國有企業(yè)會計監(jiān)督機(jī)制研究

摘要：國有企業(yè)的會計監(jiān)督體系由內(nèi)部監(jiān)督、社會監(jiān)督和國家監(jiān)督三個部分組成，三者互相補(bǔ)充構(gòu)成了一個完整的會計監(jiān)督體系。會計監(jiān)督在國有企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動中舉足輕重，影響重大。本文首先闡述了會計監(jiān)督的含義及各會計監(jiān)督主體的工作職責(zé)，其次，從分析會計核算和會計監(jiān)督兩個職能矛盾成因入手，剖析國有企業(yè)會計監(jiān)督機(jī)制存在的問題，最后，從內(nèi)部控制、社會監(jiān)督和國家監(jiān)督等三個方面提出完善國有企業(yè)會計監(jiān)督機(jī)制的對策。希望本文觀點(diǎn)對相關(guān)工作有一定啟發(fā)和借鑒。

關(guān)鍵詞：國有企業(yè);會計職能;會計監(jiān)督

長期以來，國有企業(yè)重點(diǎn)強(qiáng)調(diào)會計核算職能，弱化了監(jiān)督職能，而為了強(qiáng)調(diào)會計監(jiān)督職能并試行會計委派制度時又弱化了核算職能，會計兩個職能始終沒有理順。會計師事務(wù)所作為社會中介監(jiān)督機(jī)構(gòu)，其地位和作用也沒有理順。國家相關(guān)部門同樣存在各自為政的情況。國有企業(yè)機(jī)構(gòu)設(shè)置機(jī)制運(yùn)行也存在不足。當(dāng)前迫切需要深入研究國有企業(yè)會計監(jiān)督機(jī)制，研究能適應(yīng)現(xiàn)代企業(yè)制度并可執(zhí)行的對策，切實發(fā)揮會計監(jiān)督作用，確保國有企業(yè)保值增值，健康發(fā)展。

一、企業(yè)會計監(jiān)督含義

會計監(jiān)督可分為狹義會計監(jiān)督和廣義的會計監(jiān)督。狹義的會計監(jiān)督是指企業(yè)會計機(jī)構(gòu)以及企業(yè)內(nèi)部的會計工作人員根據(jù)法律法規(guī)，在履職過程中對企業(yè)經(jīng)營活動及其資金使用情況進(jìn)行的監(jiān)督;廣義的會計監(jiān)督是指除了企業(yè)內(nèi)部會計機(jī)構(gòu)和會計人員的監(jiān)督，還包括內(nèi)部審計、外部審計和國家相關(guān)行政部門對企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動及其資金使用情況，以及企業(yè)會計機(jī)構(gòu)及會計人員的會計行為進(jìn)行監(jiān)督。不同的監(jiān)督主體共同構(gòu)成了會計的監(jiān)督體系。其中企業(yè)會計機(jī)構(gòu)和會計人員從事的會計監(jiān)督活動貫穿了企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的全過程，事前對即將發(fā)生經(jīng)濟(jì)活動的資金計劃、預(yù)測、投資決策等進(jìn)行監(jiān)督，事中包括審核經(jīng)濟(jì)合同、各類原始單據(jù)等，對經(jīng)濟(jì)活動及資金使用情況的真實性、合法性和有效性進(jìn)行監(jiān)督，事后對已經(jīng)發(fā)生經(jīng)濟(jì)活動的資金使用狀況進(jìn)行分析考核監(jiān)督。企業(yè)審計監(jiān)督包括內(nèi)部審計和外部審計，是獨(dú)立于財務(wù)會計，依法對單位財務(wù)收支以及其他有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行監(jiān)督檢查的過程。國家行政部門包括財政部門、稅務(wù)部門和工商部門等，也依法對企業(yè)會計信息質(zhì)量進(jìn)行檢查和治理。

