◆羅 敏

內(nèi)容提要：“兩票制”本質(zhì)上屬于以發(fā)票為藥品管理工具的一種政策措施。發(fā)票所具備的會(huì)計(jì)核算功能、報(bào)賬功能、維權(quán)功能以及稅控功能，均需要以發(fā)票的證明性功能作為前提。發(fā)票作為依附于商事交易而存在的憑證，客觀中立地記載、反映交易的真實(shí)情況是發(fā)票的本分與作用機(jī)理?！皟善敝啤奔冗`反發(fā)票原理，亦缺乏藥品管理法和稅收法律的相關(guān)規(guī)定，可謂缺失法律依據(jù)與法理支持。為促進(jìn)醫(yī)藥行業(yè)健康發(fā)展，應(yīng)考慮“兩票制”退出藥品管理工具箱，讓發(fā)票回歸票證本職，并讓藥品管理歸位，在加強(qiáng)藥品行業(yè)監(jiān)管機(jī)制的同時(shí)輔之以稅務(wù)機(jī)關(guān)的發(fā)票管理手段，規(guī)范醫(yī)藥購(gòu)銷(xiāo)行為。

一、問(wèn)題意向：“兩票制”的實(shí)施與爭(zhēng)議

2016年12月，國(guó)家衛(wèi)計(jì)委聯(lián)合多個(gè)部委印發(fā)《關(guān)于在公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)藥品采購(gòu)中推行“兩票制”的實(shí)施意見(jiàn)（試行）的通知》（下文簡(jiǎn)稱“國(guó)醫(yī)改辦發(fā)〔2016〕4號(hào)文”），明確在全國(guó)范圍內(nèi)公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)藥品采購(gòu)中推行“兩票制”。所謂“兩票制”，指藥品生產(chǎn)企業(yè)到流通企業(yè)開(kāi)一次發(fā)票，流通企業(yè)到醫(yī)療機(jī)構(gòu)開(kāi)一次發(fā)票。根據(jù)文件精神，“兩票制”承擔(dān)著規(guī)范藥品流通秩序、降低虛高藥價(jià)、凈化流通環(huán)境、打擊“過(guò)票洗錢(qián)”的重任。實(shí)踐表明“兩票制”通過(guò)縮減藥品流通環(huán)節(jié)在一定程度上有利于醫(yī)藥行業(yè)健康發(fā)展，但學(xué)界對(duì)于“兩票制”能否實(shí)現(xiàn)初衷以及是否存在衍生新問(wèn)題等尚存疑問(wèn)①②胡善聯(lián)：《藥品購(gòu)銷(xiāo)“兩票制”政策的理論和實(shí)踐》，《衛(wèi)生經(jīng)濟(jì)研究》，2017年第4期。。“兩票制”政策試圖通過(guò)限制藥品購(gòu)銷(xiāo)過(guò)程中的發(fā)票數(shù)量從而縮減購(gòu)銷(xiāo)環(huán)節(jié)，將開(kāi)票次數(shù)作為藥品管理的手段，此舉引發(fā)疑問(wèn)：藥品購(gòu)銷(xiāo)屬于藥品監(jiān)管范疇，藥品管理相關(guān)法律法規(guī)中是否就藥品購(gòu)銷(xiāo)次數(shù)做出規(guī)定？“兩票制”本質(zhì)上乃屬于發(fā)票管理手段，其限制藥品交易流通環(huán)節(jié)的開(kāi)票次數(shù)是否符合發(fā)票原理？在前述疑問(wèn)之下，“兩票制”的合法性與合理性尤值商榷。

《中共中央關(guān)于制定國(guó)民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展第十四個(gè)五年規(guī)劃和二〇三五年遠(yuǎn)景目標(biāo)的建議》提出，堅(jiān)持基本醫(yī)療衛(wèi)生事業(yè)公益屬性，深化醫(yī)療衛(wèi)生體制改革，推進(jìn)國(guó)家組織藥品和耗材集中采購(gòu)使用改革。《醫(yī)療保障法（征求意見(jiàn)稿）》中亦明確“國(guó)家建立公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)藥品和醫(yī)用耗材集中采購(gòu)制度”。“兩票制”被認(rèn)定為國(guó)家醫(yī)藥集采的門(mén)檻③《關(guān)于在公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)藥品采購(gòu)中推行“兩票制”的實(shí)施意見(jiàn)（試行）的通知》（國(guó)醫(yī)改辦發(fā)〔2016〕4號(hào)）同時(shí)規(guī)定藥品生產(chǎn)企業(yè)、流通企業(yè)以及醫(yī)療機(jī)構(gòu)三方應(yīng)做到票、貨、賬三者一致，并要求藥品集中采購(gòu)機(jī)構(gòu)編制采購(gòu)文件時(shí)將執(zhí)行“兩票制”作為必備條件，凡參與投標(biāo)者應(yīng)在標(biāo)書(shū)中作出執(zhí)行“兩票制”的承諾，否則投標(biāo)無(wú)效。就算實(shí)行其他藥品采購(gòu)方式也必須在合同中明確“兩票制”要求。顯然這是將“兩票制”作為參與藥品招采競(jìng)爭(zhēng)的必備門(mén)檻。，而發(fā)票制度作為財(cái)稅體制中必不可缺的環(huán)節(jié)，妥善處理“兩票制”中發(fā)票與醫(yī)藥行業(yè)管理之間的關(guān)系與問(wèn)題，至關(guān)重要。擺正“兩票制”的位置，是厘清藥品管理的重要命題之一，亦是暢通國(guó)家集采改革的關(guān)鍵一環(huán)，有助于強(qiáng)化醫(yī)藥市場(chǎng)監(jiān)督管理、保障城鄉(xiāng)居民用藥安全、推進(jìn)現(xiàn)代財(cái)稅金融體制建設(shè)。鑒此，本文將從藥品“兩票制”政策的文件規(guī)定出發(fā)，解讀“兩票制”的制度路徑，解構(gòu)“兩票制”的藥品管理實(shí)質(zhì)以及發(fā)票管理本質(zhì)，并就發(fā)票的法律屬性以及功能機(jī)理進(jìn)行闡釋，在此基礎(chǔ)上對(duì)“兩票制”的得失進(jìn)行檢討，以審查“兩票制”的合法性與合理性，進(jìn)而就“兩票制”的未來(lái)調(diào)適方向與路徑做出勾勒嘗試。

二、現(xiàn)狀檢視：“兩票制”的路徑解讀與本質(zhì)解構(gòu)

深化醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革一直在穩(wěn)步推進(jìn)，但是醫(yī)藥衛(wèi)生體制的部分深層次問(wèn)題并未解決，尤以藥品生產(chǎn)流通秩序不規(guī)范、藥品價(jià)格虛高等問(wèn)題為甚。國(guó)醫(yī)改辦發(fā)〔2016〕4號(hào)文正式提出在公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)藥品采購(gòu)中推行“兩票制”政策，其直接動(dòng)因就是要破除虛高藥價(jià)、整治藥品生產(chǎn)流通秩序中的不規(guī)范現(xiàn)象①陳 昊：《藥品購(gòu)銷(xiāo)“兩票制”政策透視》，北京：科學(xué)技術(shù)文獻(xiàn)出版社，2019年版，第20頁(yè)。。國(guó)家“兩票制”政策頒布實(shí)行至今已4年有余，全國(guó)各省市亦陸續(xù)出臺(tái)了省級(jí)“兩票制”政策，除特殊情形外均堅(jiān)實(shí)奉行“兩張發(fā)票”的執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)。通過(guò)解讀“兩票制”的制度路徑，可詳實(shí)解構(gòu)其藥品管理實(shí)質(zhì)以及發(fā)票管理本質(zhì)。

