陳達(dá)偉

（上海海外聯(lián)合投資股份有限公司，上海 200052）

一、引言

傳統(tǒng)的管理會(huì)計(jì)是企業(yè)內(nèi)部運(yùn)用財(cái)務(wù)及相關(guān)數(shù)據(jù)為滿足管理需求而衍生出的一系列財(cái)務(wù)邏輯的分析、管理應(yīng)用，是把財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)從單純的核算擴(kuò)展到一種將解析過(guò)去、控制現(xiàn)在、籌劃未來(lái)有機(jī)結(jié)合的管理活動(dòng)。其職能包括：預(yù)測(cè)、決策、規(guī)劃、控制、考核。

近年來(lái)，物聯(lián)網(wǎng)元件被大量運(yùn)用、數(shù)據(jù)存儲(chǔ)成本大幅降低、電腦算力不斷翻倍，都促使大數(shù)據(jù)時(shí)代成為必然。隨著大數(shù)據(jù)技術(shù)日趨成熟，管理會(huì)計(jì)將與企業(yè)運(yùn)營(yíng)結(jié)合得更緊密，將更深地嵌入企業(yè)整體架構(gòu)中。

本文旨在從大數(shù)據(jù)的特點(diǎn)切入，結(jié)合當(dāng)前管理會(huì)計(jì)的主要問(wèn)題，展望一下管理會(huì)計(jì)接下來(lái)的發(fā)展。

二、管理會(huì)計(jì)的現(xiàn)狀

管理會(huì)計(jì)在過(guò)去的二十多年里完成了與ERP系統(tǒng)的融合，使得整個(gè)管理會(huì)計(jì)體系調(diào)動(dòng)數(shù)據(jù)的能力有了質(zhì)的飛躍，這些數(shù)據(jù)涵蓋了財(cái)務(wù)范疇的所有金額與數(shù)量，并且具有有限調(diào)閱ERP其他模塊下數(shù)據(jù)的能力，例如：生產(chǎn)日期、考勤時(shí)間、耗電量等。管理會(huì)計(jì)充分地完成了“電子化”。

然而，“電子化”仍然存在以下的問(wèn)題：

（一）管理會(huì)計(jì)頻率太低、沒(méi)有規(guī)律

財(cái)務(wù)信息生成并非全自動(dòng)，仍需作周期性的操作（如審核、結(jié)轉(zhuǎn)等）才能生成確定的財(cái)務(wù)報(bào)表。這些操作往往以最小的會(huì)計(jì)周期“月”為單位，使管理會(huì)計(jì)很難以更小的時(shí)間單位做數(shù)據(jù)處理，阻礙了向更高效管理的發(fā)展。

（二）管理會(huì)計(jì)過(guò)程程式化

在“電子化”情境下，以上提及的某些周期性操作被集中在月末進(jìn)行，失去了獲得“實(shí)時(shí)數(shù)據(jù)”、做“實(shí)時(shí)分析”的機(jī)會(huì)。例如：成本模塊每天產(chǎn)生的數(shù)據(jù)只在月末才被一次轉(zhuǎn)入總賬模塊供報(bào)表編制使用。

（三）管理會(huì)計(jì)模型一成不變

當(dāng)前電子化架構(gòu)下財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)往往只能用于單一模型，使企業(yè)財(cái)務(wù)管理人員無(wú)法深層次、多角度來(lái)審視運(yùn)營(yíng)活動(dòng)。例如：一些財(cái)務(wù)系統(tǒng)或ERP財(cái)務(wù)模塊導(dǎo)出成本數(shù)據(jù)主要用于實(shí)際成本法或標(biāo)準(zhǔn)成本法，在進(jìn)行本量利分析時(shí)，財(cái)務(wù)人員需要額外從不同部門獲得口徑不同的數(shù)據(jù)進(jìn)行拼接組合后，方能開始分析，既耗時(shí)又不準(zhǔn)確。

三、大數(shù)據(jù)背景下管理會(huì)計(jì)的重點(diǎn)

隨著智能化程度的提高，企業(yè)通過(guò)智能方式收集或生成的數(shù)據(jù)越精細(xì)，單位時(shí)間內(nèi)產(chǎn)生的數(shù)據(jù)量就越大、種類越多。以上即“大數(shù)據(jù)”的三大特點(diǎn)：大量、快速、多樣化。管理會(huì)計(jì)當(dāng)前的重點(diǎn)是基于物聯(lián)網(wǎng)系統(tǒng)所生成的大數(shù)據(jù)進(jìn)行更復(fù)雜、更快速、更廣泛的財(cái)務(wù)管理應(yīng)用。