二、國有企業(yè)會計監(jiān)督機(jī)制存在問題及原因

（一）內(nèi)部監(jiān)督弱化及原因

目前我國國有企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督檢查機(jī)制存在缺陷，機(jī)構(gòu)職權(quán)設(shè)置不合理。比如紀(jì)檢員督察員擁有監(jiān)督檢查權(quán)，但對企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動不熟悉不精通，監(jiān)督檢查權(quán)無從行使，形同虛設(shè)。內(nèi)部審計本來應(yīng)該重點(diǎn)監(jiān)督企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動，在此基礎(chǔ)上對會計機(jī)構(gòu)和會計人員賬務(wù)規(guī)范情況進(jìn)行監(jiān)督，而實際情況是內(nèi)部審計把主要工作放在對會計機(jī)構(gòu)和會計人員賬務(wù)規(guī)范情況進(jìn)行監(jiān)督，沒有發(fā)揮真正意義上的監(jiān)督作用。會計人員參與企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動全過程，對企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動熟悉精通，但實際情況是要求會計人員履行會計監(jiān)督職能卻沒有賦予相應(yīng)監(jiān)督檢查權(quán)，導(dǎo)致會計人員無法履行監(jiān)督職能?，F(xiàn)實中，甚至還出現(xiàn)職責(zé)職權(quán)混淆不清的情形，有的紀(jì)檢機(jī)構(gòu)不是把監(jiān)督客體放在經(jīng)濟(jì)活動及資金使用是否真實合法以及是否追責(zé)當(dāng)事人，而是把監(jiān)督客體放在會計人員身上。

會計核算職能強(qiáng)調(diào)會計是為經(jīng)營者決策服務(wù)，會計監(jiān)督職能又要求對經(jīng)營者進(jìn)行監(jiān)督，服務(wù)和監(jiān)督為同一客體，必然造成矛盾。業(yè)務(wù)部門往往是監(jiān)督客體，財務(wù)部門本應(yīng)是監(jiān)督主體，卻又被視為監(jiān)督客體，財務(wù)人員成為既是監(jiān)督主體又是監(jiān)督客體的雙重屬性，造成會計監(jiān)督主體與會計監(jiān)督客體界定不清，導(dǎo)致監(jiān)督體系設(shè)置存在不足，直接后果就是內(nèi)部監(jiān)督弱化，低效率。

（二）社會監(jiān)督失真及后果

當(dāng)前，國家沒有賦予注冊會計師行業(yè)行政監(jiān)督職能，會計師事務(wù)所是接受企業(yè)單位委托，對委托單位的經(jīng)濟(jì)活動依法進(jìn)行審計，是具有社會監(jiān)督職能而無行政監(jiān)督職權(quán)的社會中介機(jī)構(gòu)，首先會計師事務(wù)所的服務(wù)費(fèi)來自委托單位，會計師行業(yè)之間還存在競爭，其次，會計師事務(wù)所主要是根據(jù)會計準(zhǔn)則對委托單位內(nèi)部控制財務(wù)指標(biāo)設(shè)計及運(yùn)行有效性和財務(wù)報表有效性進(jìn)行審計，側(cè)重于對委托單位財務(wù)方面經(jīng)濟(jì)活動的評價，最后會計師事務(wù)所是企業(yè)外部單位，對所審計企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動并不熟悉，所以會計師事務(wù)所對委托單位經(jīng)濟(jì)活動很難做出全面和客觀評價。

會計師事務(wù)所是以盈利為目的，自然傾向于對所服務(wù)單位的經(jīng)營者負(fù)責(zé)，偏離對國有企業(yè)所有者即國家負(fù)責(zé)，造成事務(wù)所意義打折和對經(jīng)營者的監(jiān)督削弱，直接后果就是造成企業(yè)經(jīng)營者不同程度違法經(jīng)營，以及企業(yè)會計機(jī)構(gòu)不同程度提供虛假會計信息的行為滋生。

（三）國家監(jiān)督不到位及后果

首先，國家轉(zhuǎn)變政府職能，提倡對國有企業(yè)放權(quán)，比較少干預(yù)國有企業(yè)經(jīng)營活動。會計機(jī)構(gòu)及會計人員是為經(jīng)營者服務(wù)，出于經(jīng)營者的業(yè)績考慮，自然會不同程度偏離會計準(zhǔn)則，不同程度提供不實的會計信息。這樣，使會計機(jī)構(gòu)及會計人員本來是會計監(jiān)督主體變成審計監(jiān)督的客體。其次，在國家放權(quán)的大背景下，國有企業(yè)歸屬國資委管理，國家財政部門、國家審計部門主管方向主要是行政事業(yè)單位，比較少干預(yù)國有企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動。相比之下，工商、稅務(wù)等行政機(jī)關(guān)較多地企業(yè)單位進(jìn)行會計監(jiān)督，但其監(jiān)督重點(diǎn)也只是與工商稅務(wù)行業(yè)相關(guān)的事項。最后，國家行政機(jī)關(guān)并不熟悉企業(yè)經(jīng)營活動過程，難以對國有企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動深入監(jiān)督。國家監(jiān)督體系不完善，導(dǎo)致監(jiān)督不到位和監(jiān)督效率不高。

