施瑜

[摘要]本文以A省的審計執(zhí)法檢查工作為研究對象，通過分析提出了制定配套制度、加快智能建設(shè)、優(yōu)化對象內(nèi)容、規(guī)范檢查報告四方面的建設(shè)性意見。

[關(guān)鍵詞]審計? ? 執(zhí)法檢查? ? 證實分析

審計執(zhí)法檢查是審計機關(guān)審計質(zhì)量控制的一項重要措施，也是一項法定的制度安排。本文通過對A省審計執(zhí)法檢查制度和方式、檢查對象范圍和內(nèi)容、檢查情況反映、檢查工作效果、檢查結(jié)果運用五個方面的研究分析，總結(jié)經(jīng)驗，找出問題，在此基礎(chǔ)上，提出制定配套制度、加快智能建設(shè)、優(yōu)化對象內(nèi)容、規(guī)范檢查報告等建議，以期進一步提升審計執(zhí)法檢查工作的科學(xué)化、規(guī)范化、信息化。

一、審計執(zhí)法檢查工作的實證分析

本文以獲得的2010—2013年、2015—2020年的10份《全省審計機關(guān)審計執(zhí)法質(zhì)量檢查工作方案》;2010—2013年、2016年、2018年、2019年的7份《全省審計機關(guān)審計執(zhí)法質(zhì)量檢查情況的通報》（以下簡稱《通報》）為對象進行實證分析研究。

（一）檢查制度和方式的實證分析

1.不斷規(guī)范制度，有序推進檢查工作。A省的審計執(zhí)法檢查工作在省審計廳的統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)下，注重實踐探索，勇于創(chuàng)新，不斷推進制度建設(shè)。2015年3月，A省出臺《A省審計條例》，規(guī)定“審計機關(guān)應(yīng)當加強對其依法設(shè)立的派出機構(gòu)和下級審計機關(guān)的領(lǐng)導(dǎo)，建立健全工作報告、監(jiān)督檢查、審計質(zhì)量控制等制度，提高審計監(jiān)督質(zhì)量和效率”。2018年8月，A省審計廳出臺《A省審計廳審計執(zhí)法檢查辦法》，具體規(guī)定了檢查工作的方式、程序、內(nèi)容和重點等事項，細化了工作要求;解決了自2010年以后將“審計項目質(zhì)量檢查”改稱“審計執(zhí)法檢查”一直沒有制度層面依據(jù)的問題，明確審計執(zhí)法檢查的范圍大于審計業(yè)務(wù)質(zhì)量檢查，審計執(zhí)法檢查可以與審計業(yè)務(wù)質(zhì)量檢查同步開展、同步實施。

截至2020年6月，審計執(zhí)法檢查的流程已構(gòu)建，見圖1。

分析檢查工作的制度和流程，能確保檢查工作的有序開展，保證檢查結(jié)論的正確性和客觀性，但發(fā)現(xiàn)對檢查目標實現(xiàn)的把控還不夠有力，主要是缺少以下配套制度：

（1）缺少檢查發(fā)現(xiàn)問題整改工作制度。執(zhí)法行為問題是由各種原因造成的，需采取不同整改措施，措施的針對性、可行性對于整改工作是十分重要的。就現(xiàn)狀來看，有的整改措施過于籠統(tǒng)、操作性不強、難見實效，需要通過規(guī)范整改工作來改善現(xiàn)狀。（2）缺少自查質(zhì)量督查制度。檢查工作實行“內(nèi)部自查+上級檢查”模式，上級檢查以抽查的方式進行，覆蓋面十分有限，而內(nèi)部自查可以做到全覆蓋，在更大程度上保證審計質(zhì)量。但是內(nèi)部自查受時間、人力、重視程度等因素的影響，在缺乏外部監(jiān)管的情況下，往往會流于形式。盡管省審計廳在2016年、2018—2020年的《全省審計機關(guān)審計執(zhí)法質(zhì)量檢查工作方案》中明確“對自查不認真的，將另行組織復(fù)查”，但因未出臺判斷自查工作認真程度的標準和復(fù)查的操作程序規(guī)定，復(fù)查尚未實施，造成對自查工作質(zhì)量缺乏把控力度。（3）缺少追究過錯行為責(zé)任的實施細則?？v觀7份《通報》，可以發(fā)現(xiàn)沒有對檢查發(fā)現(xiàn)的問題進行過一次責(zé)任追究，究其原因是缺乏操作規(guī)定。雖然《A省審計廳審計執(zhí)法檢查辦法》第十六條規(guī)定：“對存在重大質(zhì)量問題的審計項目，要嚴肅追究相關(guān)人員責(zé)任”，但是沒有明確“重大質(zhì)量問題”的情形和具體的操作程序。若執(zhí)行《A省審計機關(guān)審計執(zhí)法過錯責(zé)任追究辦法》，其又是以過錯行為造成嚴重后果為追責(zé)條件的。就檢查發(fā)現(xiàn)的問題來看，大多數(shù)問題尚未造成不良的法律后果，難以按該辦法追究過錯責(zé)任，但這些問題卻是風(fēng)險隱患，時刻威脅著“審計生命線”。在沒有實施過錯責(zé)任追究的環(huán)境下，僅以通報提醒教育、上報整改報告的方法處理，執(zhí)法檢查顯得蒼白無力，“治已病，防未病”作用大大降低。

