán)境造成的負(fù)外部性成本，促進(jìn)未來(lái)稅收收入的平穩(wěn)發(fā)展。部分國(guó)家也在計(jì)劃開(kāi)征碳稅或提高碳稅稅率。如：荷蘭財(cái)政部向議會(huì)提交的《2021年稅改計(jì)劃》中指出，從2021年開(kāi)始征收新的碳稅，稅率為每噸二氧化碳當(dāng)量30歐元，而且將每年增加10.56歐元，到2030年將增加至每噸二氧化碳當(dāng)量125歐元；愛(ài)爾蘭政府發(fā)布的《2021年預(yù)算》提出，將碳稅稅率提高7.50歐元，即從每噸二氧化碳26歐元提高至33.50歐元。綜上所述，疫情后世界稅收政策的改革趨勢(shì)或會(huì)出現(xiàn)新的變化，值得繼續(xù)關(guān)注。