解讀“兩票制”的制度路徑，應(yīng)當(dāng)將關(guān)注點(diǎn)定位于其政策內(nèi)容以及政策執(zhí)行方式。首先，“兩票制”的政策內(nèi)容十分豐富，不僅專門(mén)界定了“兩票制”的定義與實(shí)施范圍，還就“兩票制”的執(zhí)行要求與問(wèn)責(zé)做出了具體規(guī)定。國(guó)醫(yī)改辦發(fā)〔2016〕4號(hào)文對(duì)“兩票制”政策作出明確的界定：藥品從醫(yī)藥生產(chǎn)企業(yè)流通到醫(yī)療機(jī)構(gòu)全程只允許開(kāi)具兩次發(fā)票，其中藥品生產(chǎn)企業(yè)到流通企業(yè)開(kāi)一次發(fā)票，流通企業(yè)到醫(yī)療機(jī)構(gòu)開(kāi)一次發(fā)票。將藥品購(gòu)銷(xiāo)的開(kāi)票模式限定為“兩票”，意味著將藥品購(gòu)銷(xiāo)的流通多環(huán)節(jié)限定至兩個(gè)流通環(huán)節(jié)②《關(guān)于在公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)藥品采購(gòu)中推行“兩票制”的實(shí)施意見(jiàn)（試行）的通知》（國(guó)醫(yī)改辦發(fā)〔2016〕4號(hào)）同時(shí)規(guī)定了“兩票制”的例外情形：藥品生產(chǎn)企業(yè)或科工貿(mào)一體化的集團(tuán)型企業(yè)設(shè)立的僅銷(xiāo)售本企業(yè)（集團(tuán)）藥品的全資或控股商業(yè)公司（全國(guó)僅限1家商業(yè)公司）、境外藥品國(guó)內(nèi)總代理（全國(guó)僅限1家國(guó)內(nèi)總代理）可視同生產(chǎn)企業(yè)。藥品流通集團(tuán)型企業(yè)內(nèi)部向全資（控股）子公司或全資（控股）子公司之間調(diào)撥藥品可不視為一票，但最多允許開(kāi)一次發(fā)票。藥品生產(chǎn)、流通企業(yè)要按照公平、合法和誠(chéng)實(shí)信用原則合理確定加價(jià)水平。鼓勵(lì)公立醫(yī)療機(jī)構(gòu)與藥品生產(chǎn)企業(yè)直接結(jié)算藥品貨款、藥品生產(chǎn)企業(yè)與流通企業(yè)結(jié)算配送費(fèi)用。為應(yīng)對(duì)自然災(zāi)害、重大疫情、重大突發(fā)事件和病人急（搶）救等特殊情況，緊急采購(gòu)藥品或國(guó)家醫(yī)藥儲(chǔ)備藥品，可特殊處理。麻醉藥品和第一類精神藥品的流通經(jīng)營(yíng)仍按國(guó)家現(xiàn)行規(guī)定執(zhí)行。。此外，“兩票制”的具體執(zhí)行模式，主要體現(xiàn)在藥品購(gòu)銷(xiāo)票據(jù)管理方面。國(guó)醫(yī)改辦發(fā)〔2016〕4號(hào)文明確規(guī)定將“兩票制”作為參與藥品招采競(jìng)爭(zhēng)的必備門(mén)檻，要求藥品集中采購(gòu)機(jī)構(gòu)編制采購(gòu)文件時(shí)將執(zhí)行“兩票制”作為必備條件。凡參與投標(biāo)者應(yīng)在標(biāo)書(shū)中作出執(zhí)行“兩票制”的承諾，否則投標(biāo)無(wú)效。就算實(shí)行其他藥品采購(gòu)方式也必須在合同中明確“兩票制”要求，同時(shí)規(guī)定藥品生產(chǎn)企業(yè)、流通企業(yè)以及醫(yī)療機(jī)構(gòu)三方應(yīng)做到票、貨、賬三者一致。國(guó)醫(yī)改辦發(fā)〔2016〕4號(hào)文更是要求食品藥品監(jiān)督管理部門(mén)將企業(yè)實(shí)施“兩票制”情況納入監(jiān)督檢查藥品生產(chǎn)企業(yè)、藥品流通企業(yè)的范圍，追究“兩票制”落實(shí)不到位的相關(guān)人員責(zé)任。顯而易見(jiàn)，限制藥品購(gòu)銷(xiāo)環(huán)節(jié)中的開(kāi)票張數(shù)為2張是對(duì)“兩票制”最直觀的詮釋。

借由制度路徑可以得知，“兩票制”的政策作用機(jī)理乃是通過(guò)限定藥品購(gòu)銷(xiāo)環(huán)節(jié)的開(kāi)票次數(shù)來(lái)縮減藥品流通環(huán)節(jié)，使得藥品轉(zhuǎn)手的次數(shù)減少，藥品銷(xiāo)售層次減少，層層過(guò)票加碼的土壤減少，進(jìn)而使藥品購(gòu)銷(xiāo)環(huán)節(jié)加價(jià)透明化，以期解決各級(jí)經(jīng)銷(xiāo)對(duì)藥品利潤(rùn)的層層盤(pán)剝致使藥價(jià)虛高的問(wèn)題，一并打擊“過(guò)票洗錢(qián)”以及有效治理醫(yī)藥購(gòu)銷(xiāo)領(lǐng)域的商業(yè)賄賂③姜天一：《三明：“兩票制”堵住加價(jià)漏洞》，《中國(guó)衛(wèi)生》，2016年第5期。。要使藥品轉(zhuǎn)手的次數(shù)減少，就需要對(duì)購(gòu)銷(xiāo)過(guò)程進(jìn)行監(jiān)測(cè)，“兩票制”模式仰賴的就是兩票④王茂林,張建華：《基于歐盟經(jīng)驗(yàn)的我國(guó)藥品“兩票制”流通監(jiān)管模式創(chuàng)新研究》，《衛(wèi)生軟科學(xué)》，2019年第6期。。通過(guò)對(duì)“兩票制”制度路徑以及政策內(nèi)容的解讀，以及文件提出的“票、貨、賬三者一致”等配套措施要求，可見(jiàn)“兩票制”的政策落腳點(diǎn)或者管理載體乃是發(fā)票。換言之，剖析解構(gòu)“兩票制”后可以窺見(jiàn)，“兩票制”本質(zhì)上屬于以發(fā)票為藥品管理工具的一種政策措施。

三、探本溯源：發(fā)票的法律屬性與功能闡釋

誠(chéng)如前述，“兩票制”的美好愿望和良苦用心可見(jiàn)一斑，但是，既然“兩票制”以發(fā)票作為藥品購(gòu)銷(xiāo)亂象治理的切入點(diǎn)，并予以開(kāi)票次數(shù)的限制，則有必要進(jìn)一步追問(wèn)被卷入藥品管理當(dāng)中作為管理工具的發(fā)票，其屬性是什么、功能作用如何，以便探究藥品購(gòu)銷(xiāo)管理中限制開(kāi)票次數(shù)的合理性與合法性。