2.探索組織方式，提高檢查工作質(zhì)效。梳理10份《審計機關(guān)審計執(zhí)法質(zhì)量檢查工作方案》發(fā)現(xiàn)，A省圍繞保證檢查工作的客觀性和正確性、提升檢查效率、減輕基層審計機關(guān)負擔等方面，在組織方式和方法上進行了積極探索。采用三種組織方式，即實地檢查、現(xiàn)場檢查和非現(xiàn)場檢查相結(jié)合、集中交叉檢查;采取“四個結(jié)合”的方法，即質(zhì)量檢查與執(zhí)法調(diào)研相結(jié)合、全面自查與項目抽查相結(jié)合、非現(xiàn)場檢查與現(xiàn)場檢查相結(jié)合、統(tǒng)一檢查尺度與接受監(jiān)督相結(jié)合。在集中交叉檢查中采取專題培訓(xùn)、過程答疑和集中點評交流相結(jié)合的方法，設(shè)計統(tǒng)一的檢查工作底稿，確定四級指標92個子項的檢查內(nèi)容，按照統(tǒng)一的指標子項核查，提高檢查工作質(zhì)效。

不同組織方式各有優(yōu)劣，其共同特點是以階段性的人工方式進行、未到相關(guān)單位進行延伸核實、資源的利用和整合仍有提升空間。

（二）檢查對象范圍和內(nèi)容的實證分析

1.檢查對象逐步量化，實行“單位+項目”雙要求。A省對檢查對象的確定，經(jīng)歷了從無要求到“單位+項目”雙要求的歷程。就設(shè)區(qū)市審計局的檢查工作來說，2015—2020年，規(guī)定每年必須抽查1/3的縣區(qū)審計局;對各個審計局至少檢查的項目數(shù)量2015—2018年為3個、2019年為3—4個、2020年為4—5個。就省審計廳對區(qū)市審計局的檢查工作來說，2010—2013年、2018—2020年檢查單位全覆蓋，2016年和2017年檢查單位分別為4個、3個市審計局加1個縣區(qū)局;項目檢查數(shù)量在2017年前無數(shù)量規(guī)定，在2017—2019年為3—5個，2020年為4—5個。

2.檢查范圍不斷拓展，實行“3 +N”。2013年，A省首次對審計項目的檢查范圍作了規(guī)定，明確經(jīng)濟責(zé)任審計為必查項目。2015年開始，將財政同級審或部門預(yù)算執(zhí)行審計、固定資產(chǎn)投資審計三類項目納入必查范圍。隨后檢查范圍不斷擴大，自2017年起，將出具的審計決定書和審計事項移送處理書全部納入檢查范圍;自2019年起，將涉及行政復(fù)議行政訴訟的審計項目納入必檢范圍，2020年又將自然資源資產(chǎn)經(jīng)濟責(zé)任審計項目、涉及政務(wù)信息公開的審計項目納入必檢范圍。通過檢查點和檢查面的結(jié)合，既實施了對審計項目質(zhì)量點的檢查，又實現(xiàn)了對專項工作整體質(zhì)量的檢查。

3.檢查內(nèi)容不斷豐富，實行“業(yè)務(wù)+履職”。2011年前的檢查是以審計項目檔案為檢查對象的，重點檢查審計項目立項、審計方案制訂、審計整改落實和審計質(zhì)量控制制度落實情況。自2012年起，將依法履行法定審計職權(quán)情況納入檢查事項，現(xiàn)已對“中介審計報告的核查”“計算機審計、經(jīng)濟責(zé)任審計、全部政府性資金審計全覆蓋”“清退與審計法定職責(zé)無關(guān)的議事協(xié)調(diào)機構(gòu)”“落實六大行動計劃”“質(zhì)量提升工程”“落實省審計工作會議”等事項進行了檢查。2019年度將上年度巡視發(fā)現(xiàn)問題的整改，列為重點檢查內(nèi)容。目前，檢查內(nèi)容已形成“審計署和省審計廳重大工作部署貫徹落實情況”“審計質(zhì)量管理制度實施有效性”“依法行政工作推進情況”三大板塊，實現(xiàn)了從單一性向多元化發(fā)展。

