張建

摘要：人力資源是企業(yè)中最重要的資源之一，人力資源成本的會(huì)計(jì)核算關(guān)乎企業(yè)生產(chǎn)成本的核算，也是對(duì)企業(yè)的利潤(rùn)影響越來(lái)越大。本文以人力資源成本會(huì)計(jì)為研究對(duì)象，通過(guò)對(duì)人力資源成本會(huì)計(jì)的確認(rèn)、計(jì)量和核會(huì)算原則的研究，研究認(rèn)為人力資源會(huì)計(jì)在我國(guó)不僅適用而且可行的研究結(jié)果。

關(guān)鍵詞：人力資源;人力資源會(huì)計(jì);成本核算

將人力資源成本會(huì)計(jì)的研究具體應(yīng)用到實(shí)務(wù)中，理論聯(lián)系實(shí)際，并且通過(guò)實(shí)踐的應(yīng)用，在應(yīng)用過(guò)程中發(fā)現(xiàn)問(wèn)題、解決問(wèn)題，不斷的改進(jìn)與完善人力資源成本會(huì)計(jì)，才能真正體現(xiàn)人力資源成本會(huì)計(jì)研究的價(jià)值和意義，應(yīng)用需要建立在對(duì)知識(shí)點(diǎn)掌握的基礎(chǔ)上，分析與研究人力資源成本會(huì)計(jì)的確認(rèn)、計(jì)量、核算等方面的知識(shí)，增強(qiáng)我們對(duì)人力資源成本會(huì)計(jì)知識(shí)的掌握。

一、人力資源成本會(huì)計(jì)的確認(rèn)

會(huì)計(jì)確認(rèn)貫穿了整個(gè)會(huì)計(jì)工作的始終。會(huì)計(jì)要反映經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，需要從企業(yè)收集大量的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)所產(chǎn)生的數(shù)據(jù)，企業(yè)各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)所產(chǎn)生的數(shù)據(jù)是否應(yīng)當(dāng)在會(huì)計(jì)憑證、賬簿中加以記錄，以及怎樣把賬簿中的信息和其他數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)化為財(cái)務(wù)報(bào)告，都必須經(jīng)過(guò)會(huì)計(jì)確認(rèn)進(jìn)行辨別和認(rèn)定。由會(huì)計(jì)人員編制并經(jīng)過(guò)外部審計(jì)人員鑒證后的報(bào)表上的項(xiàng)目都需要經(jīng)過(guò)會(huì)計(jì)的確認(rèn)，對(duì)于公司自愿披露的信息如管理當(dāng)局的盈利預(yù)測(cè)和聲明等則不要通過(guò)會(huì)計(jì)的確認(rèn)。因此會(huì)計(jì)確認(rèn)在會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)中占有重要的地位。

所謂人力資源成本會(huì)計(jì)的確認(rèn)，就是確定有關(guān)人力資源投資成本各項(xiàng)目的范圍。按照人們賦于人力資源會(huì)計(jì)的任務(wù)，凡是涉及人力資源的取得、開(kāi)發(fā)、使用、替代投入成本的都應(yīng)加以反映，人力資源的投資作為人力資源會(huì)計(jì)的反映對(duì)象，具體依據(jù)人力資源進(jìn)入企業(yè)到最終退出企業(yè)的時(shí)間順序，及企業(yè)對(duì)人力資源投資的不同目的，可將人力資源成本會(huì)計(jì)分為：“人力資源取得成本”“人力資源開(kāi)發(fā)成本”“人力資源使用成本”“人力資源替代成本”。

二、人力資源成本的計(jì)量

（一）人力資源成本計(jì)量的意義

在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，企業(yè)作為市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的主體，盈利能力對(duì)企業(yè)發(fā)展至關(guān)重要，而成本是計(jì)算企業(yè)盈虧的依據(jù)，既然人力資源的取得、開(kāi)發(fā)、使用、離職都要發(fā)生耗費(fèi)支出，這部分直接關(guān)系到產(chǎn)品成本和產(chǎn)品價(jià)格的高低，直接影響企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的成果;明確企業(yè)人力資源發(fā)生的各種成本，便于計(jì)算人力資源所帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)效益，促使管理當(dāng)局及其他報(bào)表使用者全面考核投資回報(bào)率，同時(shí)有利于有效監(jiān)督和控制生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中的人力資源支出，改善費(fèi)用支出結(jié)果，節(jié)約成本，降低產(chǎn)品價(jià)格，提高企業(yè)的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。

