國(guó)內(nèi)外環(huán)境會(huì)計(jì)研究文獻(xiàn)綜述

李冬

【摘? 要】環(huán)境會(huì)計(jì)是會(huì)計(jì)學(xué)發(fā)展歷程中的重要主題。論文通過(guò)對(duì)國(guó)內(nèi)外環(huán)境會(huì)計(jì)研究相關(guān)文獻(xiàn)進(jìn)行梳理，發(fā)現(xiàn)我國(guó)與國(guó)外環(huán)境會(huì)計(jì)研究之間的差距，并提出了相關(guān)建議。

【Abstract】Environmental accounting is an important subject in the development of accounting. This paper finds the gap between the studies of environmental accounting in China and foreign countries by combing the relevant literature of environmental accounting research at home and abroad， and puts forward relevant suggestions.

【關(guān)鍵詞】環(huán)境會(huì)計(jì);文獻(xiàn)綜述;國(guó)內(nèi)外

【Keywords】environmental accounting; literature review; at home and abroad

【中圖分類(lèi)號(hào)】F235? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?【文獻(xiàn)標(biāo)志碼】A? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ?【文章編號(hào)】1673-1069（2021）02-0122-02

1 引言

隨著環(huán)境問(wèn)題的日益嚴(yán)重，促使企業(yè)履行合理開(kāi)發(fā)資源、保護(hù)自然環(huán)境等社會(huì)責(zé)任顯得尤為重要。與傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)經(jīng)濟(jì)利益最大化的目標(biāo)不同，環(huán)境會(huì)計(jì)高度重視生態(tài)環(huán)境保護(hù)，注重合理開(kāi)發(fā)和利用自然資源。環(huán)境會(huì)計(jì)通過(guò)會(huì)計(jì)學(xué)的原理和方法，反映企業(yè)在環(huán)境中開(kāi)展的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和形成的現(xiàn)象，兼顧經(jīng)濟(jì)效益和環(huán)境效益。因此，注重環(huán)境會(huì)計(jì)的研究將促進(jìn)人類(lèi)社會(huì)的可持續(xù)發(fā)展。

2 環(huán)境會(huì)計(jì)概念及理論基礎(chǔ)

2.1 環(huán)境會(huì)計(jì)定義

環(huán)境會(huì)計(jì)（Environmental Accounting）又被稱(chēng)為綠色會(huì)計(jì)（Green Accounting），屬于傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的分支。環(huán)境會(huì)計(jì)是指運(yùn)用會(huì)計(jì)學(xué)基本原理和方法，采用多種計(jì)量方法與屬性，對(duì)企業(yè)的環(huán)境活動(dòng)與環(huán)境有關(guān)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的反映及控制。自20世紀(jì)90年代以來(lái)，我國(guó)政府和相關(guān)組織積極推動(dòng)環(huán)境會(huì)計(jì)的研究，制定了一系列政策和規(guī)則，環(huán)境會(huì)計(jì)的研究進(jìn)一步深入開(kāi)展。

2.2 相關(guān)理論基礎(chǔ)

環(huán)境會(huì)計(jì)形成和發(fā)展的過(guò)程中有著豐富的理論基礎(chǔ)，學(xué)者把會(huì)計(jì)學(xué)理論、可持續(xù)發(fā)展理論與環(huán)境經(jīng)濟(jì)學(xué)相結(jié)合，形成了環(huán)境會(huì)計(jì)理論框架，以反映和控制企業(yè)在環(huán)境中的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。

