魏萬明

【摘要】文章以新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則中的會計(jì)計(jì)量為主要內(nèi)容，分析多重會計(jì)計(jì)量屬性并存的優(yōu)勢，找出新準(zhǔn)則會計(jì)計(jì)量模式在實(shí)際應(yīng)用中出現(xiàn)的問題，并提出幾點(diǎn)關(guān)于會計(jì)計(jì)量實(shí)務(wù)運(yùn)用的個人見解。

【關(guān)鍵詞】新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則；會計(jì)計(jì)量；多重會計(jì)計(jì)量

【中圖分類號】F275.2

進(jìn)入21世紀(jì)以來，世界經(jīng)濟(jì)形勢瞬息萬變，各國之間的貿(mào)易往來愈加頻繁，要想促使會計(jì)行業(yè)發(fā)展能夠滿足經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，首先應(yīng)重視會計(jì)計(jì)量屬性。為促進(jìn)我國經(jīng)濟(jì)與世界經(jīng)濟(jì)的協(xié)同發(fā)展，財(cái)政部重新修訂頒布了《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》，為企業(yè)會計(jì)要素的計(jì)量提供了規(guī)范化依據(jù)體系，本文針對會計(jì)計(jì)量在具體實(shí)施中的問題進(jìn)行詳細(xì)分析，探討各種會計(jì)計(jì)量屬性的實(shí)際應(yīng)用策略，以期為企業(yè)會計(jì)工作的高效順利開展提供參考。

一、多重會計(jì)計(jì)量的現(xiàn)實(shí)應(yīng)用

我國企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定在對會計(jì)要素確認(rèn)計(jì)量時，一般應(yīng)采用歷史成本法，在保證確定的會計(jì)要素金額能夠取得并可靠計(jì)量時，根據(jù)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)性質(zhì)選擇使用重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價值等計(jì)量屬性?？梢钥闯鰵v史成本法是計(jì)量的基礎(chǔ)，其他計(jì)量屬性作為補(bǔ)充，對會計(jì)要素金額進(jìn)行真實(shí)反映。然而，歷史成本計(jì)量屬性與其他幾種計(jì)量屬性又是相對的，在實(shí)際應(yīng)用中，歷史成本計(jì)量屬性具有方便易行的優(yōu)勢，對于企業(yè)的運(yùn)行情況也可以做到較為精準(zhǔn)的把握，但是也存在固有的缺陷，所以在當(dāng)前復(fù)雜多變的經(jīng)濟(jì)形勢下，計(jì)量結(jié)果就會大受影響，這就需要選用其他計(jì)量屬性來解決歷史成本的不足，在實(shí)際應(yīng)用中多重會計(jì)計(jì)量屬性解決了以下問題：

（一）解決了會計(jì)信息失真問題

會計(jì)工作的目的是對企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動的真實(shí)反映，工作的成果是產(chǎn)生財(cái)務(wù)報(bào)表體現(xiàn)企業(yè)過去經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的情況，將企業(yè)過去一段時間的經(jīng)濟(jì)運(yùn)行情況更加全面而客觀地反映出來，但是如果特殊經(jīng)濟(jì)環(huán)境中對所有會計(jì)要素都應(yīng)用歷史成本計(jì)量屬性來開展計(jì)量工作，無疑會大大影響結(jié)果的真實(shí)性。歷史成本計(jì)量是以取得或制造某項(xiàng)財(cái)產(chǎn)物資時點(diǎn)的交易價格作為計(jì)量基礎(chǔ)，所以不會隨著經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化而出現(xiàn)變化，為了保證計(jì)量準(zhǔn)確性，可以采用公允計(jì)量屬性等多種價值體系作為經(jīng)濟(jì)環(huán)境變化交易事項(xiàng)的計(jì)量屬性，以保證會計(jì)信息的真實(shí)反映。