與此同時，也發(fā)現(xiàn)在檢查對象范圍和內(nèi)容的設(shè)定上存在以下不足：一是檢查工作方案雖然規(guī)定設(shè)區(qū)市審計局對所屬縣區(qū)審計局的檢查必須抽查三分之一，但沒有明確三年全覆蓋的要求，容易造成有的縣區(qū)審計局較長時間內(nèi)沒有接受市審計局檢查。二是檢查的項目數(shù)量較少且以項目類別作為確定檢查范圍的依據(jù)，檢查范圍集中度高，難以發(fā)現(xiàn)其他審計項目中的重大審計執(zhí)法問題。三是因檢查范圍長期固定，導(dǎo)致檢查事項涉及人員相對集中，對提高整體審計隊伍專業(yè)素質(zhì)的影響力減弱。

（三）檢查情況反映的實證分析

A省審計廳對檢查情況的反映主要有兩個途徑：一是出具《通報》，包括執(zhí)法檢查基本情況、執(zhí)法的主要措施和成效、檢查發(fā)現(xiàn)的主要問題和原因分析、檢查建議等內(nèi)容。二是以《檢查發(fā)現(xiàn)的具體問題清單表》代替檢查情況報告，明確發(fā)現(xiàn)的問題和整改的要求，但缺少檢查結(jié)論和對今后工作的具體指導(dǎo)意見。

在分析7份《通報》后，發(fā)現(xiàn)存在以下三個問題：

1.各部分標題不統(tǒng)一。關(guān)于執(zhí)法檢查基本情況的表述有“總體情況”“執(zhí)法檢查情況和主要做法”“檢查組織實施基本情況及成效”等;關(guān)于執(zhí)法的主要措施和成效的表述有“審計質(zhì)量管理的主要做法”“貫徹執(zhí)行審計法律法規(guī)的主要措施及成效”“各地工作亮點及成效”等;關(guān)于檢查建議的表述有“加強審計質(zhì)量管理的要求”“進一步提高審計執(zhí)法能力和水平的意見”“相關(guān)建議”“進一步加強審計執(zhí)法工作的工作要求”等，沒有統(tǒng)一規(guī)范，易造成讀者對內(nèi)容理解的偏差。

2.重點內(nèi)容不夠突出。統(tǒng)計7份《通報》正文內(nèi)容字數(shù)，見表1。

通報內(nèi)容的詳略分布不夠合理，“執(zhí)法的主要措施和成效”部分平均占正文字數(shù)的45%，其中最高為58%，最低也達30%;而“檢查發(fā)現(xiàn)的主要問題”部分平均占正文字數(shù)的23%，其中最高為36%，最低只有17%，問題導(dǎo)向原則不夠明顯;“檢查建議”部分平均占正文字數(shù)的14%，其中最高為22%，最低為10%。

另外，2個年度對檢查發(fā)現(xiàn)的問題未作原因分析，5個年度對檢查發(fā)現(xiàn)問題的原因分析大多立足于問題表象概述，歸于認識不足、意識不強、作風(fēng)不實、人少事多等原因，沒有追溯到質(zhì)量管理制度的建設(shè)和執(zhí)行層面，找出控制薄弱點。檢查意見偏于原則，要求不夠具體，缺乏約束性。

3.檢查結(jié)論不全面且表述不規(guī)范。作為一項對審計執(zhí)法情況進行審查和評估的活動，檢查評價結(jié)論應(yīng)是通報的一項重要內(nèi)容。從7份檢查情況通報來看，存在檢查評價結(jié)論不全面且表述不規(guī)范的問題，7份通報均只有肯定性結(jié)論，無否定性結(jié)論;3份通報將評價放在“執(zhí)法檢查基本情況”部分反映，4份通報將評價放在“執(zhí)法的主要措施和成效”部分反映，均沒有單獨表述檢查結(jié)論。

