王海洪 呂登輝 任美 王婧 王盈盈

【關(guān)鍵詞】 大數(shù)據(jù)審計(jì); 研究綜述; 大數(shù)據(jù)技術(shù); 知識(shí)學(xué)習(xí)

【中圖分類號(hào)】 F239.1? 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】 A? 【文章編號(hào)】 1004-5937（2021）14-0134-06

一、引言

數(shù)字化時(shí)代，“大智移云物區(qū)”技術(shù)在各行各業(yè)應(yīng)用發(fā)展迅速，被審計(jì)單位的運(yùn)行越來越依賴于信息化環(huán)境。在財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支以及經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，大數(shù)據(jù)技術(shù)被廣泛應(yīng)用，大數(shù)據(jù)分析技能已經(jīng)成為數(shù)字化時(shí)代會(huì)計(jì)人員不得不掌握的技能。被審計(jì)單位“大智移云物區(qū)”技術(shù)的應(yīng)用促使審計(jì)工作也要緊跟形勢，開展基于大數(shù)據(jù)的信息化審計(jì)。例如，電子區(qū)塊鏈發(fā)票的開具標(biāo)志著審計(jì)中經(jīng)常被查的資源已經(jīng)電子化。區(qū)塊鏈技術(shù)安全性較高，隨著區(qū)塊鏈電子發(fā)票的進(jìn)一步實(shí)踐應(yīng)用，電子區(qū)塊鏈發(fā)票將取代紙質(zhì)發(fā)票成為主流。這意味著將生成海量的電子發(fā)票信息，而且是認(rèn)證數(shù)據(jù)，運(yùn)用大數(shù)據(jù)技術(shù)審計(jì)如此的海量電子發(fā)票數(shù)據(jù)非常有必要而且有基礎(chǔ)，可見是數(shù)字化時(shí)代的實(shí)務(wù)倒逼著人們?nèi)パ芯看髷?shù)據(jù)審計(jì)。

政府部門也愈加重視大數(shù)據(jù)審計(jì)的研究與應(yīng)用。2013年，審計(jì)署指出要積極關(guān)注國內(nèi)外大數(shù)據(jù)審計(jì)分析技術(shù)的相關(guān)研究，尋求大數(shù)據(jù)技術(shù)在實(shí)務(wù)應(yīng)用的途徑，為推動(dòng)審計(jì)信息化建設(shè)打好基礎(chǔ)。2015年，國務(wù)院印發(fā)的審計(jì)全覆蓋的實(shí)施意見指出要建設(shè)大數(shù)據(jù)審計(jì)工作流程，提高審計(jì)效率和效果，擴(kuò)大審計(jì)監(jiān)督的廣度。2017年，習(xí)近平總書記提出“改革審計(jì)管理體制”“推動(dòng)互聯(lián)網(wǎng)、大數(shù)據(jù)、人工智能和實(shí)體經(jīng)濟(jì)深度融合”等要求。審計(jì)署“十三五”規(guī)劃提出，我國要推進(jìn)大數(shù)據(jù)為核心的審計(jì)信息化建設(shè)。在國家重視下，大數(shù)據(jù)審計(jì)成為2013年以來專家學(xué)者的研究熱點(diǎn)，“利用大數(shù)據(jù)技術(shù)審計(jì)電子數(shù)據(jù)及計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)”“審計(jì)大數(shù)據(jù)環(huán)境下的電子數(shù)據(jù)及計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)”都是大數(shù)據(jù)審計(jì)的范疇。

迄今為止，國內(nèi)專家學(xué)者對(duì)大數(shù)據(jù)審計(jì)的研究成果有哪些？中國的大數(shù)據(jù)審計(jì)現(xiàn)狀如何？如果能有一篇綜述性文章概括歸納，勢必會(huì)對(duì)后面投身于該領(lǐng)域研究的人們以一定的啟迪，可以為“專家學(xué)者的科學(xué)研究，實(shí)務(wù)界大數(shù)據(jù)審計(jì)分析工具的開發(fā)，審計(jì)機(jī)構(gòu)的大數(shù)據(jù)審計(jì)戰(zhàn)略規(guī)劃，審計(jì)人員實(shí)施大數(shù)據(jù)審計(jì)分析”等奠定基礎(chǔ)，為進(jìn)一步促進(jìn)大數(shù)據(jù)審計(jì)研究與實(shí)施的進(jìn)程而做貢獻(xiàn)。本文基于此選取了2013—2020年的中文文獻(xiàn)進(jìn)行研究。

二、研究文獻(xiàn)的選取及統(tǒng)計(jì)匯總結(jié)果

筆者于2020年3月30日在“中國知網(wǎng)（CNKI）—中國期刊網(wǎng)”，以“大數(shù)據(jù)審計(jì)”為主題，從北大核心、CSSCI、CSCD來源期刊中按時(shí)間順序排列檢索到161篇期刊文章，從碩博庫以“大數(shù)據(jù)審計(jì)”為篇名檢索到11篇碩博論文，總計(jì)172篇文章（最早一篇發(fā)表于2013年）作為研究對(duì)象。

依發(fā)表機(jī)構(gòu)，文章分布為南京審計(jì)大學(xué)（33篇，占比19.18%）、重慶理工大學(xué)（15篇，占比8.72%）、北京國家會(huì)計(jì)學(xué)院（5篇，占比2.91%）等高校，可以看出高等院校是大數(shù)據(jù)審計(jì)領(lǐng)域研究的主要陣地;依作者，文章分布為陳偉（16篇，占比9.3%）、程平（10篇，占比5.8%）、劉國城（6篇，占比3.49%）、秦榮生（5篇，占比2.91%）等，說明所選取的文章具有較高質(zhì)量和研究價(jià)值;依基金項(xiàng)目，文章分布為國家自然科學(xué)基金（36篇，占比20.93%）、國家社會(huì)科學(xué)基金（19篇，占比11.05%）、重慶市教育委員會(huì)科學(xué)研究項(xiàng)目（11篇，占比6.39%），其他多為地方性基金支持項(xiàng)目;發(fā)表篇數(shù)從4篇到1篇不等。統(tǒng)計(jì)情況見圖1。

