林嫻

摘要：隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，上市公司之間的競(jìng)爭(zhēng)愈加激烈，企業(yè)之間的關(guān)聯(lián)交易越來越普遍，關(guān)聯(lián)交易的公允性審計(jì)隨之變成了審計(jì)工作的重點(diǎn)。通常企業(yè)為了達(dá)到粉飾報(bào)表、利潤操縱等目的，與關(guān)聯(lián)方進(jìn)行非公允的交易，由于關(guān)聯(lián)交易的會(huì)計(jì)處理錯(cuò)綜復(fù)雜，并且交易方法隱蔽難以發(fā)現(xiàn)，這使審計(jì)的工作難度不斷加大。同時(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師由于自身疏忽或者利益驅(qū)使對(duì)存在利用非公允的關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行舞弊嫌疑的公司出具了不準(zhǔn)確的審計(jì)意見以審計(jì)失敗告終的案例日益增多。審計(jì)的失敗，不僅危害了事務(wù)所本身，更危害了整個(gè)證券市場(chǎng)。在此背景下本文以金亞科技為研究對(duì)象，對(duì)其非公允的關(guān)聯(lián)交易審計(jì)失敗的案例來分析，找出審計(jì)失敗的具體原因，從而得出結(jié)論并總結(jié)經(jīng)驗(yàn)，便于日后非公允的關(guān)聯(lián)交易審計(jì)工作的進(jìn)行。

關(guān)鍵詞：金亞科技;非公允關(guān)聯(lián)交易;立信;審計(jì)失敗;注冊(cè)會(huì)計(jì)師

一、金亞科技非公允的關(guān)聯(lián)交易案例回顧

成都金亞科技有限公司成立于2000年，以廣播電視設(shè)備和器材的研發(fā)、生產(chǎn)和銷售為主營業(yè)務(wù)，先后榮獲“國家高新技術(shù)企業(yè)”和“中國最具影響力創(chuàng)新成果100強(qiáng)”等稱號(hào)。隨著國內(nèi)數(shù)字電視產(chǎn)業(yè)的快速發(fā)展和運(yùn)營商經(jīng)營模式的改變，經(jīng)營商改為直接采購電視設(shè)備，這樣的“模范”企業(yè)受到內(nèi)外部的挑戰(zhàn)，在這樣嚴(yán)峻的發(fā)展環(huán)境下，金亞科技的收入開始急劇下降，自2011年以來，凈利潤開始下滑，2013年出現(xiàn)巨額虧損1.2億元，根據(jù)創(chuàng)業(yè)板退市規(guī)則，如果某一企業(yè)連續(xù)三年內(nèi)出現(xiàn)虧損，那么將面臨退市的窘境。金亞科技為了渡過難關(guān)，在2014年轉(zhuǎn)型虛擬運(yùn)營業(yè)務(wù)，并開始盲目進(jìn)行大規(guī)模并購活動(dòng)，但是并未取得預(yù)想中的效果。2014年經(jīng)過各種各樣的造假后，金亞科技的凈利潤開始上升。由于金亞科技在收購天象互動(dòng)過程中，證監(jiān)會(huì)發(fā)現(xiàn)其存在財(cái)務(wù)造假嫌疑，2014年暫停金亞科技的股票交易并對(duì)外發(fā)表該公司存在暫停上市風(fēng)險(xiǎn)的公告書。

立信在金亞科技2009年上市之前就負(fù)責(zé)其審計(jì)工作，直至2014年為其提供長達(dá)八年的審計(jì)服務(wù)，并對(duì)金亞科技2014年度財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)出具了無保留的審計(jì)意見。然而證監(jiān)會(huì)在2015年、2016年前后兩次對(duì)金亞科技進(jìn)行調(diào)查并公告稱金亞科技在2014年對(duì)大股東資金占用、關(guān)聯(lián)方關(guān)系及關(guān)聯(lián)交易的披露不規(guī)范，立信會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具了虛假的審計(jì)報(bào)告并受到證監(jiān)會(huì)處罰。

二、金亞科技非公允的關(guān)聯(lián)交易審計(jì)失敗原因分析

1.缺乏應(yīng)有的職業(yè)懷疑

在本案例中，立信對(duì)金亞科技審計(jì)失敗的原因之一就是注冊(cè)會(huì)計(jì)師缺乏應(yīng)有的職業(yè)懷疑。對(duì)于可疑的交易，比如高價(jià)收購天象互動(dòng)的行為，收購的價(jià)格遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于天象互動(dòng)公司的價(jià)值;與南充鴻業(yè)廣電公司分期收款的合同，投資利潤率遠(yuǎn)高于銀行利率等，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)這些對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表會(huì)產(chǎn)生重大影響的關(guān)鍵的交易保持足夠的關(guān)注，對(duì)有失公允的關(guān)聯(lián)交易沒有提出質(zhì)疑，讓人懷疑立信會(huì)計(jì)師事務(wù)所存在合謀的嫌疑。