（二）解決了資產(chǎn)減值計(jì)量問題

企業(yè)的資產(chǎn)價值是在歷史成本計(jì)量的基礎(chǔ)上通過資產(chǎn)負(fù)債表來反映，如果某項(xiàng)資產(chǎn)不能為企業(yè)未來帶來經(jīng)濟(jì)利益或帶來的經(jīng)濟(jì)利益低于其賬面價值時，需要進(jìn)行減值損失確認(rèn)，真實(shí)反映資產(chǎn)價值。而歷史成本使得資產(chǎn)實(shí)際成本高于該項(xiàng)資產(chǎn)可回收的金額，在資產(chǎn)市場價值的狀態(tài)下仍以歷史成本作為計(jì)算基礎(chǔ)時，資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)和利潤表反映的收益就可能存在一些問題，在這種情況下財(cái)務(wù)報(bào)告無法真實(shí)地反映企業(yè)的經(jīng)營和財(cái)務(wù)狀況。在實(shí)施新會計(jì)準(zhǔn)則之后，區(qū)別不同的資產(chǎn)采用不同的減值損失計(jì)量屬性，很好地解決了資產(chǎn)價值在財(cái)務(wù)報(bào)表中的反映問題。

（三）建筑工程行業(yè)的計(jì)量方式得到了優(yōu)化

在建筑工程行業(yè)，新會計(jì)準(zhǔn)則將收入確認(rèn)方式、計(jì)量方法等內(nèi)容進(jìn)行了明確。使會計(jì)人員在進(jìn)行收入確認(rèn)計(jì)量時有據(jù)可依，相比原會計(jì)準(zhǔn)則，更加明晰地提供了五步計(jì)量模型，保證了收入確認(rèn)的準(zhǔn)確合理性。對于在建筑施工過程中根據(jù)完工百分比確認(rèn)的收入而形成的應(yīng)收賬款，合同資產(chǎn)及合同資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，以及因購進(jìn)原材料價格的變化、工程施工的不確定性帶來的窩工現(xiàn)象使得人工成本上升等因素，所導(dǎo)致的建筑施工項(xiàng)目的各項(xiàng)會計(jì)要素確認(rèn)的財(cái)務(wù)報(bào)表難以反映項(xiàng)目的真實(shí)經(jīng)濟(jì)利益等問題。新會計(jì)準(zhǔn)則對計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)及方法進(jìn)行了規(guī)范，能夠提升建筑企業(yè)計(jì)量方法的科學(xué)性。

（四）解決了或有負(fù)債計(jì)量的問題

大多數(shù)企業(yè)在日常運(yùn)營過程中，因外部因素的干擾如市場環(huán)境變化等，會使得企業(yè)存在較多的不確定因素，這些因素大多存在于資產(chǎn)負(fù)債表中，如其在承擔(dān)某些義務(wù)的過程中且這些義務(wù)的履行屬于未來的某個時間點(diǎn)，這就使其無法在資產(chǎn)負(fù)債表中對這個時間點(diǎn)的義務(wù)進(jìn)行詳細(xì)說明，或無法對結(jié)果做出準(zhǔn)確判斷，使得在承擔(dān)義務(wù)的過程中，一旦某種不確定因素發(fā)生變化，以歷史成本計(jì)量的負(fù)債無法真實(shí)反映該債務(wù)的現(xiàn)時義務(wù)，在新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則中對或有事項(xiàng)預(yù)計(jì)負(fù)債的計(jì)量方式有了明確規(guī)定，給出了運(yùn)用最佳估計(jì)數(shù)的計(jì)量方法，解決了或有事項(xiàng)預(yù)計(jì)負(fù)債計(jì)量的問題，提高了會計(jì)信息質(zhì)量。

（五）有機(jī)銜接了國際會計(jì)準(zhǔn)則問題

新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則制定修正過程中，對某些常見問題進(jìn)行了詳細(xì)的說明和界定，如重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價值、歷史成本，對這些會計(jì)計(jì)量屬性進(jìn)行較為清晰的說明，能夠幫助企業(yè)在日常會計(jì)核算中解決不同的問題，根據(jù)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)選擇不同的會計(jì)計(jì)量方式和與之相應(yīng)的具體會計(jì)準(zhǔn)則，與國際上通行的重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價值等計(jì)量屬性幾乎沒有太大區(qū)別，所以這一點(diǎn)有助于我國企業(yè)與國際會計(jì)準(zhǔn)則的有機(jī)銜接。