（一）發(fā)票屬性探尋：依附交易事實(shí)而存在的票證本質(zhì)屬性

發(fā)票的概念約定俗成地成為一種通指，它是交易雙方在交易后（特殊條件下也包括交易前和交易中）由其中一方開(kāi)給對(duì)方用以記載這一交易事項(xiàng)主要內(nèi)容的商事憑證，其上一般記載如交易雙方的名號(hào)、交易時(shí)間、交易對(duì)象、交易數(shù)量和金額等事項(xiàng)。此商事憑證一開(kāi)始標(biāo)志著一種物權(quán)、使用權(quán)、所有權(quán)甚至機(jī)會(huì)或資格的合法位移，后逐步被用于向交易主體各自東家的“報(bào)銷(xiāo)”之用，以及作為一種核算要件為記賬起到參考、輔助和作證作用①李勝良：《發(fā)票擷趣》，北京：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2004年版，第2頁(yè)。。顯而易見(jiàn)，發(fā)票隨著交易的發(fā)生而產(chǎn)生，記錄著商事交易的實(shí)況與細(xì)節(jié)，成為證明商事交易的憑證。發(fā)票既然是作為依附于商事交易而存在的憑證，則客觀中立地記載、反映交易的真實(shí)情況，是發(fā)票的本分，原始性、真實(shí)性與特定性則是發(fā)票的基本特點(diǎn)②余 丹：《政府“全能型”發(fā)票監(jiān)管的制度反思與重構(gòu)》，《社會(huì)科學(xué)戰(zhàn)線》，2017年第8期。。就原始性與真實(shí)性而言，發(fā)票作為原始憑證，必須客觀、如實(shí)反映經(jīng)濟(jì)活動(dòng)交易事實(shí),將商事交易的交易主體、交易時(shí)間、交易數(shù)量、交易金額、交易地點(diǎn)等事項(xiàng)真實(shí)記載在發(fā)票上。就特定性而言，每一張發(fā)票上所記載的信息都是對(duì)于一項(xiàng)交易活動(dòng)的特定、唯一記載，或許存在其他交易具有相同的交易主體、交易內(nèi)容甚至交易地點(diǎn), 但每項(xiàng)交易都是獨(dú)一無(wú)二的。例如，《中華人民共和國(guó)發(fā)票管理辦法》規(guī)定“發(fā)票，是指在購(gòu)銷(xiāo)商品，提供或者接受服務(wù)以及從事其他經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，開(kāi)具、收取的收付款憑證”③參見(jiàn)《中華人民共和國(guó)發(fā)票管理辦法》第三條。，《中華人民共和國(guó)發(fā)票管理辦法實(shí)施細(xì)則》則規(guī)定“發(fā)票的基本內(nèi)容包括：發(fā)票名稱、發(fā)票代碼和號(hào)碼、聯(lián)次及用途、客戶名稱、開(kāi)戶銀行及賬號(hào)、商品名稱或經(jīng)營(yíng)項(xiàng)目、計(jì)量單位、數(shù)量、單價(jià)、大小寫(xiě)金額、開(kāi)票人、開(kāi)票日期、開(kāi)票單位（個(gè)人）名稱（章）等”④參見(jiàn)《中華人民共和國(guó)發(fā)票管理辦法實(shí)施細(xì)則》第四條。。鑒此，發(fā)票是在真實(shí)交易的基礎(chǔ)上產(chǎn)生，負(fù)責(zé)記錄交易信息，倘若不存在交易活動(dòng)本身，便不會(huì)存在發(fā)票。因此，發(fā)票乃是依附于商事交易事實(shí)而存在的商事交易憑證，其擁有原始性、真實(shí)性、特定性的基本特點(diǎn)，這是發(fā)票的本質(zhì)屬性。

（二）發(fā)票功能剖析：以證明性功能為主的作用機(jī)理

前已述及，發(fā)票是基于市場(chǎng)交易主體雙方合意的契約安排而開(kāi)具的商事交易憑證，起到對(duì)交易事實(shí)的確認(rèn)，亦作為核算要件為記賬起到參考、輔助和佐證的作用，顯然，發(fā)票的證明性是最重要、最原始的功能。而隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，在稅收管理上發(fā)票逐步成為稅務(wù)稽查的重要依據(jù)，延伸了證明性功能之外的其他功能作用。稅收往往是根據(jù)稅法相關(guān)規(guī)定向納稅人征稅，而征稅是針對(duì)納稅人擁有的經(jīng)營(yíng)成果或所得⑤劉劍文，熊 偉：《稅法基礎(chǔ)理論》，北京：北京大學(xué)出版社，2004年版。。既然對(duì)納稅人的成果予以征稅，則應(yīng)當(dāng)是屬于可查考的成果，因此，發(fā)票及相關(guān)憑證、賬簿就成為稽征稅款的一份重要資料。進(jìn)言之，稅收源于真實(shí)交易本身，查考真實(shí)交易本身存在的憑證至關(guān)重要，發(fā)票便發(fā)揮了這個(gè)作用。因此，倘若沒(méi)有經(jīng)濟(jì)交易活動(dòng)，也便不會(huì)有對(duì)其交易信息如實(shí)記載的憑證——發(fā)票。當(dāng)前發(fā)票制度存在交易自治型發(fā)票制度與政府識(shí)別型發(fā)票制度①在交易自治型發(fā)票制度下，發(fā)票僅是交易記載的形式載體，其真實(shí)性來(lái)源于內(nèi)容而不是形式，發(fā)票的內(nèi)容是交易主體市場(chǎng)化交易的結(jié)果，發(fā)票的真假不需要外力的介入再行形式上的真假識(shí)別，只要記載了交易內(nèi)容的憑證，任何形式都是真實(shí)的，這種自發(fā)的市場(chǎng)性，使發(fā)票一產(chǎn)生就具有直接確認(rèn)的特點(diǎn)。而在政府識(shí)別型發(fā)票制度下，發(fā)票的識(shí)別首先是通過(guò)設(shè)定確認(rèn)規(guī)則，如監(jiān)制章、防偽標(biāo)識(shí)碼等，排斥交易的自發(fā)性識(shí)別，達(dá)到強(qiáng)制識(shí)別的目的。缺乏國(guó)家統(tǒng)一監(jiān)制章、防偽標(biāo)識(shí)等必要要素的商事交易憑證被立法排除在發(fā)票范疇之外，只有部分市場(chǎng)交易憑證才符合合法意義上的發(fā)票，從而對(duì)于發(fā)票的態(tài)度采取的是政府識(shí)別的選擇確認(rèn)方式。參見(jiàn)余丹：《發(fā)票功能論》，北京：中國(guó)社會(huì)科學(xué)出版社，2016年版。，無(wú)論是采取此二種發(fā)票制度中的任何一種，借助發(fā)票實(shí)現(xiàn)稅收收入依然是各國(guó)政府的一個(gè)主要職能②余 丹：《發(fā)票功能論》，北京：中國(guó)社會(huì)科學(xué)出版社，2016年版。。在我國(guó)，發(fā)票已經(jīng)成為稅收管理和控制的工具和依據(jù)③余 丹：《我國(guó)發(fā)票稅控的“替罪羊”功能及其形成機(jī)理》，《現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)探討》，2012年第12期。，其不僅具備最原始的證明功能，而且一并具備會(huì)計(jì)核算功能、報(bào)賬功能、維權(quán)功能、稅控功能。

