內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用影響因素實(shí)證研究

王暉 汪莉源

摘 要：2011年是中國(guó)實(shí)施內(nèi)部控制的第一年。上海、深圳有230家上市公司參與了內(nèi)部控制審計(jì)，文中選擇了230家示范點(diǎn)的上市公司作為科學(xué)研究樣版。 根據(jù)實(shí)證研究，能夠得到下列結(jié)果。上市公司總資產(chǎn)、子公司總數(shù)、“國(guó)際四大”與內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用有顯著關(guān)聯(lián)。應(yīng)收賬款與存貨的和比資產(chǎn)總額比例、資產(chǎn)負(fù)債率、流動(dòng)比率、前一年或當(dāng)年盈虧、營(yíng)業(yè)收入增加率、凈資產(chǎn)收益率、董事會(huì)會(huì)議次數(shù)、權(quán)益平衡、董事長(zhǎng)兼經(jīng)理、獨(dú)董比例、董事會(huì)人數(shù)、整合審計(jì)對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用沒有很大影響。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制審計(jì) 審計(jì)費(fèi)用 整合審計(jì)

1 引言

安然、世通等金融詐騙事件于2001年在國(guó)外公開。2002年通過(guò)了薩班斯奧基里法令（Sarbanes-oxley）。受該法案影響，美企廣泛高度重視創(chuàng)建內(nèi)部控制管理體系，企業(yè)每一年都需要開展內(nèi)部控制核查。中國(guó)從2012年開始，財(cái)政部等5部委員會(huì)發(fā)表一系列加強(qiáng)內(nèi)部控制的文件后，客觀要求上市公司進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)，必定會(huì)增加審計(jì)費(fèi)用。我國(guó)從2011開始實(shí)施內(nèi)部控制審計(jì)。本文將以這些公司為研究對(duì)象，分析相關(guān)影響因素。

2 研究的假設(shè)

2.1 公司規(guī)模對(duì)公司內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用的影響

張宜霞（2011）以在中國(guó)內(nèi)地美國(guó)上市的公司為樣本，明確了公司規(guī)模、會(huì)計(jì)師事務(wù)所的聲譽(yù)和財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部審計(jì)費(fèi)用的管理有著顯著的關(guān)聯(lián)[1]。Kristhnan、Rama、and Zhang（2008）是否存在企業(yè)規(guī)模和內(nèi)部控制的重大缺陷，對(duì)SOX審計(jì)費(fèi)用有很大影響[6]。據(jù)以推測(cè)，規(guī)模是提升內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用的重點(diǎn)。文中假定：公司規(guī)模將提升內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用。

2.2 公司業(yè)務(wù)復(fù)雜度對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用的影響

上市公司業(yè)務(wù)的復(fù)雜要素有上市公司規(guī)模、上市公司組織架構(gòu)的復(fù)雜性、運(yùn)營(yíng)業(yè)務(wù)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的多元性等部分。文中假定，企業(yè)業(yè)務(wù)越繁雜，子公司總數(shù)將提升內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用。

2.3 上市公司的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用的影響

財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)高的時(shí)候，公司經(jīng)營(yíng)失敗的概率變高，投資方和債權(quán)人追究責(zé)任的時(shí)候，會(huì)計(jì)師事務(wù)所有可能面臨訴訟的風(fēng)險(xiǎn)。會(huì)計(jì)師事務(wù)所為了降低訴訟風(fēng)險(xiǎn)，以及可能發(fā)生的賠償責(zé)任，通常在審計(jì)過(guò)程中，安排更多的人員和時(shí)間、審計(jì)過(guò)程中也會(huì)謹(jǐn)慎執(zhí)行。本文假設(shè)：對(duì)于銷售額不穩(wěn)定、負(fù)債高的上市公司，經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)高，內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用高。

2.4 因會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模而產(chǎn)生的內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用的影響