這172篇文獻(xiàn)在2013—2019年的分布為2、3、7、34、37、40、47篇，知網(wǎng)預(yù)計(jì)2020年57篇（包括已搜到2篇），可見近年來專家學(xué)者對(duì)大數(shù)據(jù)審計(jì)的研究成果呈現(xiàn)出迅速增長的趨勢，在2016年成果迅速增加，172篇文章中有53篇文章引入案例分析，可見實(shí)務(wù)界大數(shù)據(jù)審計(jì)的應(yīng)用也卓有成效。

161篇期刊文章總被引數(shù)2 905，總下載數(shù)184 173，篇均被引18.04次，篇均下載1 143.93次;11篇碩博論文總被引數(shù)32，總下載數(shù)9 568，篇均被引2.91次，篇均下載869.82次。依據(jù)被引次數(shù)排序，處于前三位的有秦榮生的《大數(shù)據(jù)、云計(jì)算技術(shù)對(duì)審計(jì)的影響研究》（被引555次），陳偉等的《大數(shù)據(jù)環(huán)境下的電子數(shù)據(jù)審計(jì)：機(jī)遇、挑戰(zhàn)與方法》（被引190次），劉星等的《關(guān)于推進(jìn)大數(shù)據(jù)審計(jì)工作的幾點(diǎn)思考》（被引151次）。本文對(duì)引用較高的多篇文章做了分析，對(duì)主要研究結(jié)論進(jìn)行了歸納總結(jié)。

筆者對(duì)172篇文獻(xiàn)進(jìn)行了研究與歸納，從理論與實(shí)務(wù)角度歸類，綜述理論層面及實(shí)務(wù)層面專家學(xué)者在大數(shù)據(jù)審計(jì)上的研究成果，這樣的脈絡(luò)歸集可以方便讀者理解當(dāng)前大數(shù)據(jù)審計(jì)理論與實(shí)務(wù)層面的狀態(tài)，便于作為研究基礎(chǔ)進(jìn)行借鑒。研究發(fā)現(xiàn)很多文獻(xiàn)是基于具體審計(jì)主體進(jìn)行的研究，為了給讀者描繪大數(shù)據(jù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)、大數(shù)據(jù)政府審計(jì)、大數(shù)據(jù)內(nèi)部審計(jì)的具體研究視角、結(jié)論及差異，筆者在理論與實(shí)務(wù)歸類的綜述基礎(chǔ)上又基于審計(jì)主體視角進(jìn)行了文獻(xiàn)綜述，主要描述大數(shù)據(jù)技術(shù)在不同主體審計(jì)中的特性。

三、基于“理論與實(shí)務(wù)角度”的大數(shù)據(jù)審計(jì)研究綜述

大數(shù)據(jù)審計(jì)，無論運(yùn)用大數(shù)據(jù)技術(shù)實(shí)施審計(jì)，還是對(duì)大數(shù)據(jù)環(huán)境下的系統(tǒng)及數(shù)據(jù)實(shí)施審計(jì)，都對(duì)傳統(tǒng)審計(jì)理論及實(shí)務(wù)有一定的挑戰(zhàn)。

（一）理論層面的大數(shù)據(jù)審計(jì)研究

1.大數(shù)據(jù)審計(jì)下的審計(jì)思維及審計(jì)模式

大數(shù)據(jù)下，要轉(zhuǎn)變思維方式，確立全量信息思維、持續(xù)審計(jì)思維、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向思維、智能審計(jì)思維、以人為本思維等。

秦榮生[ 1 ]等大多數(shù)學(xué)者認(rèn)為審計(jì)工作全過程的思維都要進(jìn)行轉(zhuǎn)變，概括為：要改變傳統(tǒng)審計(jì)抽樣思維為全量信息思維，即對(duì)被審計(jì)單位業(yè)務(wù)財(cái)務(wù)活動(dòng)的全部數(shù)據(jù)信息及多維度數(shù)據(jù)進(jìn)行審計(jì)研判分析;建立持續(xù)審計(jì)思維，即對(duì)被審計(jì)單位的業(yè)財(cái)活動(dòng)實(shí)施持續(xù)的動(dòng)態(tài)監(jiān)督;改變傳統(tǒng)分析方法為智能審計(jì)思維，即借助高度智能化的平臺(tái)進(jìn)行數(shù)據(jù)處理分析;注重人員能力，堅(jiān)持人本思維，即大數(shù)據(jù)技術(shù)對(duì)審計(jì)人員的職業(yè)能力提出了更高的要求，要不斷提高審計(jì)人員綜合素質(zhì)。鄭志元[ 2 ]認(rèn)為大數(shù)據(jù)環(huán)境下，轉(zhuǎn)變審計(jì)思維要結(jié)合樣本的整體性、分析的邏輯性和結(jié)論的相關(guān)性，進(jìn)而從較為宏觀的層面提出大數(shù)據(jù)時(shí)代下審計(jì)人員應(yīng)該確立全量信息思維等。陽杰和應(yīng)里孟（2017）則從微觀層面強(qiáng)調(diào)審計(jì)取證過程中的思維轉(zhuǎn)變，提出在審計(jì)證據(jù)獲取過程中要運(yùn)用容錯(cuò)思維（即從利用精確數(shù)據(jù)向接受混雜數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)變）、相關(guān)思維（即更加關(guān)注相關(guān)關(guān)系，而不是因果聯(lián)系）、預(yù)測思維（即借助大數(shù)據(jù)技術(shù)構(gòu)建審計(jì)分析模型，進(jìn)行趨勢預(yù)測）。