發(fā)票乃是基于證明、反映、監(jiān)督商業(yè)契約的需要而產(chǎn)生，“是對(duì)交易過(guò)程的瞬間實(shí)錄，從交易到核算，它是嚴(yán)密監(jiān)督、現(xiàn)場(chǎng)反映交易完成度的一個(gè)過(guò)程。”④李勝良：《發(fā)票擷趣》，北京：經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2004年版。因此，發(fā)票所具備的證明性功能毋庸置疑。對(duì)于市場(chǎng)交易主體而言，真實(shí)的商事交易在進(jìn)行歸賬核算時(shí)需要有證據(jù)證明該交易的真實(shí)性，發(fā)票便可作為會(huì)計(jì)核算的依據(jù)。此外，對(duì)于消費(fèi)者而言，其亦需要發(fā)票所記載的交易信息幫助其進(jìn)行交易后續(xù)的維權(quán)舉動(dòng)，由此看來(lái)，發(fā)票也是消費(fèi)者維權(quán)的重要依據(jù)。再者，在稅收征管環(huán)節(jié)中，不論是稅務(wù)機(jī)關(guān)向納稅人征納稅收，抑或是納稅人主動(dòng)申報(bào)納稅，均需要發(fā)票對(duì)產(chǎn)生應(yīng)納稅收入和所得的交易進(jìn)行證明，從這個(gè)意義上說(shuō)，發(fā)票完全具備國(guó)家稅控功能。就目前發(fā)票功能而言，證明功能以其特有的交易事實(shí)的證明作用能夠同時(shí)滿足三種交易主體的需要：滿足經(jīng)營(yíng)者會(huì)計(jì)核算的原始憑證的需要；滿足消費(fèi)者維權(quán)的證明憑證的需要；滿足國(guó)家稅控的征收憑證的需要⑤余 丹：《發(fā)票監(jiān)管法律制度設(shè)計(jì)合理性研究》，《甘肅政法學(xué)院學(xué)報(bào)》，2015年第6期。。因此，發(fā)票的證明功能是最基本和最主要的功能，不論是會(huì)計(jì)核算功能、報(bào)賬功能、維權(quán)功能抑或是稅控功能，均需要以發(fā)票的證明性功能作為前提，唯有發(fā)票的證明功能出馬，證明交易的真實(shí)存在，才可能存在后續(xù)上以真實(shí)的交易作為會(huì)計(jì)核算的依據(jù)、以真實(shí)的交易作為維權(quán)的依據(jù)，以及以真實(shí)的交易作為征納稅收的依據(jù)。顯而易見(jiàn)，發(fā)票附隨著交易而存在，作為證明交易存在的憑證，其證明性功能是無(wú)法被替代的基礎(chǔ)功能，是發(fā)票其余功能的前提與基礎(chǔ)。

四、反躬自?。骸皟善敝啤钡暮侠硇耘c合法性檢討

在“多票制”模式下，藥品流通環(huán)節(jié)中亂象頻發(fā)，藥品代理經(jīng)銷(xiāo)層次過(guò)多，“過(guò)票”“倒票”現(xiàn)象嚴(yán)重，藥價(jià)層層加碼，既降低了藥品流通效率，也導(dǎo)致藥品的價(jià)格虛高⑥⑦蔣菊香：《醫(yī)藥流通企業(yè)涉稅問(wèn)題、成因與對(duì)策》，《湖南稅務(wù)高等?？茖W(xué)校學(xué)報(bào)》，2012年第6期。?！皟善敝啤钡膱?zhí)行意味著藥品購(gòu)銷(xiāo)環(huán)節(jié)被限縮，流通領(lǐng)域中代理商、經(jīng)銷(xiāo)商、配送商的角色被壓縮成一個(gè)，流通經(jīng)費(fèi)也因兩張發(fā)票的模式要求變得更加透明。從這個(gè)意義上看，流通環(huán)節(jié)的縮減以及對(duì)流通秩序的相應(yīng)規(guī)范，確能在一定程度上減少多層次經(jīng)銷(xiāo)的藥價(jià)層層加碼行為，減少“過(guò)票洗錢(qián)”賴以生存的土壤，使得多票、過(guò)票、掛靠、避稅行為大大減少，藥價(jià)更為透明⑧崔兆涵,呂蘭婷：《我國(guó)藥品流通領(lǐng)域“兩票制”的實(shí)施效果、風(fēng)險(xiǎn)預(yù)測(cè)及政策建議》，《中國(guó)藥房》，2018年第8期。。由此看來(lái)，“兩票制”確實(shí)在部分意義上具有利好面向。但是，“兩票制”本質(zhì)上屬于藥品管理范疇，并以發(fā)票作為管理手段，在明確發(fā)票其依附于交易事實(shí)而存在的本質(zhì)屬性以及發(fā)票以證明性功能為主的作用機(jī)理后，有必要對(duì)“兩票制”的合理性與合法性進(jìn)行審查與檢討。

（一）合理性反思：“兩票制”有違發(fā)票原理

發(fā)票監(jiān)控的重點(diǎn)在于發(fā)票背后反映的經(jīng)濟(jì)交易活動(dòng)的真實(shí)性，發(fā)票的監(jiān)控是附屬性的⑨余 丹：《發(fā)票功能異化的立法探源》，《科學(xué)經(jīng)濟(jì)社會(huì)》，2013年第2期。。從發(fā)票的本質(zhì)屬性出發(fā)，發(fā)票依附于商事交易事實(shí)而存在，原始性、真實(shí)性以及特定性是其天然特點(diǎn)，只要存在商事交易活動(dòng)，即可開(kāi)具發(fā)票。“藥品交易是商業(yè)化的、是市場(chǎng)化的”①國(guó)家發(fā)改委經(jīng)濟(jì)研究所課題組：《中國(guó)藥品生產(chǎn)流通的體制現(xiàn)狀及存在的主要問(wèn)題》，《經(jīng)濟(jì)研究參考》，2014年第31期。，“兩票制”將藥品購(gòu)銷(xiāo)環(huán)節(jié)的開(kāi)票次數(shù)限制為2張，將藥品購(gòu)銷(xiāo)交易鏈縮減，顯然是將眾多藥品購(gòu)銷(xiāo)主體排除在藥品購(gòu)銷(xiāo)市場(chǎng)之外，阻止這些主體進(jìn)入藥品購(gòu)銷(xiāo)市場(chǎng)參與購(gòu)銷(xiāo)活動(dòng)，是對(duì)發(fā)票原理的背離。從發(fā)票的功能性出發(fā)，發(fā)票作為商事交易憑證，附帶的會(huì)計(jì)核算功能、報(bào)賬功能、維權(quán)功能、稅控功能均以證明性功能為基礎(chǔ)，對(duì)發(fā)票提出的最基本要求就是要對(duì)商事交易起到證明交易真實(shí)性的作用。即使在稅控領(lǐng)域，稅收以真實(shí)交易為前提，發(fā)票就是證明交易真實(shí)從而助力納稅人進(jìn)行納稅申報(bào)與納稅抵扣，助力稅務(wù)機(jī)關(guān)核查、征繳稅收。納稅人一旦發(fā)生了應(yīng)稅行為，就應(yīng)當(dāng)開(kāi)具發(fā)票以佐證交易真實(shí)。只要存在真實(shí)交易，納稅人手中持有的發(fā)票亦不存在違法違規(guī)的情形，稅務(wù)機(jī)關(guān)就應(yīng)當(dāng)接受納稅人使用此發(fā)票行使其自身權(quán)利與義務(wù)，無(wú)權(quán)拒絕納稅人使用發(fā)票進(jìn)行納稅申報(bào)以及增值稅抵扣、所得稅扣除等。稅務(wù)機(jī)關(guān)無(wú)權(quán)干涉商品的正常流通與交易行為，而“兩票制”略顯粗暴地限制藥品購(gòu)銷(xiāo)環(huán)節(jié)的開(kāi)票次數(shù)，顯然違背了發(fā)票以證明性功能為基礎(chǔ)的系列功能的作用機(jī)理。鑒此，“兩票制”政策的不合理可見(jiàn)一斑。