三、完善國有企業(yè)會計監(jiān)督機(jī)制建議

（一）內(nèi)部監(jiān)督方面

要解決好會計核算和會計監(jiān)督兩個職能的矛盾，確實發(fā)揮會計監(jiān)督作用。

1、有條件的企業(yè)可以實行單位會計和委派會計適度分離制度。

會計委派制度在實踐中被證明不可行，最終沒有得到廣泛應(yīng)用。其原因是沒有真正理順會計兩個職能矛盾，強(qiáng)調(diào)了會計監(jiān)督職能，忽略了會計核算職能，而且不符合國有企業(yè)產(chǎn)權(quán)性質(zhì)和運(yùn)行機(jī)制。根據(jù)內(nèi)部控制制衡原則，會計和出納分離。同樣，為了理順會計核算和會計監(jiān)督兩個職能，必須設(shè)置企業(yè)單位會計和上級委派會計，做到單位會計和委派會計適度分離。單位會計主要發(fā)揮企業(yè)單位會計核算職能作用，為本單位經(jīng)營服務(wù)，對單位經(jīng)營活動分析決策發(fā)揮作用，受企業(yè)單位直接領(lǐng)導(dǎo)。上級委派會計，參與企業(yè)單位會計工作，但代表的是上級的利益，受上級領(lǐng)導(dǎo)。同時要保持委派會計廣泛參與包括財務(wù)和非財務(wù)經(jīng)濟(jì)活動的職責(zé)和權(quán)威。單位會計重點(diǎn)發(fā)揮核算職能，輔以監(jiān)督職能，委派會計在核算職能基礎(chǔ)上重點(diǎn)發(fā)揮監(jiān)督職能，這樣會計核算和監(jiān)督兩個職能的矛盾才得以徹底解決，并在制衡機(jī)制下各自平行并充分發(fā)揮作用。單位會計和委派會計適度分離制度，才能有效地解決會計核算和監(jiān)督兩個職能之間的矛盾，才能有效地發(fā)揮會計監(jiān)督職能。但該制度能否實行，取決于違背成本效益的程度，取決于國有企業(yè)出資性質(zhì)和管理者對依法有權(quán)獨(dú)立支配經(jīng)營財產(chǎn)的管理理念。

2、要提高會計的地位和作用。

現(xiàn)實中，一般國有企業(yè)都有設(shè)置分管安全分管生產(chǎn)等副職，而很少國有企業(yè)，尤其是中小企業(yè)，設(shè)置分管財務(wù)的副職。這充分表明國有企業(yè)會計地位和作用被弱化，把會計簡單地看成核算，也就是會計監(jiān)督職能被弱化。要強(qiáng)化會計地位和作用，就要設(shè)置分管財務(wù)的副職。分管財務(wù)的副職，直接受上級單位的領(lǐng)導(dǎo)和考核，在同級單位里面形成一定的制衡作用，為發(fā)揮會計監(jiān)督創(chuàng)造了條件，才能較好的解決會計兩個職能的矛盾，從而有利于發(fā)揮會計監(jiān)督作用。同時審計委員會要加強(qiáng)對分管財務(wù)副職的監(jiān)督，形成制衡作用。國有企業(yè)監(jiān)督機(jī)構(gòu)成員通常不含會計背景的人員，原因是認(rèn)定督察員和會計是不相容職務(wù)，這充分體現(xiàn)了國家監(jiān)督體系中存在對會計監(jiān)督主體和會計監(jiān)督客體界定不清的弊端，錯誤地把發(fā)揮會計監(jiān)督作用的會計人員界定為監(jiān)督客體。所以強(qiáng)化會計地位和作用，不僅是會計行業(yè)的責(zé)任，更是社會的責(zé)任，國家的責(zé)任。發(fā)揮國有企業(yè)會計監(jiān)督作用，任重道遠(yuǎn)。