二、會計(jì)計(jì)量在實(shí)務(wù)應(yīng)用中存在的問題

新會計(jì)準(zhǔn)則對會計(jì)計(jì)量屬性的具體應(yīng)用進(jìn)行了基礎(chǔ)性界定，闡述了初始計(jì)量和后續(xù)計(jì)量方法的適用情況，唯一的問題是在從舊會計(jì)準(zhǔn)則到新會計(jì)準(zhǔn)則的轉(zhuǎn)變過程中，出現(xiàn)了單一模式到選擇模式的轉(zhuǎn)化過程，在這個過程中很多企業(yè)無法在較短的時間內(nèi)適應(yīng)新會計(jì)準(zhǔn)則的要求或無法有效地在不同的會計(jì)計(jì)量準(zhǔn)則中進(jìn)行選擇。

（一）在實(shí)務(wù)中如何確定公允價值

新會計(jì)準(zhǔn)則對于公允價值的表達(dá)方式與舊會計(jì)準(zhǔn)則有著較大的差別，因此使得會計(jì)人員在日常工作中具備較為強(qiáng)烈的排斥感，在具體的會計(jì)工作開展過程中，并沒有對公允價值進(jìn)行有效的應(yīng)用，然而國際會計(jì)準(zhǔn)則以及我國推行的新會計(jì)準(zhǔn)則對公允價值進(jìn)行了較為明確的說明，使得公允價值在企業(yè)的會計(jì)計(jì)量準(zhǔn)則中顯示出了非常重要的作用，因此在會計(jì)實(shí)務(wù)中，如價格波動導(dǎo)致原材料價格存在著較大的差異，這些差異會使得企業(yè)在通過公允價值進(jìn)行資產(chǎn)負(fù)債計(jì)算時，產(chǎn)生的結(jié)果會與實(shí)際結(jié)果有較大的偏差，進(jìn)而導(dǎo)致企業(yè)間的會計(jì)信息交換出現(xiàn)了一些問題。

（二）不同的會計(jì)環(huán)境對會計(jì)計(jì)量的影響

會計(jì)環(huán)境是決定會計(jì)事項(xiàng)如何進(jìn)行操作的重要因素，因此在進(jìn)行會計(jì)事項(xiàng)的過程中，要針對事項(xiàng)的具體情況選擇合適的計(jì)量屬性，選擇應(yīng)用不同的計(jì)量屬性會使得計(jì)算結(jié)果出現(xiàn)很大差異，如企業(yè)在通過合并重組所取得的長期股權(quán)投資和通過其他不同方式取得的股權(quán)投資的初始計(jì)量方式，與受共同控制的企業(yè)合并過程中所取得的長期股權(quán)投資，由于受不同的會計(jì)環(huán)境的影響，結(jié)果也有所不同。

（三）計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)用到會計(jì)實(shí)務(wù)中產(chǎn)生不同的理解與解釋

會計(jì)人員本身的綜合素質(zhì)可能會影響會計(jì)實(shí)務(wù)工作，如會計(jì)人員的思維方式或者是知識儲備以及對事物的判斷能力，都會對某一種會計(jì)計(jì)量屬性的應(yīng)用過程中產(chǎn)生一定的影響，會計(jì)信息質(zhì)量的可比性原則要求對相同或類似交易或事項(xiàng)，應(yīng)采用一致的會計(jì)政策，而計(jì)量屬性的選擇又有多重性，這就需要會計(jì)人員的專業(yè)素質(zhì)，不同人員理解可能存在差異，所以不同計(jì)量屬性的選擇應(yīng)通過符合會計(jì)政策變更的要求，才能對企業(yè)的交易事項(xiàng)進(jìn)行正確處理，使得會計(jì)工作中的信息質(zhì)量實(shí)現(xiàn)較好的統(tǒng)一，在進(jìn)行會計(jì)實(shí)務(wù)的工作過程中，計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)適用性也應(yīng)根據(jù)計(jì)量對象特點(diǎn)進(jìn)行差異選擇。