（四）檢查工作效果的實證分析

分析7份《通報》發(fā)現(xiàn)，通過多年來的執(zhí)法檢查，部分問題已在一定范圍內(nèi)得以整改，16個問題在全省范圍內(nèi)得到徹底的整改，取得了一定成效。但從全省范圍內(nèi)看，仍有43個問題在2個以上檢查年度中重復(fù)出現(xiàn)，占發(fā)現(xiàn)問題的73%，有的問題存在的時間跨度長達10年。其中3個問題在6個檢查年度中重復(fù)出現(xiàn)，占發(fā)現(xiàn)問題的5%;4個問題在5個檢查年度中重復(fù)出現(xiàn)，占發(fā)現(xiàn)問題的7%，見表2。

雖然各年度檢查情況通報中出現(xiàn)的同類問題不一定發(fā)生在同一單位或同一審計人員，難以直接認定前次檢查沒有整改徹底，但是某一類性質(zhì)問題在全省范圍內(nèi)長期存在，說明檢查工作目標未能充分實現(xiàn)，檢查工作的整體效果有提升空間。分析其原因主要是檢查工作的監(jiān)督作用相對薄弱，缺乏持續(xù)檢查相關(guān)單位整改情況的機制;檢查方案對上年度檢查結(jié)果和現(xiàn)狀的考慮不夠充分，每年確定的“審計項目質(zhì)量檢查應(yīng)當重點關(guān)注的事項”基本雷同，均衡使用檢查資源，從而削弱了對不規(guī)范審計執(zhí)法行為的監(jiān)督力。

（五）檢查結(jié)果運用的實證分析

A省審計廳對審計執(zhí)法質(zhì)量檢查結(jié)果的運用主要體現(xiàn)在以下兩個方面：一是實行掛銷號，督促問題整改。自2018年起，實行審計執(zhí)法檢查發(fā)現(xiàn)問題掛銷號制度，被檢查單位向省審計廳上報整改報告，由省審計廳辦理掛銷號手續(xù)。二是與單位工作考核掛鉤。每年的檢查情況與年度單位工作考核掛鉤，占基本分（40—60分）的比例最低為25%、最高為30%，規(guī)定對“發(fā)現(xiàn)審計證據(jù)缺失、法定程序執(zhí)行不到位、定性定責(zé)錯誤、審計處理處罰不當、救濟途徑錯誤、超越審計權(quán)限范圍等嚴重問題以及組織自查不認真的，由檢查組綜合考慮檢查結(jié)果予以扣分，最高扣10分”。

分析檢查結(jié)果的運用情況，存在以下三個問題：一是檢查結(jié)果在整個年度工作考核中的權(quán)重較低，且扣減分的標準是綜合的，帶有一定的自由裁量權(quán)，難以引起基層對審計質(zhì)量控制的高度重視。二是對檢查發(fā)現(xiàn)應(yīng)作審計決定而未作出的或違反國家規(guī)定作審計決定的問題，由于考慮到審計機關(guān)的信譽，在未造成不良法律后果的情況下，往往沒有采取整改措施，也未追究過錯責(zé)任。三是在利用檢查結(jié)果改進審計質(zhì)量控制制度設(shè)計特別是通過制度優(yōu)化減少屢查屢犯問題方面，效果不夠明顯。

二、審計執(zhí)法檢查工作規(guī)范化建設(shè)的思考

審計執(zhí)法檢查工作要以推動審計質(zhì)量控制自我完善、解決檢查發(fā)現(xiàn)問題為目標，具體從以下四方面入手：

（一）制定配套制度，推動問題的整改徹底

檢查工作能否實現(xiàn)“檢查一點、規(guī)范一片”，關(guān)鍵在于相關(guān)單位對審計質(zhì)量管理重要性的認識，是否真正采納了檢查意見。所以，檢查工作組織者除了加強指導(dǎo)外，還應(yīng)將“監(jiān)督”元素貫穿于檢查工作制度。一是制定檢查發(fā)現(xiàn)問題整改工作規(guī)定。為引導(dǎo)被檢查單位快速徹底整改問題，應(yīng)制定《檢查發(fā)現(xiàn)問題整改工作規(guī)定》，明確整改方式、整改要求和整改措施、整改督查程序、整改責(zé)任追究方法等事項。對因粗心、不負責(zé)任造成的問題和因經(jīng)驗不足、工作能力低造成的問題應(yīng)區(qū)分整改要求和整改措施，以減少屢查屢犯問題。二是制定自查工作質(zhì)量督查辦法。針對自查工作重形式輕實質(zhì)的現(xiàn)狀，檢查工作組織者應(yīng)制定《自查工作質(zhì)量督查辦法》，明確自查工作的程序、內(nèi)容重點、方式、要求，以及不認真檢查的判斷標準、情形和處理措施，促使各單位認真做好自查工作。通過對自查工作的督查，推動組長審核、業(yè)務(wù)部門負責(zé)人復(fù)核、法規(guī)部門審理工作的落實。同時，為解決因時間和人力安排上的沖突而影響自查質(zhì)量的問題，可將集中式改為動態(tài)式，在審計項目立卷歸檔時進行自查，將自查情況報局質(zhì)量管理部門，年終匯總局自查情況。三是制定檢查發(fā)現(xiàn)問題的責(zé)任追究實施細則。針對執(zhí)法檢查難以直接按《A省審計機關(guān)審計執(zhí)法過錯責(zé)任追究辦法》來落實責(zé)任追究的現(xiàn)狀，檢查工作組織者應(yīng)專門制定《檢查發(fā)現(xiàn)問題的過錯責(zé)任追究實施細則》，明確認定免責(zé)和追責(zé)的原則和方法、追究范圍、處理辦法、程序等事項，將責(zé)任追究制度落地，提升檢查工作的威懾力，以杜絕或減少屢查屢犯、重大過錯的發(fā)生，真正體現(xiàn)檢查工作的價值。