2.勝任能力不足

立信會(huì)計(jì)師事務(wù)所為了在競(jìng)爭(zhēng)激烈的審計(jì)市場(chǎng)中生存下去，招攬的客戶日益增多，接受的審計(jì)業(yè)務(wù)委托也較多，因此難以避免專業(yè)人才的缺失問題。在對(duì)金亞科技審計(jì)中，顯而易見存在問題的關(guān)聯(lián)交易，注冊(cè)會(huì)計(jì)師卻視而不見，我們有理由懷疑他們的勝任能力不足。而且如今國內(nèi)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所普遍存在年審時(shí)人手短缺的情況，通常通過招聘大量的實(shí)習(xí)生解決這一問題，立信也不例外。當(dāng)面對(duì)復(fù)雜的審計(jì)工作時(shí)，這些實(shí)習(xí)生缺乏專業(yè)的培訓(xùn)和充足的審計(jì)經(jīng)驗(yàn)，沒有足夠的勝任能力，而導(dǎo)致審計(jì)質(zhì)量下降。因此勝任能力的不足導(dǎo)致審計(jì)人員對(duì)金亞科技非公允的關(guān)聯(lián)交易審計(jì)失敗。

3.審計(jì)程序不充分

金亞科技實(shí)際控制人存在挪用巨額資金的行為，但是銀行存款賬上并沒有相應(yīng)的減少記錄，也沒有將其計(jì)入其他應(yīng)收款，隨后利用關(guān)聯(lián)方進(jìn)行股權(quán)交易來掩蓋的事實(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在實(shí)施審計(jì)時(shí)，沒有對(duì)庫存現(xiàn)金進(jìn)行實(shí)地盤查，缺少與銀行進(jìn)行函證或者將賬上金額與銀行對(duì)賬單進(jìn)行對(duì)比的審計(jì)程序，這些最簡單的審計(jì)程序都沒有實(shí)施，導(dǎo)致無法發(fā)現(xiàn)資金存在缺口，以及資金轉(zhuǎn)移的真實(shí)去向，沒有發(fā)現(xiàn)被高估的銀行存款和低估的其他應(yīng)收款。并且對(duì)于關(guān)聯(lián)方間重大的交易合同，如與陽谷有線電視臺(tái)之間的交易合同金額較大，注冊(cè)會(huì)計(jì)師理應(yīng)遵循重要性原則，對(duì)這交易合同保持重點(diǎn)關(guān)注，嚴(yán)格進(jìn)行審查，并且價(jià)格與同行業(yè)水平偏頗較大的情況應(yīng)該保持職業(yè)懷疑，對(duì)于判斷的重大合同應(yīng)當(dāng)進(jìn)行查驗(yàn)和深入的審計(jì)。但是注冊(cè)會(huì)計(jì)師都沒有做到，嚴(yán)重缺失職業(yè)懷疑，審計(jì)程序執(zhí)行的不充分，進(jìn)而沒有審查出金亞科技存在的問題，導(dǎo)致審計(jì)失敗。

4.未保持獨(dú)立性

通過前面的分析可知，金亞科技利用關(guān)聯(lián)方進(jìn)行的種種違規(guī)行為都是有跡可循的，為何作為國內(nèi)的大所立信會(huì)計(jì)師事務(wù)所會(huì)對(duì)存在明顯造假行為的金亞科技依舊給出了無保留的審計(jì)意見呢？通過金亞科技2011-2014年間的財(cái)務(wù)報(bào)表我們可以發(fā)現(xiàn)，除了發(fā)行1.5億元的債券，金亞科技沒有發(fā)生其他的中介費(fèi)用，由此我們可以推斷報(bào)表中列示的中介費(fèi)基本都是金亞科技給立信的審計(jì)費(fèi)用，將這些中介費(fèi)用與同期創(chuàng)業(yè)板上市的大恒科技的中介費(fèi)用相比，金亞科技給立信會(huì)計(jì)師事務(wù)所的中介費(fèi)用遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于大恒科技，在金亞科技經(jīng)營狀況不佳的情況下，仍然要給立信支付高昂的審計(jì)費(fèi)用;并且審計(jì)客戶不復(fù)雜的審計(jì)業(yè)務(wù)支付了高昂的審計(jì)費(fèi)用足以引起懷疑。由于長時(shí)間的合作關(guān)系，注冊(cè)會(huì)計(jì)師與金亞科技建立了特殊的親密關(guān)系，每一年的審計(jì)費(fèi)用遠(yuǎn)高于平均水平，面對(duì)利益的誘惑時(shí)，會(huì)計(jì)師難免會(huì)喪失獨(dú)立性，發(fā)表不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見。