分析可知，大數(shù)據(jù)環(huán)境下，轉(zhuǎn)變審計(jì)思維已是必然趨勢，其中全量思維即總體性思維是區(qū)別于傳統(tǒng)審計(jì)思維最明顯的特征。審計(jì)思維的轉(zhuǎn)變影響審計(jì)模式的轉(zhuǎn)變，大數(shù)據(jù)全量思維是否影響風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式，是否意味著抽樣審計(jì)將被取代？綜合各方研究來看，大數(shù)據(jù)環(huán)境下，仍然要以風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)作為基本原則，對(duì)被審計(jì)單位的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行全面考量。商思爭（2018）提出雖然大數(shù)據(jù)技術(shù)使全樣本審計(jì)成為可能，但仍然存在非抽樣風(fēng)險(xiǎn)、檢查風(fēng)險(xiǎn)等，且這些風(fēng)險(xiǎn)并不會(huì)因?yàn)榇髷?shù)據(jù)技術(shù)完全清除，就邏輯而言，大數(shù)據(jù)環(huán)境下的審計(jì)仍然要以風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)為基本內(nèi)核，遵循風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式。抽樣審計(jì)是依托風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式而存在的，其是否被取代分為兩種觀點(diǎn)：一種認(rèn)為面對(duì)大數(shù)據(jù)海量復(fù)雜的特點(diǎn)，審計(jì)抽樣依然重要;另一種認(rèn)為大數(shù)據(jù)環(huán)境下可以搜集被審計(jì)單位所有業(yè)財(cái)數(shù)據(jù)，審計(jì)抽樣會(huì)被大數(shù)據(jù)分析取代。筆者認(rèn)為兩種觀點(diǎn)并無實(shí)質(zhì)性的矛盾，形成兩種觀點(diǎn)的差異主要是站在大數(shù)據(jù)發(fā)展的不同階段，認(rèn)為審計(jì)抽樣依然重要的是基于大數(shù)據(jù)技術(shù)并未在審計(jì)領(lǐng)域高度應(yīng)用（即當(dāng)前審計(jì)全覆蓋尚未實(shí)現(xiàn)），認(rèn)為審計(jì)抽樣將被取代是基于大數(shù)據(jù)高度應(yīng)用于審計(jì)領(lǐng)域之后的長遠(yuǎn)趨勢。

2.大數(shù)據(jù)審計(jì)下的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估及應(yīng)對(duì)

大數(shù)據(jù)審計(jì)相較傳統(tǒng)審計(jì)，增加了新的風(fēng)險(xiǎn)因素，需要采用大數(shù)據(jù)技術(shù)降低新因素導(dǎo)致的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

雖然風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式基本原則并未發(fā)生改變，但是大數(shù)據(jù)技術(shù)對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)以及風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和應(yīng)對(duì)程序產(chǎn)生了影響。學(xué)者提出大數(shù)據(jù)環(huán)境下要轉(zhuǎn)變風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和應(yīng)對(duì)的理念，由于數(shù)據(jù)范圍的擴(kuò)大，相較于傳統(tǒng)的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序，大數(shù)據(jù)環(huán)境下的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估可以綜合多渠道數(shù)據(jù)進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別，分析提煉出更多相關(guān)線索，根據(jù)相關(guān)線索發(fā)現(xiàn)可疑的風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估的效果得到了進(jìn)一步提高。魯清仿和梁子慧[ 3 ]認(rèn)為大數(shù)據(jù)審計(jì)中風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估理念需要轉(zhuǎn)變，傳統(tǒng)審計(jì)是在小樣本環(huán)境下根據(jù)先行假設(shè)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，大數(shù)據(jù)下不必作出預(yù)設(shè)和假設(shè)，可以基于企業(yè)提供業(yè)務(wù)時(shí)產(chǎn)生的海量數(shù)據(jù)，運(yùn)用大數(shù)據(jù)技術(shù)挖掘交易過程中蘊(yùn)含的審計(jì)價(jià)值進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。

當(dāng)前學(xué)者的研究一般認(rèn)為大數(shù)據(jù)技術(shù)對(duì)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的影響是雙向的，大數(shù)據(jù)技術(shù)一方面使得影響審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的因素變得更加廣泛，另一方面也為防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)提供了諸如分級(jí)保護(hù)等更多的技術(shù)手段。陳偉[ 4 ]分析認(rèn)為大數(shù)據(jù)技術(shù)在審計(jì)領(lǐng)域的應(yīng)用，由于網(wǎng)絡(luò)環(huán)境的復(fù)雜性，帶來了新的審計(jì)數(shù)據(jù)采集、傳輸、存儲(chǔ)、分析的風(fēng)險(xiǎn)，而這些新風(fēng)險(xiǎn)可以通過完善數(shù)據(jù)采集手段、改進(jìn)數(shù)據(jù)存儲(chǔ)方法和安全管理工作、采用分級(jí)保護(hù)方式進(jìn)行數(shù)據(jù)應(yīng)用管理、加強(qiáng)業(yè)務(wù)連續(xù)性管理與控制來降低。