（一）企業(yè)全域數(shù)據(jù)的覆蓋

目前，財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)抓取和記錄只是局限在保存于財(cái)務(wù)系統(tǒng)或ERP財(cái)務(wù)模塊中的數(shù)據(jù)，如：總賬分錄、序時(shí)賬、日記賬等。管理會(huì)計(jì)基于這些數(shù)據(jù)進(jìn)行著預(yù)測(cè)及分析活動(dòng)，它們已經(jīng)被財(cái)務(wù)系統(tǒng)或財(cái)務(wù)模塊接口篩選和整理，只是對(duì)傳統(tǒng)財(cái)務(wù)工作有意義的數(shù)據(jù)，如：借記/貸記金額、余額、科目代碼、數(shù)量等。這樣的“篩選和整理”是依據(jù)一定的會(huì)計(jì)原則進(jìn)行的，目的是將數(shù)據(jù)呈現(xiàn)出企業(yè)在一段時(shí)間內(nèi)運(yùn)營(yíng)的歷程，如：明細(xì)賬、日記賬、利潤(rùn)表；或者某時(shí)間點(diǎn)所處的狀態(tài)，如：資產(chǎn)負(fù)債表。這樣的好處是能從“企業(yè)價(jià)值鏈”產(chǎn)生的信息中言簡(jiǎn)意賅地歸納企業(yè)運(yùn)營(yíng)狀態(tài)，并做出分析，但與此同時(shí)剔除了許多數(shù)據(jù)。

這些被剔除的數(shù)據(jù)在傳統(tǒng)財(cái)務(wù)管理中沒(méi)有一席之地，而恰恰是它們，可能蘊(yùn)含著對(duì)管理會(huì)計(jì)很有價(jià)值的信息。例如：倉(cāng)儲(chǔ)環(huán)境溫度與生鮮庫(kù)存變質(zhì)之間的關(guān)系；關(guān)聯(lián)方交易合同的簽約時(shí)間、簽約數(shù)量、已經(jīng)交付數(shù)量等。

管理會(huì)計(jì)能夠運(yùn)用的“企業(yè)價(jià)值鏈”所產(chǎn)生的數(shù)據(jù)越豐富，分析結(jié)果就越準(zhǔn)確、分析模式就越多樣。換言之，如果管理會(huì)計(jì)能夠調(diào)用整個(gè)企業(yè)每天所形成的數(shù)據(jù)：時(shí)間、溫度、尺寸，甚至是圖像、聲音、圖像，那么理論上就有能力分析一切財(cái)務(wù)現(xiàn)象、解釋一切財(cái)務(wù)問(wèn)題。

（二）多維度展開

管理會(huì)計(jì)歸根到底是對(duì)企業(yè)的各種資源進(jìn)行的各種“向前看”的管理，由一些量化的目標(biāo)倒推計(jì)算出未來(lái)每個(gè)節(jié)點(diǎn)企業(yè)資源“理想中”的狀態(tài)。這個(gè)理想中狀態(tài)被不斷地與企業(yè)已達(dá)到的狀態(tài)作對(duì)比，形成管理的“路線圖”。管理會(huì)計(jì)能夠使用的數(shù)據(jù)越精細(xì)、越多樣，進(jìn)行對(duì)比分析的維度就越多樣、能生成的“路線圖”就越具體，這樣呈現(xiàn)的“多維度”分析能更全面地反映企業(yè)的狀態(tài)和存在的問(wèn)題。

作業(yè)成本法可以充分地展示以上多維度特征帶來(lái)的優(yōu)勢(shì)。作業(yè)成本法，將直接成本和間接成本作為產(chǎn)品（服務(wù)）消耗“作業(yè)”的成本同等地對(duì)待，將“產(chǎn)品”向下依次細(xì)分，形成產(chǎn)品-成本動(dòng)因-作業(yè)-資源自上而下的樹狀結(jié)構(gòu)。根據(jù)作業(yè)活動(dòng)耗用“資源”的情況，將“資源”耗費(fèi)分配給“作業(yè)”；再依照成本對(duì)象消耗“作業(yè)”的情況，把“作業(yè)成本”分配給“成本對(duì)象”。它是使獲取產(chǎn)品成本信息質(zhì)量更高的一種成本核算及分析方法。作業(yè)成本法的關(guān)鍵在于做好：資源（最小的成本單元）成本分配算法，定義作業(yè)（最小的成本歸集單元），以“成本動(dòng)因”來(lái)選取作業(yè)。