三、規(guī)避非公允的關(guān)聯(lián)交易審計(jì)失敗風(fēng)險(xiǎn)建議

1.保持職業(yè)懷疑

保持職業(yè)懷疑的態(tài)度對(duì)發(fā)現(xiàn)舞弊、防止審計(jì)失敗至關(guān)重要。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)任何一個(gè)公司進(jìn)行審計(jì)時(shí)，職業(yè)懷疑要貫穿于審計(jì)的全過程，在開始審計(jì)前要強(qiáng)調(diào)保持職業(yè)懷疑的重要性;在審計(jì)全過程中持續(xù)監(jiān)督，對(duì)項(xiàng)目組成員反復(fù)強(qiáng)調(diào)其必要性;在審計(jì)完成后，要加強(qiáng)復(fù)核力度，對(duì)缺乏職業(yè)懷疑的工作底稿進(jìn)行重點(diǎn)檢查并對(duì)相關(guān)人員予以處罰。

2.提高專業(yè)勝任能力

在審計(jì)工作中審計(jì)的計(jì)劃、執(zhí)行及控制工作，都需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)勝任能力來決定，勝任能力的高低決定了這些環(huán)節(jié)是否能夠得到有效的設(shè)計(jì)與執(zhí)行，決定著最終審計(jì)工作的保證程度。因此解決審計(jì)人員的勝任能力能夠有效地改善審計(jì)質(zhì)量。注冊(cè)會(huì)計(jì)師要積極的自主學(xué)習(xí)來提高業(yè)務(wù)水平，學(xué)習(xí)最新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和法律法以保持與時(shí)俱進(jìn)。在面對(duì)人才短缺，審計(jì)任務(wù)繁重時(shí)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所大規(guī)模招聘實(shí)習(xí)生，由于實(shí)習(xí)生流動(dòng)性強(qiáng)，相比于有審計(jì)經(jīng)驗(yàn)的員工而言他們?nèi)狈I(yè)能力和專業(yè)的培訓(xùn)，缺乏對(duì)審計(jì)工作系統(tǒng)的認(rèn)識(shí)和實(shí)踐。會(huì)計(jì)師事務(wù)所在實(shí)習(xí)生上崗前應(yīng)當(dāng)給實(shí)習(xí)生提供業(yè)務(wù)指導(dǎo)和專業(yè)培訓(xùn)，提高他們的勝任能力，方便給自己提供有力的輔助。

3.實(shí)施專項(xiàng)審計(jì)關(guān)聯(lián)方及其交易工作

與非關(guān)聯(lián)方交易相比，關(guān)聯(lián)方交易存在更高的財(cái)務(wù)錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，所以審計(jì)中要格外關(guān)注關(guān)聯(lián)方交易。企業(yè)通常會(huì)隱瞞不公允關(guān)聯(lián)方關(guān)系及交易，審計(jì)人員需要專項(xiàng)審計(jì)關(guān)聯(lián)方及其交易，有效識(shí)別非公允的交易。首先，根據(jù)非公允關(guān)聯(lián)交易的判斷標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)企業(yè)之間進(jìn)行的關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行識(shí)別，將交易的價(jià)格和市場(chǎng)的價(jià)格作比較，對(duì)交易價(jià)格是不是公允、合理進(jìn)行判斷。然后，注冊(cè)會(huì)計(jì)師要對(duì)交易的目的、動(dòng)機(jī)和結(jié)果進(jìn)行審查，并對(duì)此發(fā)表客觀的意見。最后，注冊(cè)會(huì)計(jì)師要細(xì)致檢查已披露的關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易，對(duì)已披露的信息保持職業(yè)懷疑，并對(duì)高管進(jìn)行深入的調(diào)查，對(duì)相互矛盾的證據(jù)實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)證據(jù)，判斷交易是否公允。

4.保持獨(dú)立性

保持獨(dú)立性有助于在審計(jì)中堅(jiān)持中立的立場(chǎng)，保持公正的態(tài)度。獨(dú)立性本質(zhì)上是一種內(nèi)心的狀態(tài)，要求審計(jì)人員在審計(jì)的全過程中不受一些因素的干擾，遵循公平、公正的原則。在整個(gè)審計(jì)過程中，首先要識(shí)別出影響?yīng)毩⑿缘牟焕蛩?，評(píng)價(jià)這些不利因素的影響程度，如果對(duì)獨(dú)立性影響程度大，要采取一定的行動(dòng)消除這些不利因素或者將其降低至可接受的水平，保持自身的獨(dú)立性。如果這些不利影響不能消除或降低到可接受水平，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以在審計(jì)開始前就拒絕業(yè)務(wù)委托，或在審計(jì)過程中及時(shí)終止審計(jì)。