3.大數(shù)據(jù)審計(jì)下的審計(jì)質(zhì)量及效率

相較于傳統(tǒng)審計(jì)，大數(shù)據(jù)技術(shù)影響下審計(jì)效率、質(zhì)量都有所提高。

大數(shù)據(jù)環(huán)境下，全樣本審計(jì)成為可能，可獲得數(shù)據(jù)的廣度和深度都有所提高，審計(jì)人員因此能夠搜集到更為廣泛的審計(jì)證據(jù)，降低了信息不對(duì)稱造成的不利影響，審計(jì)人員了解的內(nèi)容越多，留給被審計(jì)單位進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊的空間就越小，使得審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)能夠有效降低，提高審計(jì)質(zhì)量。當(dāng)前學(xué)者對(duì)大數(shù)據(jù)技術(shù)在提高審計(jì)質(zhì)量效率方面的作用持積極態(tài)度，認(rèn)為大數(shù)據(jù)環(huán)境下提高審計(jì)質(zhì)量的途徑主要是大數(shù)據(jù)審計(jì)實(shí)現(xiàn)全方位管理、全要素管理和全過程管理。黃舒[ 5 ]提出大數(shù)據(jù)技術(shù)（例如網(wǎng)絡(luò)爬蟲工具）可以幫助審計(jì)人員更加快速地從多渠道獲取審計(jì)證據(jù)，特別是在獲取部分外部非財(cái)務(wù)證據(jù)時(shí)效率得到大的提升，進(jìn)而可以降低對(duì)財(cái)報(bào)審計(jì)的難度，并且大數(shù)據(jù)技術(shù)能夠?qū)崿F(xiàn)多個(gè)維度的數(shù)據(jù)分析和全過程的動(dòng)態(tài)審計(jì)，使審計(jì)結(jié)論更加準(zhǔn)確，提高審計(jì)質(zhì)量和審計(jì)工作效率。

（二）實(shí)務(wù)層面的大數(shù)據(jù)審計(jì)研究

如何運(yùn)用大數(shù)據(jù)技術(shù)實(shí)施審計(jì)是大數(shù)據(jù)審計(jì)實(shí)務(wù)中的重點(diǎn)研究內(nèi)容。

1.大數(shù)據(jù)審計(jì)下的數(shù)據(jù)采集及存儲(chǔ)技術(shù)

大數(shù)據(jù)環(huán)境下，傳統(tǒng)的結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)以及圖像視頻文本等非結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)都可以作為審計(jì)證據(jù)被收集，這些體量大、結(jié)構(gòu)多樣的數(shù)據(jù)的獲取，需要專門的大數(shù)據(jù)采集技術(shù)，而且，由于數(shù)據(jù)結(jié)構(gòu)復(fù)雜多樣，不能仿照傳統(tǒng)環(huán)境下將所有類型數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換為同一種類型數(shù)據(jù)進(jìn)行存儲(chǔ)，需要專門的數(shù)據(jù)庫放置這些不同種類的數(shù)據(jù)信息。

綜合研究來看，大數(shù)據(jù)審計(jì)下數(shù)據(jù)可通過網(wǎng)絡(luò)爬蟲、API等技術(shù)快速獲取，編寫程序獲取數(shù)據(jù)可以采用Python、PHP、JAVA、R等語言，這些技術(shù)使得獲取審計(jì)證據(jù)的范圍和效率得到了較大提高，而為了高效率地處理經(jīng)上述技術(shù)獲取的不同類型的海量低價(jià)值數(shù)據(jù)，可以建立基于Hadoop的分布式文件存儲(chǔ)系統(tǒng)存儲(chǔ)這些數(shù)據(jù)。結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)采集方面，陳偉和孫夢蝶[ 6 ]認(rèn)為由于審計(jì)領(lǐng)域尚未建立完善的數(shù)據(jù)共享與數(shù)據(jù)訪問機(jī)制，極大地影響了審計(jì)的取證效率，進(jìn)而以國有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)為例，運(yùn)用Python爬蟲工具從相關(guān)渠道收集被審計(jì)單位的招標(biāo)和投標(biāo)數(shù)據(jù)，為后續(xù)數(shù)據(jù)分析奠定了基礎(chǔ)。數(shù)據(jù)存儲(chǔ)方面，陳智斌等[ 7 ]提出基于Hadoop軟件框架，運(yùn)用具體高擴(kuò)展性的HDFS、Hive、HBase等組件是今后海量審計(jì)數(shù)據(jù)存儲(chǔ)的趨勢。

在數(shù)據(jù)采集與存儲(chǔ)中，陳智斌等[ 7 ]提出審計(jì)人員要特別關(guān)注新技術(shù)的合規(guī)性合法性問題，以網(wǎng)絡(luò)爬蟲技術(shù)來說，要注意使用該技術(shù)的邊界范圍，不進(jìn)行非法數(shù)據(jù)的獲取。

2.大數(shù)據(jù)審計(jì)下的數(shù)據(jù)處理分析方法與大數(shù)據(jù)分析工具

大數(shù)據(jù)背景下的數(shù)據(jù)因呈現(xiàn)規(guī)模更大、種類多、更復(fù)雜的特點(diǎn)，其分析工作也應(yīng)進(jìn)行相應(yīng)的提升轉(zhuǎn)變，學(xué)者的研究多認(rèn)為大數(shù)據(jù)環(huán)境下要運(yùn)用諸如描述性統(tǒng)計(jì)、聚類分析、分類分析、關(guān)聯(lián)分析、回歸分析、趨勢分析等方法通過分析采集到的審計(jì)證據(jù)的相似性、相關(guān)關(guān)系、因果關(guān)系、變動(dòng)趨勢等進(jìn)行審計(jì)推斷。此外，當(dāng)前學(xué)者也更多地提出機(jī)器學(xué)習(xí)在審計(jì)分析中的應(yīng)用。