（二）合法性檢討：“兩票制”欠缺法律依據(jù)

“兩票制”政策的本源和目的是為了治理藥品購(gòu)銷(xiāo)亂象，因此，實(shí)現(xiàn)藥品管理規(guī)范化才是“兩票制”的深層次目的，換言之，“兩票制”政策背后的本質(zhì)是藥品管理。而審視藥品管理相關(guān)法律法規(guī)，卻未見(jiàn)對(duì)藥品購(gòu)銷(xiāo)經(jīng)營(yíng)做出限制開(kāi)票次數(shù)的規(guī)定。根據(jù)《中華人民共和國(guó)藥品管理法》的規(guī)定，從事藥品批發(fā)、零售活動(dòng)的應(yīng)當(dāng)取得藥品經(jīng)營(yíng)許可證，倘若無(wú)藥品經(jīng)營(yíng)許可證的，不得經(jīng)營(yíng)藥品②參見(jiàn)《中華人民共和國(guó)藥品管理法》第五十一條：“從事藥品批發(fā)活動(dòng)，應(yīng)當(dāng)經(jīng)所在地省、自治區(qū)、直轄市人民政府藥品監(jiān)督管理部門(mén)批準(zhǔn)，取得藥品經(jīng)營(yíng)許可證。從事藥品零售活動(dòng)，應(yīng)當(dāng)經(jīng)所在地縣級(jí)以上地方人民政府藥品監(jiān)督管理部門(mén)批準(zhǔn)，取得藥品經(jīng)營(yíng)許可證。無(wú)藥品經(jīng)營(yíng)許可證的，不得經(jīng)營(yíng)藥品。藥品經(jīng)營(yíng)許可證應(yīng)當(dāng)標(biāo)明有效期和經(jīng)營(yíng)范圍，到期重新審查發(fā)證。藥品監(jiān)督管理部門(mén)實(shí)施藥品經(jīng)營(yíng)許可，除依據(jù)本法第五十二條規(guī)定的條件外，還應(yīng)當(dāng)遵循方便群眾購(gòu)藥的原則?！薄Ｑ韵轮馐?，凡能夠申領(lǐng)獲取藥品經(jīng)營(yíng)許可證者，均能從事藥品的批發(fā)和零售業(yè)務(wù)。此外，根據(jù)《中華人民共和國(guó)藥品管理法實(shí)施條例》規(guī)定，藥品經(jīng)營(yíng)企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照國(guó)務(wù)院藥品監(jiān)督管理部門(mén)規(guī)定的實(shí)施辦法和實(shí)施步驟，通過(guò)藥品監(jiān)督管理部門(mén)（機(jī)構(gòu)）組織的《藥品經(jīng)營(yíng)質(zhì)量管理規(guī)范》的認(rèn)證，取得認(rèn)證證書(shū)③參見(jiàn)《中華人民共和國(guó)藥品管理法實(shí)施條例》第十三條：“省、自治區(qū)、直轄市人民政府藥品監(jiān)督管理部門(mén)和設(shè)區(qū)的市級(jí)藥品監(jiān)督管理機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)組織藥品經(jīng)營(yíng)企業(yè)的認(rèn)證工作。藥品經(jīng)營(yíng)企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照國(guó)務(wù)院藥品監(jiān)督管理部門(mén)規(guī)定的實(shí)施辦法和實(shí)施步驟，通過(guò)省、自治區(qū)、直轄市人民政府藥品監(jiān)督管理部門(mén)或者設(shè)區(qū)的市級(jí)藥品監(jiān)督管理機(jī)構(gòu)組織的《藥品經(jīng)營(yíng)質(zhì)量管理規(guī)范》的認(rèn)證，取得認(rèn)證證書(shū)?！端幤方?jīng)營(yíng)質(zhì)量管理規(guī)范》認(rèn)證證書(shū)的格式由國(guó)務(wù)院藥品監(jiān)督管理部門(mén)統(tǒng)一規(guī)定?！?。再者，根據(jù)《藥品流通監(jiān)督管理辦法》規(guī)定，不論是藥品生產(chǎn)企業(yè)、藥品批發(fā)企業(yè)、藥品零售企業(yè)在銷(xiāo)售藥品時(shí)，抑或是藥品生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)企業(yè)在采購(gòu)藥品時(shí)，均應(yīng)當(dāng)開(kāi)具或者留存銷(xiāo)售憑證，醫(yī)療機(jī)構(gòu)購(gòu)進(jìn)藥品時(shí)也應(yīng)當(dāng)索取、查驗(yàn)、保存供貨企業(yè)有關(guān)證件、資料、票據(jù)④參見(jiàn)《藥品流通監(jiān)督管理辦法》第十一條：“藥品生產(chǎn)企業(yè)、藥品批發(fā)企業(yè)銷(xiāo)售藥品時(shí)，應(yīng)當(dāng)開(kāi)具標(biāo)明供貨單位名稱、藥品名稱、生產(chǎn)廠商、批號(hào)、數(shù)量、價(jià)格等內(nèi)容的銷(xiāo)售憑證。藥品零售企業(yè)銷(xiāo)售藥品時(shí)，應(yīng)當(dāng)開(kāi)具標(biāo)明藥品名稱、生產(chǎn)廠商、數(shù)量、價(jià)格、批號(hào)等內(nèi)容的銷(xiāo)售憑證?！钡谑l：“藥品生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)企業(yè)采購(gòu)藥品時(shí)，應(yīng)按本辦法第十條規(guī)定索取、查驗(yàn)、留存供貨企業(yè)有關(guān)證件、資料，按本辦法第十一條規(guī)定索取、留存銷(xiāo)售憑證。藥品生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)企業(yè)按照本條前款規(guī)定留存的資料和銷(xiāo)售憑證，應(yīng)當(dāng)保存至超過(guò)藥品有效期1年，但不得少于3年?！钡诙臈l：“醫(yī)療機(jī)構(gòu)購(gòu)進(jìn)藥品時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照本辦法第十二條規(guī)定，索取、查驗(yàn)、保存供貨企業(yè)有關(guān)證件、資料、票據(jù)。”。顯而易見(jiàn)，在有關(guān)藥品購(gòu)銷(xiāo)管理的法律法規(guī)以及部門(mén)規(guī)章中，對(duì)于藥品生產(chǎn)企業(yè)、經(jīng)營(yíng)企業(yè)以及醫(yī)療機(jī)構(gòu)的購(gòu)銷(xiāo)管理規(guī)定均未涉及限制藥品購(gòu)銷(xiāo)的環(huán)節(jié)次數(shù)，對(duì)于藥品經(jīng)營(yíng)企業(yè)而言，依規(guī)定獲得相應(yīng)資格即可參與藥品購(gòu)銷(xiāo)。至于在票據(jù)管理要求方面，有關(guān)藥品購(gòu)銷(xiāo)管理的法律法規(guī)以及部門(mén)規(guī)章也僅要求各主體或出具或留存購(gòu)銷(xiāo)憑證與票據(jù)。鑒此，在藥品管理的法律范疇內(nèi)，并不存在限定藥品購(gòu)銷(xiāo)環(huán)節(jié)次數(shù)甚或開(kāi)具發(fā)票次數(shù)的法律依據(jù)。

