牟林娜

摘要：《政府會(huì)計(jì)制度》在高校的順利實(shí)施以有效的內(nèi)部控制為基礎(chǔ)，并對(duì)高校內(nèi)部控制系統(tǒng)提出更高要求和產(chǎn)生重要影響，通過分析《政府會(huì)計(jì)制度》對(duì)高校內(nèi)部控制系統(tǒng)的影響，提出改善內(nèi)部控制的措施，保證《政府會(huì)計(jì)制度》的順利實(shí)施，提高高校治理水平。

關(guān)鍵詞：《政府會(huì)計(jì)制度》;高校;內(nèi)部控制

引言

內(nèi)部控制是行政事業(yè)單位提高內(nèi)部管理水平，提高公共服務(wù)水平和公共資源使用效益的重要手段。為規(guī)范行政事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)，2012年財(cái)政部印發(fā)了《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》，此后財(cái)政部、教育部先后印發(fā)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范及指引文件，要求高校加強(qiáng)內(nèi)部控制建設(shè)。雖然起步較晚，高校內(nèi)部控制意識(shí)已逐步建立，內(nèi)部控制建設(shè)取得了一定的成效。

為建立全面反映政府財(cái)務(wù)信息的權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度，自2014年起財(cái)政部頒布了一系列政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度，教育部發(fā)布了《關(guān)于直屬高校直屬單位實(shí)施《政府會(huì)計(jì)制度》的意見》等系列文件，要求高校自2019年1月1日全面實(shí)施《政府會(huì)計(jì)制度》。

內(nèi)部控制建設(shè)和實(shí)施《政府會(huì)計(jì)制度》都是提升高校治理水平的重要舉措，《政府會(huì)計(jì)制度》的順利實(shí)施以有效的內(nèi)部控制為基礎(chǔ)，并對(duì)高校內(nèi)部控制系統(tǒng)產(chǎn)生了重要的影響。

一、高校執(zhí)行《政府會(huì)計(jì)制度》的主要變化

相比高校之前實(shí)施的財(cái)政部2013年頒布的《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》，現(xiàn)行《政府會(huì)計(jì)制度》無論是構(gòu)成體系、核算基礎(chǔ)、會(huì)計(jì)要素，還是財(cái)務(wù)報(bào)告，都做出了一系列的改變，制度內(nèi)容得到了極大豐富，提高了高校會(huì)計(jì)信息的準(zhǔn)確性和完整性。

（一）雙功能

原《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》本質(zhì)上是預(yù)算會(huì)計(jì)的核算體系，《政府會(huì)計(jì)制度》在此基礎(chǔ)上引進(jìn)了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)功能，會(huì)計(jì)要素由原來的資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入、支出五要素，變?yōu)樨?cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系核算資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入、費(fèi)用，預(yù)算會(huì)計(jì)體系核算預(yù)算收入、預(yù)算支出和預(yù)算結(jié)余的“5+3”要素。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)之間相互銜接又適度分離，分別反映高校的財(cái)務(wù)狀況和預(yù)算執(zhí)行狀況。

（二）雙基礎(chǔ)

原《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》規(guī)定高等學(xué)校會(huì)計(jì)核算一般采用收付實(shí)現(xiàn)制，但經(jīng)營(yíng)性收支業(yè)務(wù)的核算采用權(quán)責(zé)發(fā)生制?！墩畷?huì)計(jì)制度》實(shí)行雙基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)核算，即財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，預(yù)算會(huì)計(jì)采用收付實(shí)現(xiàn)制。

（三）雙分錄

?（四）雙報(bào)告

原《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》的財(cái)務(wù)報(bào)告是在收付實(shí)現(xiàn)制的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)上編制的，主要目的是反映收支和結(jié)余情況。《政府會(huì)計(jì)制度》實(shí)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)雙功能的核算體系，相應(yīng)的財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)是雙報(bào)告模式，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)告之間存在的勾稽關(guān)系同樣體現(xiàn)出財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和預(yù)算會(huì)計(jì)的關(guān)聯(lián)性。

二、《政府會(huì)計(jì)制度》對(duì)高校內(nèi)部控制系統(tǒng)的影響

（一）提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，為績(jī)效評(píng)價(jià)提供依據(jù)