傳統(tǒng)企業(yè)財(cái)務(wù)實(shí)踐中運(yùn)用業(yè)成本法的難點(diǎn)是：企業(yè)財(cái)務(wù)層面的數(shù)據(jù)往往以“部門維度”采集的。不同部門的數(shù)據(jù)記錄方法、口徑、甚至系統(tǒng)各有不同。而作業(yè)成本法需要打破以部門維度的數(shù)據(jù)采集體系，以“成本動(dòng)因”下的“作業(yè)”維度定義成本。這就需要統(tǒng)一記錄來(lái)自不同部門數(shù)據(jù)的標(biāo)準(zhǔn)。這會(huì)涉及大量對(duì)每個(gè)部門的薪資數(shù)據(jù)換算與分配的計(jì)算，在此類數(shù)據(jù)基礎(chǔ)上執(zhí)行作業(yè)成本法非常耗間，效費(fèi)比低，違背了使用的初衷。

在“大數(shù)據(jù)”情境下，企業(yè)利用各種物聯(lián)網(wǎng)元件組建起猶如神經(jīng)系統(tǒng)的物聯(lián)感知網(wǎng)絡(luò)，時(shí)刻自動(dòng)地產(chǎn)生企業(yè)運(yùn)營(yíng)每個(gè)角落的數(shù)據(jù)，并被獲取。在獲取這些數(shù)據(jù)的同時(shí)，系統(tǒng)已經(jīng)給所有數(shù)據(jù)加上了許多預(yù)設(shè)的“標(biāo)簽”，如：1克A原料對(duì)應(yīng)的：供應(yīng)商、生產(chǎn)日期、領(lǐng)用出庫(kù)時(shí)間、領(lǐng)用生產(chǎn)線、領(lǐng)用人、作業(yè)代碼等，從而形成“原數(shù)據(jù)”庫(kù)。

“大量”和“快速”的特性結(jié)合強(qiáng)大算力，“原數(shù)據(jù)”瞬間被導(dǎo)入設(shè)計(jì)好的“作業(yè)成本法”模型中，實(shí)時(shí)產(chǎn)生每個(gè)“一‘作業(yè)’對(duì)多‘資源’”的數(shù)據(jù)集；多個(gè)“作業(yè)”又按照模型的定義集成在一起，組成“成本動(dòng)因”數(shù)據(jù)集；然后，多個(gè)“成本動(dòng)因”又形成“產(chǎn)品”。這樣，一個(gè)“產(chǎn)品-成本動(dòng)因-作業(yè)-資源”的樹狀結(jié)構(gòu)數(shù)據(jù)集就此誕生。該數(shù)據(jù)集能夠?qū)崟r(shí)按照時(shí)間切片向下挖掘，直至每種最小單位計(jì)量“資源”的具體信息為止，如：1克某原材料、1小時(shí)某員工工時(shí)等。

同時(shí)，如果以上“原數(shù)據(jù)”庫(kù)導(dǎo)入“以部門維度核算”模型中，又可以產(chǎn)生“部門-產(chǎn)品-成本”的樹狀數(shù)據(jù)集，用于部門維度的分析。這樣多維度的管理報(bào)表可以立即被導(dǎo)出，管理會(huì)計(jì)維度的多少不再受管理維度和人力資源的制約，而取決于能設(shè)計(jì)出多少個(gè)維度模型。

（三）高頻率管理會(huì)計(jì)

“大數(shù)據(jù)”高速特性主要得益于過(guò)去30年計(jì)算機(jī)算力以及存儲(chǔ)能力的不斷提升。目前商用服務(wù)器能夠滿足一般企業(yè)對(duì)于高頻率數(shù)據(jù)運(yùn)算的要求。高頻率的定義應(yīng)該小于會(huì)計(jì)最小的報(bào)表周期：一個(gè)月。過(guò)去的經(jīng)驗(yàn)是管理會(huì)計(jì)報(bào)表由于需要使用財(cái)務(wù)報(bào)表的數(shù)據(jù)，所以往往周期不小于一個(gè)月。但是大數(shù)據(jù)采集智能化以后，管理會(huì)計(jì)報(bào)表的編制周期將可以進(jìn)一步縮短，直至逼近1小時(shí)，甚至更短。

這種改變讓管理向更精細(xì)的方向邁進(jìn)：可以按小時(shí)甚至分鐘分析每條生產(chǎn)線的產(chǎn)能和成本耗費(fèi)，結(jié)合每個(gè)產(chǎn)品的需求量和各個(gè)作業(yè)的精確生產(chǎn)時(shí)間， 24小時(shí)的生產(chǎn)調(diào)度變得游刃有余。而且整個(gè)數(shù)據(jù)更新、管理調(diào)度、任務(wù)下達(dá)的過(guò)程是實(shí)時(shí)的。