（二）人力資源成本會(huì)計(jì)計(jì)量法

人力資源成本項(xiàng)目的內(nèi)涵確認(rèn)之后，就要選擇一定的計(jì)量基礎(chǔ)和計(jì)量方法，將人力資源成本加以量化，應(yīng)根據(jù)人力資源成本項(xiàng)目各自不同的特點(diǎn)，把各個(gè)項(xiàng)目所涉及的費(fèi)用直接或經(jīng)計(jì)算相加。由于人力資源和其他物質(zhì)資源在投資形式上有很大的區(qū)別，基于人力資源成本自有的特點(diǎn)，可采用歷史成本法;機(jī)會(huì)成本法;重置成本法。

（1）歷史成本法也稱為原始成本法、實(shí)際成本法，它是以企業(yè)取得、開(kāi)發(fā)和使用人力資源時(shí)實(shí)際發(fā)生的支出來(lái)計(jì)量人力資源成本的一種核算方法，它反映的是企業(yè)人力資源的實(shí)際成本。歷史成本法符合傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的核算原則和核算方法，提供的會(huì)計(jì)信息具有客觀性并易于驗(yàn)證。它是一種為人們所廣泛接受并易于理解的人力資源成本的核算方。而這種方法的局限性表現(xiàn)在于沒(méi)有人力資源在服務(wù)過(guò)程中的整體價(jià)值，由于分期攤銷(xiāo)，其價(jià)值持續(xù)減少，人力資源價(jià)值應(yīng)隨著時(shí)間推移，經(jīng)驗(yàn)的增加而減少。

（2）重置成本法是“重置現(xiàn)在擁有的或使用的某一項(xiàng)資源所必須招致的犧牲”，人力資源的重置成本是指企業(yè)為重置目前所擁有或控制的人力資源所必須作出的犧牲。人力資源的重置成本法，就是以在現(xiàn)實(shí)的物價(jià)條件下企業(yè)要重新接到目前所擁有或控制的已達(dá)到一定水平的某一員工或部分員工或全體員工所必須發(fā)生的所有支出作為企業(yè)目前的人力資源的成本的一種核算方法。它反映的是企業(yè)為取得和開(kāi)發(fā)目前所擁有或控制的部分或全部人力資源而發(fā)生的實(shí)際成本的現(xiàn)實(shí)價(jià)值。重置成本法提供的信息可以作為企業(yè)管理者作出人力資源取得決策和開(kāi)發(fā)決策時(shí)的參考。當(dāng)他也具備著不足之處，表現(xiàn)為增加了會(huì)計(jì)核算的工作量;核算時(shí)，要按重置成本調(diào)整人力資源成本的賬面余額，將重置成本與原賬面余額的差額作為人力資源損益計(jì)入當(dāng)期利潤(rùn)總額，同時(shí)對(duì)以后會(huì)計(jì)期的分?jǐn)偟娜肆Y源成本也要進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整，這些都會(huì)導(dǎo)致提供的會(huì)計(jì)信息失真;重置成本的確定帶有很大的主觀性;脫離了實(shí)際成本原則，使人們難以接受。

（3）機(jī)會(huì)成本法是指企業(yè)職工脫產(chǎn)學(xué)習(xí)期間不能為企業(yè)進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)所帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)損失和遣散人員在離職前因工作業(yè)績(jī)下降和離職后該職位空缺而給企業(yè)造成的經(jīng)濟(jì)損失等。機(jī)會(huì)成本法提供的信息也可以作為企業(yè)管理者作出人力資源決策時(shí)的參考。機(jī)會(huì)成本不是實(shí)際的支出，而是企業(yè)可能要為所作出的人力資源決策承擔(dān)的犧牲。但同時(shí)也存在著它的不足之處：如果將機(jī)會(huì)成本作為企業(yè)人力資源損益而計(jì)入當(dāng)期損益，顯然也是不恰當(dāng)?shù)模矔?huì)造成會(huì)計(jì)信息的失真。