田程濤[ 8 ]從統(tǒng)計(jì)分析技術(shù)入手，以央企領(lǐng)導(dǎo)人經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)為例，深入分析了大數(shù)據(jù)技術(shù)的應(yīng)用：一是使用描述統(tǒng)計(jì)方法，針對(duì)收入成本、利潤費(fèi)用及其結(jié)構(gòu)，判斷盈利能力;二是使用關(guān)聯(lián)分析法，審計(jì)判斷企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)特點(diǎn)，通過將各年度報(bào)表中的業(yè)財(cái)數(shù)據(jù)進(jìn)行關(guān)聯(lián)分析，判斷各要素投入比率情況;三是使用多元回歸分析，審計(jì)該集團(tuán)收入等相關(guān)財(cái)務(wù)指標(biāo)的合理性。陳大峰和陳海勇（2019）提出基于大數(shù)據(jù)趨勢審計(jì)的概念，使用大數(shù)據(jù)技術(shù)對(duì)供應(yīng)鏈各單位或所處行業(yè)的業(yè)財(cái)數(shù)據(jù)進(jìn)行收集對(duì)比、統(tǒng)計(jì)分析，研究不同會(huì)計(jì)期間的效益趨勢，驗(yàn)證前期發(fā)展趨勢，預(yù)測后期發(fā)展趨勢，進(jìn)而判斷被審計(jì)單位相關(guān)數(shù)據(jù)的合理性。

機(jī)器學(xué)習(xí)屬于人工智能技術(shù)之一，其核心是讓機(jī)器通過數(shù)據(jù)獲取知識(shí)，隨后進(jìn)一步加工分析數(shù)據(jù)之間的規(guī)律，審計(jì)中可以獲取很多圖像、音頻、視頻等非結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)。吳雯潔（2019）提出，可以在審計(jì)中運(yùn)用機(jī)器學(xué)習(xí)技術(shù)分析圖像中的文字，對(duì)冗余數(shù)據(jù)精準(zhǔn)分類，獲取更多有效信息，利用機(jī)器分析軟件迅速完成審計(jì)推斷，提高審計(jì)效率。

當(dāng)前，實(shí)務(wù)界開發(fā)了一些大數(shù)據(jù)分析工具，陳偉和SMIELIAUSKAS WALLY[ 9 ]提出有三類工具：第一類是以Mahout、Dryad等為代表的批處理工具，這類工具多是基于Apache Hadoop框架，集成了聚類、分類、頻繁模式挖掘等算法;第二類是以Storm和StreamCloud、SQL-stream、S4等為代表的流處理工具，可以用于對(duì)諸如網(wǎng)上瀏覽記錄進(jìn)行數(shù)據(jù)挖掘;第三類是以Google's Dremel、ApacheDrill等為代表的交互式分析技術(shù)，用戶可以使用這類工具以圖表或表格的形式查看、比較和分析數(shù)據(jù)。

3.大數(shù)據(jù)審計(jì)下的分析性審計(jì)程序

分析性審計(jì)程序是審計(jì)中常用的方法，運(yùn)用大數(shù)據(jù)技術(shù)實(shí)施分析性審計(jì)程序各個(gè)流程節(jié)點(diǎn)的任務(wù)是大數(shù)據(jù)分析性審計(jì)程序的特征，相較傳統(tǒng)分析性審計(jì)程序，大數(shù)據(jù)分析性審計(jì)程序效率更高。

吳雯潔（2019）研究了養(yǎng)老金績效審計(jì)中的大數(shù)據(jù)分析性審計(jì)程序，基于分析性審計(jì)程序的流程節(jié)點(diǎn)分析了大數(shù)據(jù)技術(shù)應(yīng)用后的效果：通過爬蟲技術(shù)從廣西養(yǎng)老金公眾平臺(tái)采集到14個(gè)地區(qū)的232.5萬名離退休人員的養(yǎng)老金，利用關(guān)聯(lián)技術(shù)分析數(shù)據(jù)之間的聯(lián)系，得出分析性審計(jì)的目標(biāo)是鑒證國家給民眾提供的養(yǎng)老金服務(wù)質(zhì)量（這個(gè)分析性目標(biāo)不是事先確定的，而是通過大數(shù)據(jù)分析挖掘到的），運(yùn)用聚類分析技術(shù)將數(shù)據(jù)按屬性歸類，明確期望值，利用趨勢分析方法計(jì)算可認(rèn)同差異，利用回歸分析方法分析導(dǎo)致差異的原因，最終發(fā)現(xiàn)和形成審計(jì)證據(jù)。

4.大數(shù)據(jù)審計(jì)下的可視化分析

可視化技術(shù)將數(shù)據(jù)之間的關(guān)系以圖表圖形等直觀形式展現(xiàn)，吳雯潔（2019）提出大數(shù)據(jù)可視化技術(shù)包括數(shù)據(jù)的報(bào)表和分析兩種模式。大數(shù)據(jù)審計(jì)中，審計(jì)人員可以采用Python、R等語言編制程序，將爬蟲搜集到的數(shù)據(jù)繪制散點(diǎn)圖、折線圖、熱力圖、標(biāo)簽云等多類型的圖文，以更簡潔清晰的方式表達(dá)海量被審計(jì)數(shù)據(jù)信息中內(nèi)在因素間的關(guān)聯(lián)關(guān)系，幫助審計(jì)人員更加直觀地發(fā)現(xiàn)疑點(diǎn)。陳偉和高嘉文（2019）研究了可視化技術(shù)在大氣污染防治審計(jì)中的應(yīng)用，并以某地大氣污染防治情況審計(jì)為例，提出基于R語言實(shí)現(xiàn)大數(shù)據(jù)可視化分析，采用熱力圖整體掌握被審計(jì)地區(qū)的空氣質(zhì)量情況，用時(shí)間序列圖監(jiān)測空氣質(zhì)量變化情況，用標(biāo)簽云對(duì)資金支出數(shù)據(jù)進(jìn)行分析。

5.大數(shù)據(jù)審計(jì)下的大數(shù)據(jù)平臺(tái)建設(shè)