《政府會(huì)計(jì)制度》是預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)適度分離又相互銜接的全新會(huì)計(jì)制度，既可以反映高校的預(yù)算信息，又可以反映資產(chǎn)負(fù)債、收入費(fèi)用等財(cái)務(wù)信息，對(duì)財(cái)務(wù)信息質(zhì)量提出了更高的要求，促使高校進(jìn)一步完善內(nèi)部控制體系?！墩畷?huì)計(jì)制度》實(shí)施之前，多項(xiàng)行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度并存，導(dǎo)致核算口徑不統(tǒng)一，不同部門、不同單位之間會(huì)計(jì)信息可比性不高。《政府會(huì)計(jì)制度》實(shí)施之后，提高了會(huì)計(jì)信息的可比性，為高校等行政事業(yè)單位之間的橫向比較、縱向合并及逐級(jí)匯總奠定了基礎(chǔ)，為績(jī)效評(píng)價(jià)提供了依據(jù)，教育、財(cái)政等部門可據(jù)此對(duì)高校進(jìn)行獎(jiǎng)懲，更好規(guī)范高校財(cái)務(wù)行為，將財(cái)政資金投向效率更高的高校，以此提高財(cái)政資金的使用效益。

（二）增強(qiáng)高校資產(chǎn)管理要求

《政府會(huì)計(jì)制度》引入權(quán)責(zé)發(fā)生制及應(yīng)收科目、應(yīng)付科目和應(yīng)計(jì)科目，其目的是為了更好地反映高校經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)的實(shí)質(zhì)。例如《政府會(huì)計(jì)制度》對(duì)固定資產(chǎn)的核算范圍、價(jià)值計(jì)量和計(jì)提折舊等內(nèi)容進(jìn)行了擴(kuò)充和修訂，擴(kuò)大了核算范圍，計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)更加科學(xué)，折舊的賬務(wù)處理由過去的“虛提”變?yōu)椤皩?shí)提”，折舊的計(jì)提可以反映對(duì)固定資產(chǎn)的清理和檢查，發(fā)現(xiàn)固定資產(chǎn)核算過程中存在的問題，有利于增強(qiáng)對(duì)高校固定資產(chǎn)的控制和真實(shí)反映高校的固定資產(chǎn)狀況。這些變化表明《政府會(huì)計(jì)制度》下對(duì)資產(chǎn)核算和管理的要求提高了。

（三）對(duì)合同管理提出較高要求

在《政府會(huì)計(jì)制度》下，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告，核算收入和費(fèi)用兩個(gè)會(huì)計(jì)要素，增加了應(yīng)收賬款和應(yīng)付賬款的核算內(nèi)容，相對(duì)之前收付實(shí)現(xiàn)制的單一核算基礎(chǔ)，《政府會(huì)計(jì)制度》要求高校會(huì)計(jì)人員對(duì)合同進(jìn)行專業(yè)判斷，以合同內(nèi)容和完成進(jìn)度確定收入和費(fèi)用的確認(rèn)，完成應(yīng)收款項(xiàng)和應(yīng)付款項(xiàng)等核算內(nèi)容。合同管理在維護(hù)高校的合法權(quán)益、推進(jìn)《政府會(huì)計(jì)制度》順利實(shí)施等方面起著至關(guān)重要的作用，但是長(zhǎng)期以來，高校合同管理落后，無法滿足《政府會(huì)計(jì)制度》的要求。許多高校的合同管理僅限于合同登記備案，沒有專門的合同管理部門和合同監(jiān)督機(jī)制，存在多部門對(duì)外簽訂經(jīng)濟(jì)合同的情況，沒有建立合同歸口管理和有效監(jiān)管，無法全面掌握學(xué)校合同簽訂情況和合同履行情況，在合同的履約過程中無人對(duì)付款進(jìn)度和合同的完成進(jìn)度進(jìn)行確認(rèn)，無法提供《政府會(huì)計(jì)制度》財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)收入和費(fèi)用、應(yīng)收賬款和應(yīng)付賬款的核算要求的有關(guān)信息。