其次，“兩票制”既然是從發(fā)票管理角度做出藥品購(gòu)銷(xiāo)管理的政策設(shè)定，則亦應(yīng)當(dāng)審視涉及發(fā)票管理的相關(guān)法律法規(guī)，而發(fā)票又是作為稅收征收管理中的關(guān)鍵要素，亦應(yīng)當(dāng)一并審閱稅收征管法中對(duì)發(fā)票管理的規(guī)定?！吨腥A人民共和國(guó)稅收征收管理法》要求“單位、個(gè)人在購(gòu)銷(xiāo)商品、提供或者接受經(jīng)營(yíng)服務(wù)以及從事其他經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定開(kāi)具、使用、取得發(fā)票。發(fā)票的管理辦法由國(guó)務(wù)院規(guī)定。”①參見(jiàn)《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》第二十一條?！吨腥A人民共和國(guó)發(fā)票管理辦法》明確規(guī)定“銷(xiāo)售商品、提供服務(wù)以及從事其他經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的單位和個(gè)人，對(duì)外發(fā)生經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)收取款項(xiàng)，收款方應(yīng)向付款方開(kāi)具發(fā)票。”②參見(jiàn)《中華人民共和國(guó)發(fā)票管理辦法》第二十條。《中華人民共和國(guó)發(fā)票管理辦法實(shí)施細(xì)則》進(jìn)一步規(guī)定“填開(kāi)發(fā)票的單位和個(gè)人必須在發(fā)生經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)確認(rèn)營(yíng)業(yè)收入時(shí)開(kāi)具發(fā)票。未發(fā)生經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)一律不準(zhǔn)開(kāi)具發(fā)票?！憋@而易見(jiàn)，不論是我國(guó)稅收征管法，抑或我國(guó)發(fā)票管理辦法，均未見(jiàn)有關(guān)“兩票制”的法律依據(jù)，并無(wú)條款授權(quán)稅務(wù)機(jī)關(guān)可以對(duì)商事交易中的流通環(huán)節(jié)采取“兩票制”做法。坦言之，縱使查閱我國(guó)其他諸如增值稅法、企業(yè)所得稅法或個(gè)人所得稅法等法律，亦不存在約束開(kāi)票次數(shù)的法律條款。由此觀之，“兩票制”欠缺上位法的立法支持，其合法性可堪商榷。

五、未來(lái)路徑：發(fā)票本質(zhì)功能回歸與藥品管理歸位

在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)社會(huì)中，改善和維護(hù)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)秩序是國(guó)家干預(yù)市場(chǎng)的終極目的，國(guó)家干預(yù)主要是“在充分利用市場(chǎng)機(jī)制的同時(shí)彌補(bǔ)市場(chǎng)機(jī)制的不足”③盧代富：《經(jīng)濟(jì)法中的國(guó)家干預(yù)解讀》，《現(xiàn)代法學(xué)》，2019年第4期。?！皟善敝啤钡耐瞥稣菄?guó)家干預(yù)藥品購(gòu)銷(xiāo)市場(chǎng)的手段之一，但是以“兩票制”治理藥價(jià)虛高、“過(guò)票洗錢(qián)”等行業(yè)頑疾，恐力有不逮④⑤國(guó)家社科基金重大項(xiàng)目（17ZDA052）調(diào)研組：《“兩票制”下第三方平臺(tái)促進(jìn)醫(yī)藥流通稅務(wù)合規(guī)的探索》，《中國(guó)稅務(wù)》，2020年第7期。。從發(fā)票屬性與功能原理的視角去審視“兩票制”，其在背離基本原理的同時(shí)制度初衷亦未得到良好的貫徹。故此，應(yīng)當(dāng)探索修正路徑，擺正“兩票制”位置，使發(fā)票回歸其票證本職，同時(shí)在醫(yī)藥行業(yè)治理上，使藥品行業(yè)監(jiān)管歸位。

（一）發(fā)票功能回歸：秉持發(fā)票的票證屬性及其稅收征管本位

政府與市場(chǎng)關(guān)系的博弈經(jīng)久不衰，彼此在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中扮演角色的差異決定了政府權(quán)力與市場(chǎng)主體權(quán)利之間應(yīng)當(dāng)具有一定的界限，合理限制政府配置資源的權(quán)力，重點(diǎn)保障經(jīng)濟(jì)自由權(quán)以及尊重經(jīng)濟(jì)規(guī)律，是建成現(xiàn)代國(guó)家治理體系的重要面向⑥張守文：《政府與市場(chǎng)關(guān)系的法律調(diào)整》，《中國(guó)法學(xué)》，2014年第5期。。因此，政府在運(yùn)用公權(quán)力制定規(guī)則以及實(shí)施監(jiān)督管理時(shí)，應(yīng)當(dāng)尊重交易主體之間的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)與安排自由。“發(fā)票是一種人們廣泛認(rèn)可并在社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活中通用的商品交易憑證,是一種在商品交易中具有‘證明’功能的民間文書(shū)”⑦高獻(xiàn)洲：《中國(guó)發(fā)票史——發(fā)票源流探考記》，北京：中國(guó)稅務(wù)出版社，2010年版。。對(duì)于發(fā)票的管理，政府的權(quán)力僅限于其依附的經(jīng)濟(jì)交易活動(dòng)的真實(shí)性的監(jiān)督和規(guī)范⑧余 丹：《我國(guó)發(fā)票稅控的“替罪羊”功能及其形成機(jī)理》，《現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)探討》，2012年第12期。。至于和誰(shuí)交易，進(jìn)行幾次交易，則基于交易主體自身的權(quán)衡和需要，屬于交易主體之間的權(quán)利范疇，而不論交易主體在這個(gè)過(guò)程中作了何種契約安排。但凡存在交易，交易主體就交易事實(shí)開(kāi)具發(fā)票，屬于法定范疇。畢竟，“法無(wú)禁止即可為”，政府應(yīng)當(dāng)尊重市場(chǎng)交易的自發(fā)性安排，運(yùn)用政策和法律手段維護(hù)市場(chǎng)秩序，提供公平競(jìng)爭(zhēng)的市場(chǎng)環(huán)境，發(fā)揮市場(chǎng)機(jī)制的“校正器”作用⑨周林軍：《經(jīng)濟(jì)規(guī)律與法律規(guī)則》，北京：法律出版社，2009年版。。無(wú)論是發(fā)票的證明功能，還是會(huì)計(jì)核算功能、稅控功能、報(bào)賬功能，都無(wú)法脫離發(fā)票作為商事交易證物的票證本質(zhì)，其要義依然是記錄納稅人的交易購(gòu)銷(xiāo)記錄。關(guān)于藥品購(gòu)銷(xiāo)領(lǐng)域，藥品購(gòu)銷(xiāo)管理的法律法規(guī)，并不約束藥品購(gòu)銷(xiāo)的環(huán)節(jié)與次數(shù)，只要相關(guān)主體具備交易資格，則不論其進(jìn)行幾次藥品購(gòu)銷(xiāo)交易，均應(yīng)該就藥品購(gòu)銷(xiāo)行為開(kāi)具發(fā)票。同理，稅法中并不存在制約納稅人交易環(huán)節(jié)開(kāi)票次數(shù)的法律規(guī)范，發(fā)票作為稅收征納的重要證明依據(jù)而存在，只要納稅人發(fā)生交易行為，要求開(kāi)具發(fā)票是其權(quán)利，也是義務(wù)，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)依法依規(guī)為納稅人辦理清稅手續(xù)。如此而來(lái)，方能符合藥品購(gòu)銷(xiāo)管理以及發(fā)票管理的法律法規(guī)規(guī)定，而發(fā)票的票證屬性以及稅收征管本位的作用機(jī)理方得以實(shí)現(xiàn)。綜上所述，“兩票制”是有違發(fā)票原理與稅法原理的無(wú)源之水、無(wú)本之木，以“兩票制”治理藥品流通環(huán)節(jié)弊端，既缺乏藥品管理法與稅法方面的合法依據(jù)，亦有違發(fā)票管理原理，喪失合法性與合理性。鑒此，讓“兩票制”存在于藥品管理工具箱中并不妥當(dāng)，將其剔除出醫(yī)藥行業(yè)治理，方符合發(fā)票原理與稅法原理。