大數(shù)據(jù)審計(jì)的前提是建立大數(shù)據(jù)共享審計(jì)平臺(tái)，該平臺(tái)中存儲(chǔ)所有經(jīng)過驗(yàn)證的數(shù)據(jù)。吳雯潔（2019）提出建立非關(guān)系型分布式數(shù)據(jù)庫，運(yùn)用NOSQL技術(shù)保存審計(jì)中需要的大數(shù)據(jù)，創(chuàng)建分布式數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)管理大數(shù)據(jù)。此外，當(dāng)前研究認(rèn)為應(yīng)該建立云端共享審計(jì)平臺(tái)來提高審計(jì)獲取數(shù)據(jù)和分析數(shù)據(jù)的能力，具體應(yīng)用可結(jié)合XBRL（可擴(kuò)展商業(yè)報(bào)告語言）、SOA架構(gòu)和大數(shù)據(jù)分析等技術(shù)，構(gòu)建云審計(jì)平臺(tái)。秦榮生[ 1 ]認(rèn)為云審計(jì)平臺(tái)的建設(shè)應(yīng)以審計(jì)所需的海量數(shù)據(jù)為中心，實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)的遠(yuǎn)程存儲(chǔ)和可移動(dòng)計(jì)算，同時(shí)還要配套搭建大數(shù)據(jù)分析平臺(tái)，建立大數(shù)據(jù)審計(jì)模型實(shí)施大數(shù)據(jù)分析。賴麗珍[ 10 ]認(rèn)為傳統(tǒng)事務(wù)所審計(jì)數(shù)據(jù)多靠人工采集，數(shù)據(jù)分析方法較少，協(xié)同效率較低，進(jìn)而提出為結(jié)合XBRL、SOA架構(gòu)和大數(shù)據(jù)分析等技術(shù)，企業(yè)可將XBRL通用分類標(biāo)準(zhǔn)與本單位的財(cái)務(wù)信息化相融合，建立統(tǒng)一的內(nèi)部數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)、平臺(tái)和數(shù)據(jù)倉庫，可快速獲取審計(jì)信息，提高審計(jì)效率。

（三）大數(shù)據(jù)審計(jì)面臨的關(guān)鍵問題

雖然大數(shù)據(jù)技術(shù)在審計(jì)實(shí)務(wù)領(lǐng)域得到了較為廣泛的應(yīng)用，但是綜合研究來看，大數(shù)據(jù)審計(jì)工作還面臨著若干問題。劉星等[ 11 ]提出了“審計(jì)數(shù)據(jù)中心搭建、數(shù)據(jù)收集、數(shù)據(jù)處理、數(shù)據(jù)分析、組織模式和風(fēng)險(xiǎn)管理”六個(gè)方面的問題，其中包括：實(shí)現(xiàn)海量數(shù)據(jù)的全部采集是不實(shí)際的，如何有效確定數(shù)據(jù)采集范圍、豐富獲取方式;審計(jì)大數(shù)據(jù)的多樣化給數(shù)據(jù)處理和標(biāo)準(zhǔn)化帶來了困難，如何建立滿足全覆蓋的行業(yè)數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)、數(shù)據(jù)標(biāo)準(zhǔn)轉(zhuǎn)換機(jī)制;基于大數(shù)據(jù)的存儲(chǔ)量猛增，審計(jì)數(shù)據(jù)中心如何設(shè)計(jì)和實(shí)施。

四、基于“審計(jì)主體”角度的大數(shù)據(jù)審計(jì)研究綜述

（一）大數(shù)據(jù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)

當(dāng)前大數(shù)據(jù)技術(shù)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師領(lǐng)域的影響主要表現(xiàn)為：一是會(huì)計(jì)師事務(wù)所的轉(zhuǎn)型。大數(shù)據(jù)環(huán)境下會(huì)計(jì)師事務(wù)所受到的影響不僅是技術(shù)層面的，更是戰(zhàn)略制度層面的，當(dāng)前事務(wù)所面臨的轉(zhuǎn)型障礙主要有審計(jì)數(shù)據(jù)的質(zhì)量可靠性較低、技術(shù)投入成本高等，因此事務(wù)所轉(zhuǎn)型過程中要注重?cái)?shù)據(jù)的采集、技術(shù)的開發(fā)推廣等。二是搭建財(cái)務(wù)報(bào)表持續(xù)審計(jì)體系。持續(xù)審計(jì)是指將事務(wù)所的審計(jì)工作融入被審計(jì)單位經(jīng)營管理的全過程，對(duì)其業(yè)財(cái)數(shù)據(jù)進(jìn)行持續(xù)動(dòng)態(tài)的監(jiān)督。大數(shù)據(jù)環(huán)境下的財(cái)報(bào)持續(xù)審計(jì)要以傳統(tǒng)持續(xù)審計(jì)為依托，同時(shí)要在技術(shù)層面加以改進(jìn)。當(dāng)前重構(gòu)持續(xù)審計(jì)體系面臨的難題主要有應(yīng)用推廣周期長、中小型企業(yè)應(yīng)用經(jīng)濟(jì)壓力大、制度規(guī)范不健全等，因此要加大技術(shù)的研發(fā)推廣力度，完善相關(guān)的制度規(guī)范。