（四）真實(shí)反映高校辦學(xué)成本

原高校會(huì)計(jì)制度是以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)的預(yù)算會(huì)計(jì)體系，對(duì)支出的確認(rèn)以開支時(shí)點(diǎn)為依據(jù)，在這樣的核算前提下收入和成本費(fèi)用無法進(jìn)行配比，因此不存在真正意義的成本核算。權(quán)責(zé)發(fā)生制核算基礎(chǔ)和成本概念的引入將收支與會(huì)計(jì)期間相配比，體現(xiàn)高校真實(shí)的運(yùn)行成本。有效的高校辦學(xué)成本信息可以發(fā)現(xiàn)辦學(xué)過程中存在的問題，將有限的資源投放在最需要的環(huán)節(jié)，幫助學(xué)校領(lǐng)導(dǎo)全面掌握學(xué)校財(cái)務(wù)狀況，為今后的財(cái)務(wù)決策提供依據(jù)，并據(jù)此提高高校內(nèi)部控制的管理水平。

（五）對(duì)部門間溝通、協(xié)作能力的要求提高

《政府會(huì)計(jì)制度》引入了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系，增加了應(yīng)收、應(yīng)付和應(yīng)計(jì)科目，需要多個(gè)部門相互協(xié)作提供信息，才能按照權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求合理確認(rèn)收入和支出，例如需要合同管理部門及時(shí)提供合同執(zhí)行進(jìn)度和付款進(jìn)度等信息，資產(chǎn)管理部門提供資產(chǎn)使用狀況和折舊計(jì)提信息。為保證《政府會(huì)計(jì)制度》的順利實(shí)施，崗位與部門間應(yīng)加強(qiáng)溝通、協(xié)作能力。

三、改善高校內(nèi)部控制系統(tǒng)的對(duì)策

（一）優(yōu)化內(nèi)部控制環(huán)境，提高領(lǐng)導(dǎo)層重視程度

無論是建立和完善高校內(nèi)部控制建設(shè)，還是落實(shí)《政府會(huì)計(jì)制度》的工作要求，高校領(lǐng)導(dǎo)層都起著至關(guān)重要的作用，但是部分高校領(lǐng)導(dǎo)層對(duì)內(nèi)部控制的作用和重要性缺乏深層次的理解和認(rèn)識(shí)，導(dǎo)致內(nèi)部控制建設(shè)缺失或者流于形式，沒有設(shè)立專門的內(nèi)部控制部門和設(shè)置內(nèi)部控制崗位，或者負(fù)責(zé)內(nèi)部控制工作的部門和崗位的獨(dú)立性得不到保障。為優(yōu)化高校內(nèi)部控制環(huán)境，應(yīng)設(shè)立專門的內(nèi)部控制職能部門，或者明確負(fù)責(zé)組織實(shí)施內(nèi)部控制建設(shè)的牽頭部門，并保證內(nèi)部控制部門的獨(dú)立性，設(shè)置高校財(cái)經(jīng)委員會(huì)，落實(shí)總會(huì)計(jì)師制度，明確校長(zhǎng)是內(nèi)部控制建設(shè)工作的首要責(zé)任人，各部門負(fù)責(zé)人對(duì)本部門的內(nèi)部控制建設(shè)承擔(dān)具體責(zé)任。良好的內(nèi)部控制環(huán)境有助于為實(shí)施《政府會(huì)計(jì)制度》提供良好的控制環(huán)境。

（二）注重人員培訓(xùn)，提高全員內(nèi)控意識(shí)

《政府會(huì)計(jì)制度》引入了很多新會(huì)計(jì)理念、要素和科目，較之前高校會(huì)計(jì)制度變化很大，預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)適度分離又相互銜接的全新模式給財(cái)務(wù)人員帶來新的挑戰(zhàn)。因此要開展多層次、全方位的培訓(xùn)，確保會(huì)計(jì)人員準(zhǔn)確把握《政府會(huì)計(jì)制度》改革的內(nèi)涵和要求，加強(qiáng)財(cái)務(wù)人員對(duì)內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)防控的理解和把握水平。內(nèi)部控制作為從上到下、全員參與的系統(tǒng)工程，除了財(cái)務(wù)人員外，其他資產(chǎn)管理、合同管理等相關(guān)人員也要納入培訓(xùn)范圍中，才能積極推進(jìn)《政府會(huì)計(jì)制度》在高校中的順利實(shí)施。