（二）藥品管理歸位：完善藥品采購(gòu)與監(jiān)管機(jī)制

“兩票制”基于破除虛高藥價(jià)、整治藥品生產(chǎn)流通秩序中的不規(guī)范現(xiàn)象的需要而被推出，但透過(guò)發(fā)票依附于交易事實(shí)的屬性以及證明性等系列功能，可以窺見(jiàn)藥品行業(yè)的問(wèn)題本質(zhì)并不在于流通環(huán)節(jié)的多少，而是藥品監(jiān)管問(wèn)題。藥品價(jià)格直接影響藥品的可負(fù)擔(dān)性和可獲得性①Syed Shahzad Hasan,Chia Siang Kow,Dalia Dawoud,Omneya Mohamed,Darrin Baines,Zaheer-Ud-Din Babar.Pharmaceutical Policy Reforms to Regulate Drug Prices in the Asia Pacific Region:The Case of Australia,China,India,Malaysia,New Zealand,and South Korea.Value in Health Regional Issues,2019,（18）.，但在缺失法律依據(jù)的情形下以限制市場(chǎng)主體開(kāi)票的形式切斷藥品銷(xiāo)售的利益鏈，于法于理不合，且其對(duì)于虛開(kāi)發(fā)票、洗錢(qián)逃稅等現(xiàn)象的遏制作用有限，會(huì)導(dǎo)致諸多副作用②藥企銷(xiāo)售費(fèi)用居高不下，甚至在“兩票制”實(shí)施以后銷(xiāo)售費(fèi)用不降反增。短期內(nèi)銷(xiāo)售費(fèi)用及銷(xiāo)售費(fèi)用率增加的背后，可能是受政策影響。費(fèi)用支出增加，或者因營(yíng)銷(xiāo)模式由低價(jià)代理轉(zhuǎn)為高開(kāi)模式從而導(dǎo)致?tīng)I(yíng)業(yè)收入大幅增加，銷(xiāo)售費(fèi)用率上升。但是，背后亦可能隱藏著虛開(kāi)發(fā)票的真相，其中又以虛列成本費(fèi)用較為普遍，虛增費(fèi)用扣除項(xiàng)目，少繳企業(yè)所得稅。確實(shí)有部分藥企聯(lián)合第三方服務(wù)公司，通過(guò)虛開(kāi)增值稅發(fā)票增加企業(yè)銷(xiāo)售費(fèi)用，以此抵消“高開(kāi)”產(chǎn)生的額外稅收負(fù)擔(dān)，同時(shí)為回扣和商業(yè)賄賂等灰色支出提供出路?！皟善敝啤毕露鄶?shù)藥企失去此前“多票制”時(shí)的中間代理環(huán)節(jié)，不得不提高營(yíng)銷(xiāo)費(fèi)用以將藥品賣(mài)出，但這些營(yíng)銷(xiāo)費(fèi)用無(wú)法在賬面上體現(xiàn)，藥企只能通過(guò)發(fā)票來(lái)掩蓋事實(shí)真相，如此，醫(yī)藥企業(yè)或已成為虛開(kāi)增值稅發(fā)票的重災(zāi)區(qū)。參見(jiàn)胡善聯(lián)：《藥品購(gòu)銷(xiāo)“兩票制”政策的理論和實(shí)踐》，載《衛(wèi)生經(jīng)濟(jì)研究》，2017年第4期；呂媛媛：《淺談兩票制對(duì)醫(yī)藥行業(yè)的影響》，載《現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)信息》，2017年第10期；韋杏：《醫(yī)藥企業(yè)“兩票制”下的財(cái)務(wù)管理》，載《財(cái)會(huì)學(xué)習(xí)》，2017年第17期；國(guó)家社科基金重大項(xiàng)目（17ZDA052）調(diào)研組：《“兩票制”下第三方平臺(tái)促進(jìn)醫(yī)藥流通稅務(wù)合規(guī)的探索》，載《中國(guó)稅務(wù)》，2020年第7期；霍志遠(yuǎn)，魏民等：《“兩票制”背景下醫(yī)藥企業(yè)銷(xiāo)售費(fèi)用稅收管理分析》，載《稅務(wù)研究》，2020年第6期。。因此，政府應(yīng)當(dāng)將其監(jiān)管的方向回歸于藥品購(gòu)銷(xiāo)經(jīng)濟(jì)交易活動(dòng)本身,從藥品管理以及票據(jù)管理的角度去治理藥品購(gòu)銷(xiāo)亂象。

一方面，應(yīng)當(dāng)完善藥品采購(gòu)機(jī)制。截至2020年4月，國(guó)家組織了三次藥品集中采購(gòu)試點(diǎn)，其中，2018年底組織“4+7”個(gè)城市（4個(gè)直轄市和7個(gè)省會(huì)城市）進(jìn)行藥品帶量采購(gòu)為首次試點(diǎn)，此次中標(biāo)藥品價(jià)格平均降幅52%，最高降幅96%③陳 昊,饒?jiān)泛耄骸缎聲r(shí)代的藥品帶量采購(gòu)實(shí)踐與思考》，《中國(guó)藥物經(jīng)濟(jì)學(xué)》，2019年第7期。。早在此之前，上海市自2014年始陸續(xù)進(jìn)行了三批藥品帶量采購(gòu)，藥價(jià)平均降幅為64%、53%、54%④陳 昊,饒?jiān)泛耄骸缎聲r(shí)代的藥品帶量采購(gòu)實(shí)踐與思考》，《中國(guó)藥物經(jīng)濟(jì)學(xué)》，2019年第7期。。藥品帶量采購(gòu)的降價(jià)效應(yīng)明顯，不僅中標(biāo)藥品降價(jià)效果顯著，而且非中標(biāo)藥品也發(fā)生了降價(jià)聯(lián)動(dòng)效果⑤于長(zhǎng)永：《“4+7”藥品帶量采購(gòu)的實(shí)踐效果與制度隱憂》，《西南民族大學(xué)學(xué)報(bào)（人文社科版）》，2020年第4期。，中標(biāo)藥品的降價(jià)幅度相較于未中標(biāo)藥品略高⑥黃素芹,田 侃,張樂(lè)君,劉秋風(fēng)：《帶量采購(gòu)政策對(duì)我國(guó)藥品價(jià)格影響研究》，《價(jià)格理論與實(shí)踐》，2019年第5期。。帶量采購(gòu)改變了行業(yè)中原有的銷(xiāo)售模式，規(guī)避了流通環(huán)節(jié)中尋租空間并減少了交易成本和占款費(fèi)用等⑦李 嵐,徐培紅,干榮富：《醫(yī)藥新政下影響的行業(yè)供應(yīng)鏈發(fā)展趨勢(shì)分析》，《中國(guó)醫(yī)藥工業(yè)雜志》，2020年第1期。，迫使醫(yī)藥企業(yè)價(jià)格博弈，最終起到降價(jià)作用的同時(shí)又不消滅競(jìng)爭(zhēng)。因此，采取招采合一、帶量采購(gòu)、量?jī)r(jià)掛鉤、聯(lián)合限價(jià)采購(gòu)、藥品網(wǎng)上公開(kāi)議價(jià)，以及醫(yī)保支付標(biāo)準(zhǔn)改革等集采措施，不僅可以提升行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)度、凈化藥品流通環(huán)節(jié)，亦可切斷藥品銷(xiāo)售的不健康利益鏈。正是基于這些優(yōu)勢(shì)，2020年2月國(guó)務(wù)院發(fā)布《關(guān)于深化醫(yī)療保障制度改革的意見(jiàn)》明確要繼續(xù)堅(jiān)持招采合一、量?jī)r(jià)掛鉤，全面實(shí)行集中帶量采購(gòu)，同時(shí)提出要以醫(yī)保支付為基礎(chǔ)，建立招標(biāo)、采購(gòu)、交易、結(jié)算、監(jiān)督一體化的省級(jí)招標(biāo)采購(gòu)平臺(tái)，推進(jìn)構(gòu)建區(qū)域性、全國(guó)性聯(lián)盟采購(gòu)機(jī)制，形成競(jìng)爭(zhēng)充分、價(jià)格合理、規(guī)范有序的供應(yīng)保障體系，完善醫(yī)保支付標(biāo)準(zhǔn)與集中采購(gòu)價(jià)格協(xié)同機(jī)制。此外，“推進(jìn)國(guó)家組織藥品和耗材集中采購(gòu)使用改革”是《中共中央關(guān)于制定國(guó)民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展第十四個(gè)五年規(guī)劃和二〇三五年遠(yuǎn)景目標(biāo)的建議》的明確規(guī)定，顯而易見(jiàn)，通過(guò)國(guó)家集中帶量采購(gòu)降低藥價(jià)已成為國(guó)家醫(yī)保局主導(dǎo)藥品招標(biāo)環(huán)節(jié)、加強(qiáng)行業(yè)全過(guò)程綜合監(jiān)管的重要抓手。不斷推進(jìn)的藥品集中采購(gòu)和談判降價(jià)以及聯(lián)合限價(jià)采購(gòu)①馬 婧,徐愛(ài)軍：《藥品地市帶量采購(gòu)模式研究進(jìn)展與福建省各市藥品采購(gòu)模式分析》，《中國(guó)藥房》，2018年第11期。，將是未來(lái)應(yīng)繼續(xù)堅(jiān)持的改革方向。