（二）社會監(jiān)督方面

從服務(wù)性質(zhì)和宗旨看，會計師事務(wù)所與律師事務(wù)所不同。會計師事務(wù)所不能完全以盈利為目的，國家不應(yīng)該完全收回會計師事務(wù)所行政職能，應(yīng)該把會計師事務(wù)所歸屬國家審計部門進(jìn)行適度管理。首先要提高注冊會計師行業(yè)準(zhǔn)入門檻，確實提高執(zhí)業(yè)人員能力，提高執(zhí)業(yè)質(zhì)量。歸屬國家審計部門管理，不僅可以分擔(dān)國家審計部門工作，還有利于轉(zhuǎn)變政府職能;第二是國家審計部門要從會計師事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量評估和完善服務(wù)費(fèi)收付辦法兩方面對其進(jìn)行管理，建立會計師事務(wù)執(zhí)行質(zhì)量評估制度，定期對其執(zhí)業(yè)進(jìn)行評估，同時國家審計部門還應(yīng)扮演服務(wù)費(fèi)收付中介角色，向被審計單位收取服務(wù)費(fèi)，再把服務(wù)費(fèi)支付給會計師事務(wù)所，把服務(wù)費(fèi)問題交給國家解決，會計師事務(wù)所專心致力于審計服務(wù)工作，這樣不僅轉(zhuǎn)變政府職能，而且大大提高了會計師事務(wù)所地位和執(zhí)業(yè)質(zhì)量。

（三）國家監(jiān)督方面

國家應(yīng)該進(jìn)一步建立健全現(xiàn)代企業(yè)制度，界定監(jiān)督范圍，為監(jiān)督可行性創(chuàng)造條件，在此基礎(chǔ)上，進(jìn)一步明確各部門職責(zé)。首先要進(jìn)一步完善財政部門職責(zé)。目前根據(jù)國有資產(chǎn)管理規(guī)定，各級財政部門是政府負(fù)責(zé)行政事業(yè)單位國有資產(chǎn)管理的職能部門，對行政事業(yè)單位國有資產(chǎn)實施綜合管理?？梢娯斦块T主管范圍側(cè)重于行政事業(yè)單位。根據(jù)國有企業(yè)資產(chǎn)屬國家所有的屬性，財政部門應(yīng)該把主管的范圍延伸到國有企業(yè)單位，并延伸到對社會公眾監(jiān)督進(jìn)行管理，在各個國有企業(yè)單位建立舉報信箱，及時對員工舉報的各類經(jīng)濟(jì)犯罪活動信息進(jìn)行處理，對經(jīng)調(diào)查屬實的經(jīng)濟(jì)犯罪舉報移交司法機(jī)關(guān)，并建立舉報人保護(hù)制度和誣告人處罰制度，要讓社會公眾監(jiān)督有部門管，真監(jiān)督;第二，國家審計部門在原有職能基礎(chǔ)上，要做好會計師事務(wù)的管理，做到既轉(zhuǎn)變職能，又提高國家審計質(zhì)量和效率;第三，是工商稅務(wù)部門在對企業(yè)單位例行財務(wù)會計檢查時做到信息共享，把檢查中發(fā)現(xiàn)的財務(wù)會計缺陷和問題及時反饋給財政部門和國家審計部門;第四，財政部門要利用大數(shù)據(jù)、智能化、移動互聯(lián)網(wǎng)、云計算等技術(shù)，建立大數(shù)據(jù)會計監(jiān)督平臺，實現(xiàn)會計監(jiān)管合力;第五，國家應(yīng)試行對部門財務(wù)會計監(jiān)管績效考核，活絡(luò)國家財務(wù)會計監(jiān)管機(jī)制。最后，國資委在綜合管理的基礎(chǔ)上，應(yīng)該加強(qiáng)對國有企業(yè)財務(wù)方面的監(jiān)督管理。

四、結(jié)語

完善國有企業(yè)會計監(jiān)督機(jī)制，關(guān)鍵是要清晰界定監(jiān)督主體和監(jiān)督客體。本文以會計工作性質(zhì)決定會計監(jiān)督是最有效的經(jīng)濟(jì)活動監(jiān)督的觀點(diǎn)為主導(dǎo)思想，以國有企業(yè)會計核算和監(jiān)督兩個職能矛盾分析為切入點(diǎn)，對國有企業(yè)會計監(jiān)督存在缺陷進(jìn)行剖析，從狹義和廣義兩個角度對國有企業(yè)會計監(jiān)督機(jī)制不足進(jìn)行闡述，并提出相應(yīng)對策。尤其是提出單位核算會計和委派監(jiān)督會計適度分離、提高會計地位和作用以及對會計師事務(wù)所適度適用行政管理等觀點(diǎn)，希望有助于現(xiàn)行體制下國有企業(yè)會計監(jiān)督機(jī)制的進(jìn)一步完善。

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作者簡介：

陳明海，福能集團(tuán)福煤（漳平）煤業(yè)有限公司。