曾川（2018）從制度和技術(shù)可行性方面分析了持續(xù)審計(jì)引入大數(shù)據(jù)的必要性，提出大數(shù)據(jù)持續(xù)審計(jì)模型包括持續(xù)審計(jì)系統(tǒng)、被審計(jì)單位數(shù)據(jù)系統(tǒng)、第三方數(shù)據(jù)三個(gè)部分，認(rèn)為當(dāng)前模型應(yīng)用存在周期長、成本高等問題，進(jìn)而提出加快信息化建設(shè)、加大研發(fā)投入、加快人才隊(duì)伍建設(shè)等措施進(jìn)行應(yīng)對(duì)。應(yīng)里孟和陽杰（2020）認(rèn)為由于大數(shù)據(jù)技術(shù)環(huán)境的變化，事務(wù)所及公眾對(duì)提高審計(jì)質(zhì)量的期望等多方因素，會(huì)計(jì)師事務(wù)所要積極轉(zhuǎn)型，轉(zhuǎn)型面臨著審計(jì)數(shù)據(jù)的質(zhì)量較低、專業(yè)審計(jì)人才短缺、審計(jì)投入規(guī)模較大等困難，事務(wù)所要系統(tǒng)構(gòu)建大數(shù)據(jù)審計(jì)能力，從數(shù)據(jù)采集篩選、技術(shù)研發(fā)推廣、人才儲(chǔ)備等方面采取行動(dòng)來積極應(yīng)對(duì)。

（二）大數(shù)據(jù)內(nèi)部審計(jì)

大數(shù)據(jù)技術(shù)給內(nèi)部審計(jì)變革帶來了機(jī)遇和挑戰(zhàn)，機(jī)遇表現(xiàn)為提高了審計(jì)效率和質(zhì)量、持續(xù)審計(jì)成為可能，挑戰(zhàn)主要表現(xiàn)為人才隊(duì)伍和機(jī)制體制不適應(yīng)大數(shù)據(jù)的發(fā)展。除此之外，大數(shù)據(jù)技術(shù)在內(nèi)部審計(jì)領(lǐng)域的影響突出表現(xiàn)為：一是由于不同性質(zhì)行業(yè)的財(cái)務(wù)信息處理有所不同，各行業(yè)各單位應(yīng)當(dāng)建立適合公司自身的審計(jì)模型;二是促進(jìn)了審計(jì)成果的轉(zhuǎn)化，審計(jì)人員可以借助大數(shù)據(jù)持續(xù)動(dòng)態(tài)的監(jiān)督，分析出相關(guān)關(guān)系，進(jìn)而找出經(jīng)營管理過程中的財(cái)務(wù)內(nèi)在規(guī)律，將規(guī)律或者得出的結(jié)論規(guī)則化，并作為判斷標(biāo)準(zhǔn)，以預(yù)測趨勢發(fā)現(xiàn)異常，改善企業(yè)內(nèi)部的應(yīng)用管理。

大數(shù)據(jù)技術(shù)在各行各業(yè)的內(nèi)審工作中都已有了應(yīng)用，專家學(xué)者結(jié)合醫(yī)院、金融機(jī)構(gòu)、國企等不同領(lǐng)域來分析大數(shù)據(jù)技術(shù)應(yīng)用于內(nèi)部審計(jì)中的情況。李越冬等[ 12 ]總結(jié)出適用于醫(yī)院的持續(xù)審計(jì)、EPC審計(jì)流程模型（一種流程圖建模語言，用其創(chuàng)建的審計(jì)模型可以幫助獲取相關(guān)審計(jì)評(píng)估和質(zhì)量狀況反饋，有助于減少審計(jì)控制中的多余環(huán)節(jié)）以及多準(zhǔn)則模型（一個(gè)定量的審計(jì)分層附加價(jià)值模型，能夠衡量預(yù)防性維護(hù)計(jì)劃的績效和醫(yī)院的附加價(jià)值），借助計(jì)算機(jī)軟件工具對(duì)組織內(nèi)各個(gè)系統(tǒng)進(jìn)行自動(dòng)持續(xù)測試，通過分析、評(píng)估、確定異常、收集證據(jù)等方式審計(jì)醫(yī)院海量數(shù)據(jù)的安全存儲(chǔ)，運(yùn)用EPC審計(jì)模型將內(nèi)部審計(jì)執(zhí)行階段作為重點(diǎn)，關(guān)注醫(yī)院是否做到針對(duì)有效治療，同時(shí)利用智能審計(jì)從多維度衡量醫(yī)院某部門或項(xiàng)目的績效及價(jià)值。王李（2016）結(jié)合大數(shù)據(jù)應(yīng)用于銀行小微信貸業(yè)務(wù)內(nèi)部審計(jì)情況，提出銀行應(yīng)當(dāng)構(gòu)建大數(shù)據(jù)管理平臺(tái)，運(yùn)用WEKA系統(tǒng)、數(shù)據(jù)挖掘K-Mean自動(dòng)聚類技術(shù)確認(rèn)客戶的聚類細(xì)分，對(duì)客戶信用情況、業(yè)務(wù)季度數(shù)據(jù)等進(jìn)行提取，實(shí)現(xiàn)抽樣審計(jì)與全量審計(jì)相結(jié)合的新型審計(jì)模式。

（三）大數(shù)據(jù)政府審計(jì)