環(huán)境會(huì)計(jì)是對(duì)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的繼承與發(fā)展。學(xué)者把會(huì)計(jì)目標(biāo)、要素、假設(shè)等會(huì)計(jì)學(xué)基本理論應(yīng)用到環(huán)境會(huì)計(jì)，形成了環(huán)境會(huì)計(jì)理論框架。同樣的，會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)和計(jì)量等內(nèi)容也得到了繼承，在環(huán)境會(huì)計(jì)中形成了環(huán)境會(huì)計(jì)要素的概念、確認(rèn)方法和計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)等內(nèi)容?？沙掷m(xù)發(fā)展作為一種關(guān)于人與環(huán)境的發(fā)展思想和戰(zhàn)略，對(duì)人類(lèi)社會(huì)的發(fā)展具有深遠(yuǎn)的影響。而對(duì)于傳統(tǒng)會(huì)計(jì)而言，注重經(jīng)濟(jì)效益的同時(shí)無(wú)法為企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展提供充分支持，所以有學(xué)者開(kāi)始將可持續(xù)發(fā)展與會(huì)計(jì)聯(lián)系起來(lái)。環(huán)境會(huì)計(jì)主要涉及環(huán)境經(jīng)濟(jì)學(xué)中的外部性理論。對(duì)于傳統(tǒng)會(huì)計(jì)而言，其目標(biāo)是經(jīng)濟(jì)利益最大化，企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)勢(shì)必會(huì)對(duì)自然資源造成過(guò)度開(kāi)發(fā)，從而引發(fā)外部性問(wèn)題。

3 國(guó)外環(huán)境會(huì)計(jì)理論概述

國(guó)外對(duì)于環(huán)境會(huì)計(jì)的研究較早。1971年，比姆斯（F.A.Beams）發(fā)表《控制污染的社會(huì)成本轉(zhuǎn)換研究》，建議企業(yè)在公開(kāi)的財(cái)務(wù)報(bào)告中披露污染責(zé)任信息[1]。1973年，馬林發(fā)表（J.T.Marlin）《污染的會(huì)計(jì)問(wèn)題》，以造紙業(yè)為例，提議在財(cái)務(wù)報(bào)表中記錄處理污染物的耗費(fèi)，環(huán)境會(huì)計(jì)的研究至此開(kāi)始[2]。面對(duì)愈發(fā)嚴(yán)峻的生態(tài)環(huán)境問(wèn)題以及資源的消耗，環(huán)境會(huì)計(jì)的研究和探索引起了西方學(xué)者、會(huì)計(jì)組織以及國(guó)際組織的重視。

3.1 國(guó)際規(guī)則與政策

1992年，聯(lián)合國(guó)環(huán)境發(fā)展大會(huì)上，提出建立綜合經(jīng)濟(jì)與環(huán)境核算系統(tǒng)，將環(huán)境與發(fā)展問(wèn)題納入決策過(guò)程。2012年，聯(lián)合國(guó)頒布了《環(huán)境經(jīng)濟(jì)核算體2012：中心框架》，標(biāo)志著環(huán)境資源的核算指標(biāo)的標(biāo)準(zhǔn)化，其中也對(duì)自然資源資產(chǎn)的核算方法進(jìn)行了探討。

以日本為例，其國(guó)土面積狹小，自然資源匱乏，這就促使日本在環(huán)境保護(hù)上開(kāi)展了大量研究。早在1993年，日本就提出了環(huán)境報(bào)告的概念，并且在《關(guān)注環(huán)境的企業(yè)的行動(dòng)指南》中作出了詳細(xì)說(shuō)明。隨后于1999年，日本頒布了《關(guān)于環(huán)保成本公示指南》一文，在文中明確了環(huán)境成本的相關(guān)概念，肯定其重要性并要求企業(yè)進(jìn)行披露。2002年，日本政府頒布了《環(huán)境會(huì)計(jì)指南（2002）》，將其中的環(huán)境信息披露等內(nèi)容作為重要參考標(biāo)準(zhǔn)，形成了自己的環(huán)境法案，隨后在2005年版本中，政府對(duì)環(huán)境信息報(bào)表要求強(qiáng)制披露。