另一方面，應(yīng)當(dāng)完善藥品購(gòu)銷(xiāo)票據(jù)管理機(jī)制。在這個(gè)角度上，稅務(wù)部門(mén)擁有覆蓋醫(yī)藥生產(chǎn)、流通領(lǐng)域的稅收大數(shù)據(jù)，在服務(wù)醫(yī)改以及保障醫(yī)藥行業(yè)稅收秩序方面有其特殊優(yōu)勢(shì)，理當(dāng)有所作為②陳 艷：《“兩票制”醫(yī)改的稅收治理模式探析》，《稅務(wù)研究》，2017年第8期。?！盃I(yíng)改增”全面推開(kāi)后，結(jié)合“金稅三期”工程，稅務(wù)部門(mén)不僅可通過(guò)信息化手段實(shí)現(xiàn)發(fā)票信息和相關(guān)數(shù)據(jù)的共享互通，還可利用大數(shù)據(jù)評(píng)估及云計(jì)算功能實(shí)現(xiàn)對(duì)企業(yè)增值稅各環(huán)節(jié)的分析，全面稽查更加容易，規(guī)范流通環(huán)境、打擊“過(guò)票洗錢(qián)”也更加有力。另外，《國(guó)家稅務(wù)總局2020年12月政府采購(gòu)意向公告》披露，“金稅四期”工程悄然而至，系統(tǒng)升級(jí)后可在技術(shù)層面強(qiáng)化稅務(wù)局的稅務(wù)監(jiān)管與稽查能力。財(cái)政部曾于2019年5月下發(fā)《關(guān)于開(kāi)展2019年度醫(yī)藥行業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量檢查工作的通知》（財(cái)監(jiān)〔2019〕18號(hào)），組織對(duì)77戶醫(yī)藥企業(yè)開(kāi)展會(huì)計(jì)信息質(zhì)量專項(xiàng)檢查，其中，是否存在虛列銷(xiāo)售費(fèi)用套取大額現(xiàn)金，是否存在虛列專家咨詢費(fèi)、研發(fā)費(fèi)等名目費(fèi)用支付回扣，是否存在空轉(zhuǎn)發(fā)票等方式抬高成本，是否利用“高開(kāi)模式”洗錢(qián)并將現(xiàn)金回扣支付給醫(yī)療機(jī)構(gòu)，都列為檢查重點(diǎn)。此外，此次專項(xiàng)檢查還核查了藥企營(yíng)銷(xiāo)人員薪酬支付是否合理，藥品進(jìn)銷(xiāo)存管理是否規(guī)范，藥品銷(xiāo)售發(fā)貨、款項(xiàng)收取的流程控制是否有效等。專項(xiàng)核查旨在剖析藥品成本利潤(rùn)構(gòu)成，揭示藥價(jià)形成機(jī)制，綜合治理藥價(jià)虛高，解決“看病貴”問(wèn)題，亦是對(duì)打擊“過(guò)票洗錢(qián)”、規(guī)范藥品流通秩序的有力推動(dòng)。鑒此，“兩票制”退出藥品管理工具箱后，發(fā)票回歸其商事交易憑證的票證本職，稅務(wù)機(jī)關(guān)理當(dāng)發(fā)揮其優(yōu)勢(shì)，在藥品行業(yè)加強(qiáng)發(fā)票管理與核查，在發(fā)票犯罪高發(fā)的醫(yī)藥銷(xiāo)售環(huán)節(jié)開(kāi)展“穿透式”監(jiān)管，用發(fā)票管理手段與稅務(wù)稽查手段緊密配合藥品行業(yè)政策機(jī)制，推動(dòng)并實(shí)現(xiàn)“規(guī)范藥品流通秩序、降低虛高藥價(jià)、凈化流通環(huán)境、打擊‘過(guò)票洗錢(qián)’”等目標(biāo)。隨著監(jiān)管力度,尤其是票據(jù)查處力度加強(qiáng),部分非規(guī)范性藥企將加速退出市場(chǎng)，整個(gè)醫(yī)藥行業(yè)在集中度逐步提升的同時(shí)，運(yùn)作將越來(lái)越合規(guī)。

六、結(jié)語(yǔ)

“兩票制”以限制藥品購(gòu)銷(xiāo)環(huán)節(jié)的開(kāi)票次數(shù)為手段，企圖治理藥品行業(yè)固存的藥價(jià)虛高、虛開(kāi)發(fā)票、“過(guò)票洗錢(qián)”等頑疾。剖析“兩票制”本源與目的，其本質(zhì)上屬于把發(fā)票作為藥品管理的工具，而發(fā)票則依附于交易事實(shí)而存在，原始性、真實(shí)性與特定性是其作為商事交易憑證的基本特點(diǎn)，證明性功能是其作為票證的本職，將發(fā)票應(yīng)用于稅收征管之中亦是發(fā)票之本位。“兩票制”懷揣發(fā)票管理本質(zhì)介入藥品監(jiān)管行業(yè)，既有違發(fā)票原理，亦無(wú)法律依據(jù)，面臨合法性與合理性雙重缺失的困境。因此，秉持發(fā)票管理本質(zhì)，讓“兩票制”退出藥品管理工具箱，并在醫(yī)藥行業(yè)采購(gòu)與監(jiān)管的政策組合下，嚴(yán)格執(zhí)行藥品經(jīng)營(yíng)質(zhì)量管理規(guī)范以及稅收征管制度，將是更為妥當(dāng)?shù)倪x擇。