（三）理清業(yè)務(wù)流程，加強(qiáng)歸口管理

為及時(shí)、準(zhǔn)確地提供《政府會(huì)計(jì)制度》下所需要的財(cái)務(wù)信息，內(nèi)部控制職能部門或內(nèi)部控制牽頭部門應(yīng)協(xié)調(diào)各職能部門加強(qiáng)合作和信息交流，對(duì)各類經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行流程梳理，明確各業(yè)務(wù)的責(zé)任部門，通過分析業(yè)務(wù)流程，理清部門間的業(yè)務(wù)邊界和責(zé)任邊界，確定風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)并加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)管控。重點(diǎn)關(guān)注合同管理、資產(chǎn)管理、往來款項(xiàng)管理、預(yù)算管理和政府采購(gòu)等與財(cái)務(wù)核算關(guān)系緊密的重點(diǎn)領(lǐng)域和關(guān)鍵崗位，加強(qiáng)歸口管理，制定風(fēng)險(xiǎn)防控措施，在保證《政府會(huì)計(jì)制度》順利實(shí)施的基礎(chǔ)上，加強(qiáng)高校經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)防控。

（四）加強(qiáng)制度建設(shè)，提供制度保障

為保證《政府會(huì)計(jì)制度》的順利實(shí)施，需要相應(yīng)的配套制度作為保障。高校應(yīng)根據(jù)自身情況有針對(duì)性地加強(qiáng)制度建設(shè)和修訂，建立從審批到檔案歸檔全過程的規(guī)范流程，制定更為完善的管理制度，建立動(dòng)態(tài)的管理體系，為《政府會(huì)計(jì)制度》提供其核算所需要的真實(shí)、準(zhǔn)確的財(cái)務(wù)信息，為《政府會(huì)計(jì)制度》的流暢實(shí)施創(chuàng)造有利的基礎(chǔ)環(huán)境。如根據(jù)《政府會(huì)計(jì)制度》對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊、無形資產(chǎn)計(jì)提攤銷的規(guī)定對(duì)資產(chǎn)管理辦法進(jìn)行修訂，增加相應(yīng)的內(nèi)容;根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)收入和費(fèi)用的需要對(duì)合同管理辦法進(jìn)行修訂和完善。通過加強(qiáng)制度建設(shè)，為《政府會(huì)計(jì)制度》順利實(shí)施提供制度保障。

（五）完善信息系統(tǒng)，促進(jìn)業(yè)財(cái)融合

為保障《政府會(huì)計(jì)制度》的順利實(shí)施，高校應(yīng)強(qiáng)化業(yè)務(wù)與財(cái)務(wù)的有機(jī)融合，即樹立“業(yè)財(cái)融合”理念，促進(jìn)財(cái)務(wù)部門與合同管理部門、師資管理部門、科研部門、資產(chǎn)管理部門、教務(wù)部門和后勤基建部門等業(yè)務(wù)部門的信息溝通，提高治理水平。對(duì)信息系統(tǒng)建設(shè)實(shí)施歸口管理，將經(jīng)濟(jì)活動(dòng)及其內(nèi)部控制流程嵌入單位信息系統(tǒng)中，盡量減少或消除人為操縱因素，合理保護(hù)信息安全。

結(jié)語

《政府會(huì)計(jì)制度》的實(shí)施以有效的內(nèi)部控制為基礎(chǔ)，并對(duì)高校內(nèi)部控制系統(tǒng)提出一系列更高的要求，高校應(yīng)通過優(yōu)化內(nèi)部控制環(huán)境、提高全員內(nèi)控意識(shí)、規(guī)范業(yè)務(wù)流程、強(qiáng)化制度保障、明確責(zé)任擔(dān)當(dāng)和完善信息系統(tǒng)等手段，提高內(nèi)部管理水平，確?！墩畷?huì)計(jì)制度》的順利實(shí)施，將《政府會(huì)計(jì)制度》的實(shí)施與內(nèi)部控制建設(shè)結(jié)合起來，通過二者的協(xié)同發(fā)展實(shí)現(xiàn)高校治理水平的提高和治理能力的現(xiàn)代化。

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