（二）加快智能建設(shè)，創(chuàng)新檢查工作的方式

針對現(xiàn)行審計執(zhí)法檢查制度人力投入大、檢查面小和滯后性的缺陷，需創(chuàng)新檢查工作方式，開展智能化建設(shè)。一是推進各級審計機關(guān)對審計執(zhí)法工作的智能化管理，使審計執(zhí)法行為資料全部入庫，為執(zhí)法檢查工作智能化奠定基礎(chǔ)。二是構(gòu)建執(zhí)法檢查工作平臺，建立檢查對象數(shù)據(jù)庫、檢查發(fā)現(xiàn)問題數(shù)據(jù)庫、整改數(shù)據(jù)庫、典型經(jīng)驗數(shù)據(jù)庫等各類數(shù)據(jù)庫。同時，與AO系統(tǒng)、OA系統(tǒng)對接，以便于獲取第一手檢查材料，實現(xiàn)動態(tài)的非現(xiàn)場檢查。三是開發(fā)審計執(zhí)法檢查模塊、即時溝通模塊，對常見問題實行自動檢查，對預(yù)警不規(guī)范的審計行為，檢查人員要及時跟進核實。

（三）優(yōu)化對象內(nèi)容，聚焦檢查工作的核心

針對以審計項目為檢查對象、容易產(chǎn)生整改不徹底的問題，建議抓住問題是因“執(zhí)法行為不規(guī)范”引起的這個關(guān)鍵，以審計人員為檢查對象，實行被檢查審計人員三年全覆蓋，并將上一次檢查發(fā)現(xiàn)問題的審計人員、自查不認真的人員、專業(yè)水平低的審計人員列為重點檢查對象，跟蹤核查其執(zhí)法行為，實行各次檢查工作的無縫銜接。同時，將檢查結(jié)果與個人年度工作考核、職稱評定掛鉤，對繼續(xù)存在同類問題的，要采取追責(zé)措施，以提升審計人員規(guī)范執(zhí)法行為的自覺性，提升檢查工作的持續(xù)效應(yīng)。

檢查工作要以強化被檢查單位的自我管理為出發(fā)點，將內(nèi)部質(zhì)量控制制度、自查工作質(zhì)量作為重點檢查內(nèi)容，對發(fā)現(xiàn)的所有審計執(zhí)法問題均要追溯到內(nèi)部質(zhì)量控制的建立和執(zhí)行，尋找需要完善的管理節(jié)點，以實現(xiàn)事后檢查與事中管理的對接、上級檢查與內(nèi)部自查的對接。對檢查發(fā)現(xiàn)的共性問題制定清單，每年確定若干共性問題作為檢查重點，力爭經(jīng)過1—2年的檢查徹底杜絕或減少某類問題的產(chǎn)生。

（四）規(guī)范檢查報告，服務(wù)檢查目標的實現(xiàn)

檢查情況報告是總體反映檢查情況的重要載體，對檢查目標的實現(xiàn)起著重要作用。為此，建議制定《檢查情況報告撰寫規(guī)定》，明確檢查情況報告的格式種類、基本要素、主要內(nèi)容、撰寫要求。特別是要明確“檢查評價結(jié)論”“檢查發(fā)現(xiàn)的主要問題”“檢查建議”等撰寫要求，突出問題導(dǎo)向，提升檢查意見的針對性、操作性，以更好發(fā)揮檢查工作的監(jiān)督和指導(dǎo)作用，助推檢查工作目標的實現(xiàn)。

（作者單位：浙江省湖州市審計局，郵政編碼：313000，電子郵箱：mengmzz@sina.com）