大數(shù)據(jù)技術(shù)對(duì)政府審計(jì)的主要影響：一是政府審計(jì)依托相關(guān)政府部門的權(quán)力，實(shí)現(xiàn)相關(guān)業(yè)務(wù)部門間的數(shù)據(jù)對(duì)接和系統(tǒng)互聯(lián)，數(shù)據(jù)范圍得到進(jìn)一步擴(kuò)充，借助大數(shù)據(jù)技術(shù)真正實(shí)現(xiàn)了多部門聯(lián)動(dòng)和數(shù)據(jù)的多渠道收集，信息共享，充分利用業(yè)務(wù)間的相互關(guān)系，消除了信息孤島，提高了審計(jì)的效率;二是借助大數(shù)據(jù)技術(shù)，改變了傳統(tǒng)審計(jì)覆蓋面較低的不足，促使審計(jì)全覆蓋的實(shí)現(xiàn)，包括部門的全覆蓋和流程的全覆蓋。諸如數(shù)據(jù)處理分析等方面所用技術(shù)與其他領(lǐng)域?qū)徲?jì)并無太大差異。大數(shù)據(jù)技術(shù)在政府審計(jì)的應(yīng)用領(lǐng)域包括預(yù)算執(zhí)行審計(jì)、社?；饘徲?jì)、扶貧審計(jì)等。在預(yù)算執(zhí)行方面，某市審計(jì)局自2016年起，將大數(shù)據(jù)技術(shù)運(yùn)用到預(yù)算執(zhí)行審計(jì)的全覆蓋工作，取得較好的效果，通過運(yùn)用“總體分析、系統(tǒng)研究、發(fā)現(xiàn)疑點(diǎn)、分散核實(shí)”的大數(shù)據(jù)審計(jì)模式，連續(xù)對(duì)收入、往來支付、沉淀資金清理等開展審計(jì)，揭示了許多傳統(tǒng)方式下很難發(fā)現(xiàn)的隱蔽問題[ 13 ]。社?；饘徲?jì)方面，劉娜（2017）借助案例研究，發(fā)現(xiàn)借助大數(shù)據(jù)技術(shù)審計(jì)機(jī)關(guān)可以從民政、地稅、就業(yè)等其他相關(guān)部門高效收集數(shù)據(jù)，依據(jù)數(shù)據(jù)的特點(diǎn)建立數(shù)據(jù)模型，開展數(shù)據(jù)處理分析，發(fā)揮國家審計(jì)的預(yù)防功能;在扶貧資金審計(jì)方面，陳偉（2018）提出，審計(jì)機(jī)關(guān)可以將采集來的數(shù)據(jù)與公安、民政、工商等其他部門行業(yè)中的數(shù)據(jù)構(gòu)成大數(shù)據(jù)分析體系，分析被審計(jì)單位是否做到“真扶貧、扶真貧”，提高扶貧資金的使用效率，有助于精準(zhǔn)扶貧工作的順利進(jìn)行。

五、研究結(jié)論及展望

大數(shù)據(jù)審計(jì)，即運(yùn)用大數(shù)據(jù)技術(shù)對(duì)電子數(shù)據(jù)或信息系統(tǒng)審計(jì)或者對(duì)大數(shù)據(jù)環(huán)境下的系統(tǒng)或數(shù)據(jù)審計(jì)，理論上：一是沖擊了傳統(tǒng)的審計(jì)思維，要確立全量信息、持續(xù)審計(jì)等思維，全樣本審計(jì)將取代抽樣審計(jì)，但仍要堅(jiān)持以風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?yàn)榛驹瓌t;二是數(shù)據(jù)范圍擴(kuò)大使得風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估程序模式有所改變，同時(shí)也提高了風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)的效率效果;三是影響審計(jì)質(zhì)量和效果，大數(shù)據(jù)技術(shù)一方面使得影響審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的因素變得更加廣泛，同時(shí)也為提高審計(jì)質(zhì)量防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)提供了新的技術(shù)手段。實(shí)務(wù)上：一是數(shù)據(jù)采集范圍的擴(kuò)大，除了結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)，還要重視非結(jié)構(gòu)化數(shù)據(jù)的采集，采集可以運(yùn)用網(wǎng)絡(luò)爬蟲技術(shù)等，數(shù)據(jù)存儲(chǔ)可以建立基于Hadoop的分布式文件存儲(chǔ)系統(tǒng);二是數(shù)據(jù)處理分析可以運(yùn)用聚類分析、關(guān)聯(lián)分析、機(jī)器學(xué)習(xí)、趨勢分析等多種方法，以發(fā)現(xiàn)相關(guān)關(guān)系，揭示異常數(shù)據(jù);三是大數(shù)據(jù)審計(jì)分析程序與傳統(tǒng)分析程序基本流程一致，但是加入大數(shù)據(jù)技術(shù)后效果提高;四是建立云審計(jì)平臺(tái)和大數(shù)據(jù)分析平臺(tái)是開展大數(shù)據(jù)審計(jì)的基礎(chǔ)。

大數(shù)據(jù)技術(shù)對(duì)不同審計(jì)主體的影響可概括為：一是面對(duì)大數(shù)據(jù)對(duì)技術(shù)層面和制度層面的影響，會(huì)計(jì)師事務(wù)所要積極轉(zhuǎn)型，注重?cái)?shù)據(jù)的采集、技術(shù)的開發(fā)推廣等，搭建財(cái)務(wù)報(bào)表持續(xù)審計(jì)體系。二是各行業(yè)各單位應(yīng)當(dāng)建立適合自身的內(nèi)部審計(jì)模型，促進(jìn)審計(jì)成果的轉(zhuǎn)化，將規(guī)律或者得出的結(jié)論規(guī)則化，改善內(nèi)部的應(yīng)用管理。三是借助大數(shù)據(jù)技術(shù)，政府審計(jì)實(shí)現(xiàn)相關(guān)業(yè)務(wù)部門間的數(shù)據(jù)對(duì)接和系統(tǒng)互聯(lián)，消除信息孤島，提高審計(jì)效率，促使審計(jì)全覆蓋的實(shí)現(xiàn)。

大數(shù)據(jù)技術(shù)為審計(jì)工作的發(fā)展提供新的思路和途徑，大數(shù)據(jù)審計(jì)的規(guī)范化值得繼續(xù)研究，區(qū)塊鏈等技術(shù)為大數(shù)據(jù)審計(jì)工作提供更多可能，區(qū)塊鏈審計(jì)也成為研究新方向。當(dāng)前做好大數(shù)據(jù)技術(shù)在各審計(jì)領(lǐng)域的普及應(yīng)用，將更好地發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督的作用。

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