依據(jù)數(shù)據(jù)信號(hào)傳送基礎(chǔ)理論，為了更好地塑造好的企業(yè)形象，向社會(huì)發(fā)展大家傳送積極主動(dòng)的信息內(nèi)容，上市公司趨向于挑選經(jīng)營(yíng)規(guī)模大、信譽(yù)度高的會(huì)計(jì)公司開展內(nèi)部控制審計(jì)。為了維持名聲，避免訴訟風(fēng)險(xiǎn)，這些會(huì)計(jì)師事務(wù)所也確保了高品質(zhì)的審計(jì)業(yè)務(wù)，相應(yīng)地增加了審計(jì)費(fèi)用。本文假設(shè)：規(guī)模大和良好聲譽(yù)的事務(wù)所將增加內(nèi)部控制審計(jì)成本。

2.5 公司治理對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)成本的影響

上市公司有完善的管理結(jié)構(gòu)，有效的內(nèi)部控制，因?yàn)槠涔逃械娘L(fēng)險(xiǎn)小。審計(jì)人員可以減少審計(jì)工作，有助于降低成本。相反，費(fèi)用較高。本文假設(shè)，好公司的治理可以降低內(nèi)部控制的審計(jì)費(fèi)用。

2.6 整合審計(jì)對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用的影響

財(cái)務(wù)報(bào)告審查要掌握企業(yè)內(nèi)部控制，在一定情況下驗(yàn)證企業(yè)內(nèi)部控制的有效性。另一方面，這一部分檢驗(yàn)和內(nèi)部控制審計(jì)程序流程重合，內(nèi)部控制的實(shí)效性也根據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)表核查中應(yīng)用的實(shí)質(zhì)性程序體現(xiàn)。根據(jù)合并內(nèi)部控制審計(jì)，能夠節(jié)約審計(jì)費(fèi)用。文中假定：合并審計(jì)能夠降低內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用。

3 研究設(shè)計(jì)

3.1 選擇樣本和數(shù)據(jù)

2011年是中國(guó)實(shí)施內(nèi)部控制審查的第一年。上海深圳市共有230家上市公司參加了內(nèi)部控制審查，本文選定230家參加考試的上市公司作為研究樣本。在這230家參與試行的上市公司中，64家上市公司在年報(bào)、董事會(huì)公告或股東大會(huì)公告中單獨(dú)披露了內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用。另外，166家上市公司沒有單獨(dú)披露。首先，收集2011年和2010年上市公司在年報(bào)、董事會(huì)公告和股東大會(huì)公告中披露的審計(jì)費(fèi)用信息，假如企業(yè)在2011年有關(guān)公示中立即公布那時(shí)候的“內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用”，能夠立即獲得。針對(duì)沒有立即公布內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用的企業(yè)，通過(guò)下列公式修正。公式如下。

FEE=FEE2011-FEE2010*（Z2011/Z2010）

其中，（Z2011/Z2010）是公司規(guī)模調(diào)整系數(shù)，Z2011和Z2010分別為2011年和2010年上市公司資產(chǎn)總額。

另外，對(duì)未公開內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用的166家公司，剔除資料缺失、審計(jì)費(fèi)用比前一年少以及金融保險(xiǎn)上市公司。最終測(cè)試樣品有106個(gè)。該模式采用的數(shù)據(jù)來(lái)自2011年報(bào)、董事會(huì)公告、股東會(huì)公告以及國(guó)家泰安數(shù)據(jù)庫(kù)。采用的分析軟件是SPSS21.0。

3.2 變量定義和模型

LnFEE=β0+β1LnASSETS+β2SQSUBS+β3YCZ+β4RATIO+β5LDB+β6LOSS+β7GROWTH+β8ROE+β9BIG4+β10DHC+β11GQGH+β12JR+β13ZHSJ+β14DDBL+β15DSG+ε

4 實(shí)證分析

4.1 參量統(tǒng)計(jì)分析

在此說(shuō)明變量。結(jié)果顯示在表2中。

4.2 相關(guān)性分析

對(duì)變量的相關(guān)性分析結(jié)果如表3所示。

從相關(guān)性檢測(cè)結(jié)果來(lái)看，上市公司內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用的自然代數(shù)和上市公司期末總資產(chǎn)的自然代數(shù)相關(guān)系數(shù)為0.569，顯著水平為0.01。這表明，樣本公司的資產(chǎn)規(guī)模顯著增加內(nèi)部控制審計(jì)成本。測(cè)試樣品內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用的自然對(duì)數(shù)和上市公司子公司數(shù)量的平方根相關(guān)系數(shù)為0.699，顯著水平為0.01。樣本公司子公司數(shù)量明顯增加了內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用。測(cè)試樣品的內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用的自然對(duì)數(shù)和會(huì)計(jì)師事務(wù)所是否為國(guó)際四大，其相關(guān)系數(shù)為0.495，顯著水平為0.01。 表明事務(wù)所規(guī)模和名聲的影響顯著。