（四）快速精準(zhǔn)預(yù)測(cè)分析

計(jì)算機(jī)高算力除了能使管理會(huì)計(jì)報(bào)表編制頻率提高以外，也能使預(yù)測(cè)性工具使用更多的歷史數(shù)據(jù)并具備更多的變量配置。例如：利潤(rùn)表預(yù)測(cè)分析中，如果將某些有線性發(fā)展趨勢(shì)的成本費(fèi)用通過(guò)各自獨(dú)立的線性趨勢(shì)法計(jì)算出未來(lái)每月的增長(zhǎng)趨勢(shì)，并加入利潤(rùn)表預(yù)測(cè)的話，這樣編制的預(yù)測(cè)將比給予這些成本費(fèi)用一個(gè)固定的增長(zhǎng)率而編制的預(yù)測(cè)要更接近真相。

四、大數(shù)據(jù)背景下管理會(huì)計(jì)的難點(diǎn)

（一）大數(shù)據(jù)構(gòu)架的鋪設(shè)

大數(shù)據(jù)天然與規(guī)模經(jīng)濟(jì)相契合，因此，大型企業(yè)天然具有進(jìn)行大數(shù)據(jù)改革的欲望，他們也擁有進(jìn)行這種改革的資源。一旦大型企業(yè)在完成大數(shù)據(jù)底層布局后，管理層必然希望財(cái)務(wù)管理能夠以財(cái)務(wù)報(bào)表為起點(diǎn)更深入地向下挖掘，去解釋一個(gè)接一個(gè)在運(yùn)營(yíng)中困擾管理層的難題。

然而，大型企業(yè)由于普遍性的部門系統(tǒng)林立及行事慣性而無(wú)法完全地對(duì)整個(gè)企業(yè)完成大數(shù)據(jù)底層采集和整理的布局。這使得一個(gè)大而統(tǒng)一的大數(shù)據(jù)系統(tǒng)難以形成，“大數(shù)據(jù)”管理會(huì)計(jì)也就無(wú)從談起了。

（二）“變成大數(shù)據(jù)”或“被大數(shù)據(jù)”

目前一臺(tái)商用服務(wù)器中存儲(chǔ)器可以堆疊至萬(wàn)億字節(jié)級(jí)別（T字節(jié)），而且價(jià)格是中小企業(yè)可以承受的。于是，即時(shí)全局?jǐn)?shù)據(jù)運(yùn)算普及已成現(xiàn)實(shí)。數(shù)據(jù)的采集首次成了瓶頸，而非運(yùn)算。

對(duì)于中小型企業(yè)，在大數(shù)據(jù)時(shí)代能否在自身運(yùn)營(yíng)中找到能夠源源不斷地產(chǎn)生“大數(shù)據(jù)”的“大數(shù)據(jù)源”并且對(duì)其采集是關(guān)鍵命題。數(shù)據(jù)已經(jīng)成為新的一元生產(chǎn)要素，若不能變成“大數(shù)據(jù)”的源泉，那么就只能被并入一個(gè)“大數(shù)據(jù)”系統(tǒng)中，成為“大數(shù)據(jù)”的一部分，“大數(shù)據(jù)”這一生產(chǎn)要素就無(wú)法惠澤該企業(yè)管理會(huì)計(jì)。

（三）財(cái)管人員職業(yè)要求升級(jí)

擁有“大數(shù)據(jù)源”以后，如何充分利用它就成了關(guān)鍵。對(duì)管理會(huì)計(jì)的充分理解并不足以駕馭它，財(cái)務(wù)管理崗位還需具備采集、挖掘“大數(shù)據(jù)”的相關(guān)知識(shí)及相關(guān)工具的應(yīng)用能力。財(cái)務(wù)專業(yè)知識(shí)與“大數(shù)據(jù)”知識(shí)結(jié)合運(yùn)用的能力將決定財(cái)務(wù)人才的價(jià)值高低。

綜上所述，若以上重點(diǎn)及難點(diǎn)被恰當(dāng)?shù)靥幚砑敖鉀Q，管理會(huì)計(jì)將利用大數(shù)據(jù)“多次使用價(jià)值”的特性，不斷地為企業(yè)運(yùn)營(yíng)管理中快速、多維度、精確的財(cái)務(wù)管理工具體系。管理會(huì)計(jì)將發(fā)生質(zhì)變，并在企業(yè)運(yùn)營(yíng)中釋放巨大能量。