丁雙元

摘 要：隨著我國經(jīng)濟的飛速發(fā)展，市場機制日趨完善，特別是房地產(chǎn)市場的發(fā)展更是迅猛。在這種情況下，企業(yè)投資房地產(chǎn)領(lǐng)域已經(jīng)成為一種普遍現(xiàn)象。如何準確核算企業(yè)持有投資性房地產(chǎn)的收益問題就成為重中之重。本文就投資性房地產(chǎn)的界定、計量模式的種類和賬務(wù)處理以及未來發(fā)展趨勢作了一定的探討和分析。

關(guān)鍵詞：投資性房地產(chǎn);成本模式;公允價值模式;發(fā)展趨勢

一、投資性房地產(chǎn)的界定

投資性房地產(chǎn)是為賺取租金或資本增值（實質(zhì)是房地產(chǎn)的買賣差價），或兩者兼而有之的房地產(chǎn)。主要包括：已出租的土地使用權(quán)，持有并準備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)，已出租的建筑物。需要注意的是，自用房地產(chǎn)和作為存貨的房地產(chǎn)不屬于我們這兒討論的投資性房地產(chǎn)的范疇。此外，投資性房地產(chǎn)的確認還必須同時滿足以下條件：一個是與該投資性房地產(chǎn)相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)，這里的經(jīng)濟利益有可能是租金收入，當然也有可能是增值收益;另一個是該投資性房地產(chǎn)的成本能可靠的計量，只有滿足了可計量性，我們才有可能進行相關(guān)的會計核算。

二、投資性房地產(chǎn)后續(xù)計量模式的種類

（一）投資性房地產(chǎn)后續(xù)計量模式的唯一性。

投資性房地產(chǎn)應(yīng)該按照取得成本進行初始計量，后續(xù)計量模式有成本模式和公允價值模式兩種，但同一個企業(yè)只能采用一種后續(xù)計量模式，計量模式一經(jīng)選定，企業(yè)不得隨意更換。但采用成本計量模式的企業(yè)，如果有證據(jù)表明某項投資性房地產(chǎn)的公允價值能持續(xù)可靠地取得，可以由成本模式轉(zhuǎn)為公允價值模式，作為會計政策變更處理，將計量模式變更時的公允價值和賬面價值的差額，調(diào)整期初留存收益。但采用公允價值模式后續(xù)計量的企業(yè)，不得由公允價值模式轉(zhuǎn)為成本模式。

（二）投資性房地產(chǎn)成本模式的后續(xù)計量。

在市場經(jīng)濟不發(fā)達的情況下，企業(yè)一般采用成本模式進行計量。我國目前大多數(shù)企業(yè)采用成本模式的后續(xù)計量。在這種模式下，投資性房地產(chǎn)要按月進行折舊或攤銷，計提的折舊或攤銷的金額就入其他業(yè)務(wù)成本;如果投資性房地產(chǎn)存在價值跡象的，應(yīng)該按照相關(guān)規(guī)定進行減值測試，確有減值情況的，則應(yīng)該計提價值準備，計入資產(chǎn)減值損失。并且，計提的價值損失在以后的會計期間不得轉(zhuǎn)回。這一計量模式簡單易行，便于理解和操作，但對于投資性房地產(chǎn)的升值情況的計量存在一定缺陷，無法讓企業(yè)對其投資性房地產(chǎn)進行準確的計量和核算，有可能導(dǎo)致投資性房地產(chǎn)的賬面價值和實際市場價值脫離，沒有反映企業(yè)真實的經(jīng)營業(yè)績。