其他因素與內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用沒有明顯關(guān)系。

4.3 回歸分析

文本用SPSS21.0進(jìn)行回歸分析。

表4的相關(guān)系數(shù)R=0.711、確定系數(shù)R2=0.56、調(diào)整后的確定系數(shù)R2=0.423、模型的顯著等級(jí)0.000、回歸方程式的擬合度為50.6%，調(diào)整后的偽合度為42.3%，變量解譯力為42.3%。統(tǒng)計(jì)F=6.141，概率值p<0.001，線性回歸關(guān)系成立。

根據(jù)本次實(shí)證，解釋變量的VIF少于3，容差超過(guò)0.4表示多空線性問(wèn)題在可接受范圍內(nèi)，問(wèn)題不嚴(yán)重。

通過(guò)實(shí)證，本文將進(jìn)一步進(jìn)行以下分析。

1.上市公司子公司數(shù)量的平方根在1%的明顯水準(zhǔn)上其回歸系數(shù)顯著為正。表明上市公司子公司的總數(shù)與內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用擁有明顯的關(guān)系。這與本文之前的假設(shè)一致。

2.上市公司子公司個(gè)數(shù)的平方根在1%的顯著水平上其回歸系數(shù)明顯為正。說(shuō)明上市公司子公司的數(shù)量與從會(huì)計(jì)師事務(wù)所征收的內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用有著顯著的關(guān)聯(lián)，這與本文之前的假設(shè)一致。

3.是否選擇四大事務(wù)所，回歸系數(shù)明顯正。也就是說(shuō)，上市公司選擇四大進(jìn)行內(nèi)控審計(jì)，審計(jì)費(fèi)用比內(nèi)資事務(wù)所明顯高。這表明國(guó)內(nèi)事務(wù)所的信用和審計(jì)水平的認(rèn)可度與國(guó)際“四大”之間存在很大的差距。

4.對(duì)于其他假說(shuō)，實(shí)證結(jié)果并不支持。應(yīng)收賬款與存貨的和比資產(chǎn)總額比例、資產(chǎn)負(fù)債率、流動(dòng)比率、前一年或當(dāng)年是否虧、營(yíng)業(yè)收入增加率、凈資產(chǎn)收益率、董事會(huì)會(huì)議次數(shù)、權(quán)益平衡、董事長(zhǎng)兼總經(jīng)理、獨(dú)董比例、董事會(huì)人數(shù)、合并審計(jì)對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用沒有很大影響。

5 結(jié)語(yǔ)

實(shí)證研究表明，內(nèi)部控制審計(jì)費(fèi)用的影響與財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)比較相似。從原因來(lái)看，他們使用的審計(jì)程序和方法大體相同，但重點(diǎn)不同。比如，上市公司遭遇的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)、公司的管理等要素對(duì)內(nèi)部控制的審計(jì)費(fèi)用消減或增加作用不顯著。這表明，在現(xiàn)階段的法律法規(guī)自然環(huán)境中，起訴門坎相對(duì)性較高，投資人難以立即提起訴訟會(huì)計(jì)師公司，因而注冊(cè)會(huì)計(jì)師的風(fēng)險(xiǎn)觀念不夠。 對(duì)于整合審計(jì)未能通過(guò)顯著性檢驗(yàn)，本文考慮是由于在整合審計(jì)中，在內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)中審計(jì)程序重疊部分，即可通過(guò)整合審計(jì)所節(jié)約的那部分成本，既可以劃為內(nèi)部控制審計(jì)所節(jié)約的成本，也可以劃為財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)所節(jié)約的成本;因此，在被審計(jì)單位與會(huì)計(jì)師事務(wù)所商定審計(jì)收費(fèi)時(shí)，不同的上市公司和會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)每一筆審計(jì)業(yè)務(wù)有不同的劃分方法，因此未能通過(guò)顯著性檢驗(yàn)。

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