三、力資源成本會(huì)計(jì)的核算

在這一部分我們以貨幣為主要計(jì)量尺度，對(duì)會(huì)計(jì)主體在人力資源成本方面的資金運(yùn)動(dòng)進(jìn)行反映。合理的對(duì)人力資源成本會(huì)計(jì)的核算對(duì)于保證人力資源成本會(huì)計(jì)的工作質(zhì)量，提高人力資源成本會(huì)計(jì)的工作效率，正確、及時(shí)地編制會(huì)計(jì)報(bào)表，滿足相關(guān)會(huì)計(jì)信息使用者的需求有著重要的意義。

（一）人力資源成本會(huì)計(jì)核算原則

（1）分期原則。人力資源的投資不是在一個(gè)會(huì)計(jì)期間內(nèi)就可以完成的，它具有延續(xù)性，因此人力資源應(yīng)按會(huì)計(jì)分期的原則分別計(jì)算每一個(gè)會(huì)計(jì)期間形成的人力資源成本，并在期間終了時(shí)予以確認(rèn)。記入“人力資產(chǎn)”賬戶，形成企業(yè)的人力資產(chǎn)價(jià)值。

（2）按收益的時(shí)間分?jǐn)傇瓌t。人力資源投資是為了獲得未來(lái)收益而發(fā)生的投資，因此人力投資成本應(yīng)按收益與費(fèi)用配比原則在各期間分期攤銷(xiāo)。

（3）相關(guān)性原則。企業(yè)成本核算時(shí)，應(yīng)當(dāng)分別將不同車(chē)間部門(mén)及科室的人力資源成本進(jìn)行歸類(lèi)匯總，以方便反映整個(gè)企業(yè)的人力資源的配置情況。

（二）人力資源成本會(huì)計(jì)核算應(yīng)注意的事項(xiàng)

（1）以人力資源成本會(huì)計(jì)特有的假設(shè)為前提。核算人力資源成本不僅要接受傳統(tǒng)的“會(huì)計(jì)主體、持續(xù)經(jīng)營(yíng)、會(huì)計(jì)分期、貨幣計(jì)量”四個(gè)假設(shè)前提，還應(yīng)遵循如：核算主體擁有最有價(jià)值的人力資源、核算主體服務(wù)期限相對(duì)穩(wěn)定、人力資源成本可計(jì)量、人力資源成本信息重要等假設(shè)前提，以合理配置內(nèi)部人力資源，提供科學(xué)信息。

（2）以人力資源會(huì)計(jì)特殊會(huì)計(jì)原則為前提。人力資源會(huì)計(jì)作為傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的一個(gè)分支，既要繼承傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的基本原則，又有自身固有的特殊原則，如：既對(duì)人力資源進(jìn)行綜合計(jì)量，又保持物質(zhì)資源核算體系完整性的原則;既要考慮不同國(guó)家的不同人事制度，又要考慮不同組織、不同勞工制度與國(guó)情相結(jié)合的原則;此外，還有分級(jí)管理的原則、例外管理的原則等。

（3）保持與傳統(tǒng)成本會(huì)計(jì)的完整性與統(tǒng)一性。人力資源成本會(huì)計(jì)應(yīng)包括成本預(yù)測(cè)、決策、計(jì)劃、控制、核算、成本責(zé)任、分析及考核等一系列內(nèi)容，其中成本核算是最基本的部分。人力資源會(huì)計(jì)作為會(huì)計(jì)學(xué)科中一個(gè)正在發(fā)展的新的分支，其前提條件尚未發(fā)育完全，有待于理論上的不斷完善及實(shí)踐中不斷嘗試與運(yùn)用，會(huì)計(jì)學(xué)界在這方面的研究任重道遠(yuǎn)，尚需做進(jìn)一步的艱苦探索。

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（作者單位：河南牧業(yè)經(jīng)濟(jì)學(xué)院）