3.2 環(huán)境會(huì)計(jì)相關(guān)理論研究

20世紀(jì)90年代，一大批學(xué)者投入環(huán)境會(huì)計(jì)的研究，促使了環(huán)境會(huì)計(jì)框架的基本形成。1995年，美國(guó)環(huán)保署將環(huán)境會(huì)計(jì)定義為一種管理工具，處理可能受企業(yè)組織對(duì)環(huán)境問(wèn)題的反應(yīng)影響的所有會(huì)計(jì)領(lǐng)域。同時(shí)明確了環(huán)境會(huì)計(jì)的基礎(chǔ)目標(biāo)和具體目標(biāo)、環(huán)境會(huì)計(jì)科目、環(huán)境成本及計(jì)算等內(nèi)容。

環(huán)境信息披露是會(huì)計(jì)工作中重要的組成部分，一直以來(lái)也是環(huán)境會(huì)計(jì)研究的一個(gè)熱點(diǎn)問(wèn)題，國(guó)外學(xué)者早在20世紀(jì)就開(kāi)始了關(guān)于環(huán)境信息披露的研究。1986年，美國(guó)首先對(duì)制造業(yè)提出環(huán)境信息披露的要求，明確指出所有工廠需要披露其有毒物排放的具體情況。對(duì)于披露內(nèi)容，Gray（1993）認(rèn)為包括四個(gè)方面，即環(huán)境成本、環(huán)境政策、環(huán)境影響以及應(yīng)急措施。Holland（2003）認(rèn)為企業(yè)年報(bào)的可靠性更高，主張采用年度報(bào)告的披露方式;Cuganesan（2008）則認(rèn)為應(yīng)采取獨(dú)立報(bào)告的方式，因?yàn)槠鋬?nèi)容更為豐富，信息的獲取更為容易。2008年，美國(guó)、加拿大等國(guó)家的環(huán)境信息披露進(jìn)一步規(guī)范化，明確指標(biāo)，建立財(cái)務(wù)報(bào)表披露體系[3]。

4 國(guó)內(nèi)環(huán)境會(huì)計(jì)理論概述

我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)的研究起步較晚。1992年，葛家澍教授將綠色會(huì)計(jì)的概念引入國(guó)內(nèi)。2001年，“綠色會(huì)計(jì)委員會(huì)”經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)成立，“環(huán)境會(huì)計(jì)專(zhuān)業(yè)委員會(huì)”經(jīng)財(cái)政部批準(zhǔn)成立。至此之后，我國(guó)有關(guān)部門(mén)頒布了一系列與環(huán)境信息相關(guān)的法規(guī)。財(cái)政部頒布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，環(huán)保部發(fā)布了《上市公司環(huán)保核查行業(yè)分類(lèi)管理名錄》《上市公司環(huán)境信息披露指南》等指導(dǎo)文件。證明我國(guó)政府對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)研究逐漸重視起來(lái)，不少學(xué)者對(duì)其進(jìn)行了深入研究，主要有以下成果。

4.1 環(huán)境會(huì)計(jì)的目標(biāo)與假設(shè)

我國(guó)學(xué)者認(rèn)為基本目標(biāo)是促進(jìn)經(jīng)濟(jì)效益和環(huán)境效益平衡，具體目標(biāo)是為使用者提供環(huán)境會(huì)計(jì)信息，但有的學(xué)者認(rèn)為環(huán)境會(huì)計(jì)目標(biāo)僅是二者之一。此外，還有學(xué)者認(rèn)為應(yīng)該從宏觀和微觀環(huán)境管理兩方面來(lái)考慮。環(huán)境會(huì)計(jì)假設(shè)是進(jìn)行計(jì)量的前提，傳統(tǒng)會(huì)計(jì)假設(shè)不能滿(mǎn)足需要，應(yīng)在原有基礎(chǔ)上進(jìn)行拓展，包括會(huì)計(jì)主體、持續(xù)經(jīng)營(yíng)、會(huì)計(jì)分期、多重計(jì)量和可持續(xù)發(fā)展。