（三）投資性房地產(chǎn)公允價值的后續(xù)計量。

企業(yè)如果采用公允價值模式進行后續(xù)計量，必須同時滿足兩個先決條件：一個是投資性房地產(chǎn)所在地存在活躍的房地產(chǎn)交易市場;另一個是企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場獲得同類或類似房地產(chǎn)的市場價格及其他相關(guān)信息。在公允價值模式后續(xù)計量中，不需要對投資性房地產(chǎn)進行計提折舊或攤銷，也不需要計提減值準備，但要根據(jù)房地產(chǎn)交易市場的變化，及時調(diào)整投資性房地產(chǎn)的價格。由于房地產(chǎn)交易市場存在升值或貶值的情況，所以企業(yè)的投資性房地產(chǎn)價值也存在上漲或下跌，其形成的損失或收益一律計入公允價值變動損溢，影響當期利潤。這種計量模式的優(yōu)點是投資性房地產(chǎn)的價值隨市場的變動而變化，比較真實地反映企業(yè)投資性房地產(chǎn)的價值;但另一方面，也存在苛刻的條件，如活躍的房地產(chǎn)交易市場，可靠、及時的市場價格，況且，公允價值的取得也是一個及其復(fù)雜的過程，容易被企業(yè)所操控，虛增企業(yè)的利潤或增加企業(yè)的損失。

三、投資性房地產(chǎn)不同計量模式賬務(wù)處理分析

對企業(yè)而言，投資性房地產(chǎn)帶來收益有兩種形式，一是出租建筑物和土地使用權(quán)，其實質(zhì)是企業(yè)讓渡一定時間的資產(chǎn)的使用權(quán)，獲得的收益是使用費收入;另一種是持有并準備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)，其目的是為了增值后轉(zhuǎn)讓以賺取增值收益。如果企業(yè)把出租建筑物和土地使用權(quán)以及持有土地使用權(quán)并準備增值后轉(zhuǎn)讓作為其主要從事的經(jīng)常性活動，那么，取得的租金收入或轉(zhuǎn)讓獲取的增值收益就是企業(yè)的主營業(yè)務(wù)收入;但對于大多數(shù)企業(yè)來說，這類活動屬于與經(jīng)常性活動相關(guān)的其他活動，所以，取得的租金收入或轉(zhuǎn)讓獲取的增值收益就構(gòu)成了企業(yè)的其他業(yè)務(wù)收入。

兩種后續(xù)計量模式的不同賬務(wù)處理在確認租金的會計賬務(wù)處理方面基本沒有區(qū)別;但采用成本模式的后續(xù)計量投資性房地產(chǎn)要計提折舊或攤銷，并且如果投資性房地產(chǎn)發(fā)生減值還要計提減值準備，而采用公允價值模式的后續(xù)計量投資性房地產(chǎn)只需要在資產(chǎn)負債表日根據(jù)相關(guān)市場信息確認其公允價值，然后相應(yīng)調(diào)整投資性房地產(chǎn)的價值。

四、投資性房地產(chǎn)后續(xù)計量模式的發(fā)展趨勢

過去很長一段時間內(nèi)，由于受到市場相關(guān)信息和評估手段、方法的制約，我國大多數(shù)企業(yè)均采用成本模式計量，這種模式下的核算相對簡單，也易于操作，但它的價值不會隨著市場的波動而實時變化，所以，它難以反映房地產(chǎn)的現(xiàn)行價值和企業(yè)準確的財務(wù)信息，以至于逐漸難以適應(yīng)現(xiàn)在經(jīng)濟發(fā)展的需要?，F(xiàn)階段，越來越多的企業(yè)趨向于采用公允價值模式計量，這得益于新會計準則的推動和我國房地產(chǎn)市場的繁榮。公允價值模式的實施不僅體現(xiàn)了我國會計準則和國際會計準則的接軌，同時也體現(xiàn)了我國投資性房地產(chǎn)的計量模式有成本模式向公允價值計量模式的轉(zhuǎn)變的必然趨勢。

參考文獻：

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[2]劉旭原.王順和投資性房地產(chǎn)計量模式轉(zhuǎn)變趨勢探析[J].中國市場，2019（11）：54-55.