4.2 環(huán)境會(huì)計(jì)的要素與計(jì)量方法

對(duì)于環(huán)境會(huì)計(jì)要素，主要有四類(lèi)觀點(diǎn)?！叭卣摗敝腑h(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境負(fù)債和環(huán)境成本?！八囊卣摗卑ōh(huán)境支出、環(huán)境收益、環(huán)境資產(chǎn)和環(huán)境負(fù)債。“五要素論”包括資產(chǎn)、負(fù)債、成本、損失、收益，“六要素論”則是在其基礎(chǔ)上引入了環(huán)境利潤(rùn)。與傳統(tǒng)會(huì)計(jì)主要采用貨幣計(jì)量不同，由于環(huán)境資源難以進(jìn)行定量分析，多數(shù)學(xué)者建議采取定量和定性結(jié)合的方式，主要認(rèn)為應(yīng)采用機(jī)會(huì)成本法和預(yù)防性支出法。

4.3 環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告與信息披露

在我國(guó)，有關(guān)部門(mén)對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告的框架和內(nèi)容要求并沒(méi)有出臺(tái)相關(guān)文件。李建發(fā)等（2002）認(rèn)為環(huán)境報(bào)告的基本框架應(yīng)包含：使用者與目標(biāo)、環(huán)境會(huì)計(jì)主體、內(nèi)容、呈報(bào)方式、審計(jì)等[4]。環(huán)境報(bào)告分為環(huán)境投入產(chǎn)出表和環(huán)境報(bào)表附注。雖然已有學(xué)者構(gòu)建了環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告體系，但是并未被企業(yè)廣泛應(yīng)用，有待實(shí)踐。

我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的研究較為豐富。關(guān)于披露內(nèi)容，應(yīng)該包括財(cái)務(wù)性信息以及與環(huán)境相關(guān)的會(huì)計(jì)政策和制度。披露模式方面，采取補(bǔ)充報(bào)告和獨(dú)立報(bào)告兩種模式。關(guān)于動(dòng)因的研究，主要集中在外部壓力和內(nèi)部動(dòng)力，外部壓力是指政府環(huán)境管制，而內(nèi)部動(dòng)力是指提高企業(yè)聲譽(yù)[5]。關(guān)于影響因素的研究，我國(guó)的學(xué)者多集中于煤炭、制藥等重污染行業(yè)上市公司的研究，通過(guò)提出假設(shè)并進(jìn)行實(shí)證的方法來(lái)分析信息披露的影響因素。在質(zhì)量評(píng)價(jià)方法上，國(guó)內(nèi)學(xué)者采用的主要方法是內(nèi)容分析法和層次分析法。

5 結(jié)語(yǔ)

綜上所述，我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)的相關(guān)理論框架基本形成，在環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告體系構(gòu)建、信息披露等方面也取得了豐碩的研究成果。但是，與國(guó)外相比，我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)的研究還存在較大差距。首先，在法律法規(guī)層面缺乏針對(duì)性的指導(dǎo)，沒(méi)有對(duì)某一具體事項(xiàng)而制定標(biāo)準(zhǔn)的條文。因此，面對(duì)復(fù)雜的環(huán)境會(huì)計(jì)問(wèn)題和不同領(lǐng)域的復(fù)雜程度，政府應(yīng)該根據(jù)不同領(lǐng)域的特定事項(xiàng)，出臺(tái)專(zhuān)門(mén)的法律法規(guī)來(lái)指導(dǎo)環(huán)境會(huì)計(jì)的具體工作。其次，國(guó)家并未出臺(tái)相關(guān)文件對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)要素、核算方法等作出權(quán)威說(shuō)明，這就使得行業(yè)缺乏統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)。因此，國(guó)家相關(guān)部門(mén)應(yīng)該根據(jù)不同行業(yè)的相關(guān)特性，建立行業(yè)核算標(biāo)準(zhǔn)，完善環(huán)境會(huì)計(jì)行業(yè)核算制度。

總體來(lái)說(shuō)，環(huán)境會(huì)計(jì)在我國(guó)發(fā)展二十余年，理論成果豐富，實(shí)踐活動(dòng)有序開(kāi)展，相信在國(guó)家的倡導(dǎo)下和指導(dǎo)下，我國(guó)的環(huán)境會(huì)計(jì)會(huì)取得長(zhǎng)足發(fā)展。

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