三、會計(jì)計(jì)量實(shí)務(wù)運(yùn)用的幾點(diǎn)建議

（一）明確計(jì)量目標(biāo)

在開展會計(jì)計(jì)量相關(guān)工作時，首先應(yīng)明確會計(jì)計(jì)量的目標(biāo)，會計(jì)計(jì)量的工作內(nèi)容應(yīng)當(dāng)通過何種方式進(jìn)行應(yīng)用，并且在應(yīng)用過程中隨著目標(biāo)的變化選擇相應(yīng)的計(jì)量方法，大多數(shù)企業(yè)在進(jìn)行會計(jì)計(jì)量目標(biāo)制定時，要確保將重要信息傳達(dá)準(zhǔn)確，計(jì)量屬性能夠?qū)⑵髽I(yè)的公允價值以及資產(chǎn)情況或負(fù)債情況進(jìn)行較為清晰的反映。在通過其他計(jì)量方法的輔助下使得信息結(jié)果能夠更加符合使用者的要求，在進(jìn)行會計(jì)計(jì)量方法的選擇過程中，應(yīng)采用以下方法明確計(jì)量屬性的衡量標(biāo)準(zhǔn)：首先是會計(jì)計(jì)量信息的質(zhì)量要具備基本的相關(guān)性以及客觀性；其次是財(cái)務(wù)報(bào)告的分析能夠?yàn)槠髽I(yè)今后經(jīng)濟(jì)活動提供有效價值，資產(chǎn)及負(fù)債的計(jì)量可以強(qiáng)化企業(yè)在經(jīng)濟(jì)利益流入或流出過程中得以正確反映，基于計(jì)量屬性來選擇符合未來經(jīng)濟(jì)利益獲取的正確方式；最后是對會計(jì)成本的考量，即在選擇某種計(jì)量屬性后，投入產(chǎn)出比應(yīng)當(dāng)顯得較為科學(xué)合理。

（二）強(qiáng)化計(jì)量效力

原會計(jì)準(zhǔn)則下，企業(yè)會計(jì)計(jì)量模式存在一定的局限性，新會計(jì)準(zhǔn)則打破了歷史成本計(jì)量模式引用了公允價值等概念，企業(yè)的會計(jì)計(jì)量通常由初始計(jì)量和后續(xù)計(jì)量組成，初始計(jì)量的主要內(nèi)容包括公允價值以及歷史成本，后續(xù)計(jì)量則包含了公允價值、重置價值和攤余成本，本質(zhì)上兩種計(jì)量方法有著較多的相同之處，計(jì)量效果優(yōu)化必須考慮多種因素，要根據(jù)新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的要求，選擇適宜的計(jì)量屬性。

（三）以經(jīng)濟(jì)行為所處的環(huán)境為根本

經(jīng)濟(jì)活動所處的環(huán)境不同，會計(jì)計(jì)量屬性的選擇也會不同。如果一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的計(jì)量發(fā)生在資產(chǎn)負(fù)債表日，且該經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)暫無交易協(xié)議的支持或交易行為存在不公允性，該經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)需要根據(jù)公平交易行為來確認(rèn)其價值，可根據(jù)該經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)存在的活躍市場或者類似活躍市場作為參照標(biāo)準(zhǔn)，選擇恰當(dāng)?shù)挠?jì)量屬性來確認(rèn)該經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的行為。如果無活躍市場可以提供參照，則可以以同行業(yè)內(nèi)的最近交易價格作為參照。再如存貨后續(xù)計(jì)量工作的開展要以存貨所處的市場環(huán)境為出發(fā)點(diǎn)，可采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低法來計(jì)量，首要任務(wù)是確定存貨的可變現(xiàn)值，而可變現(xiàn)凈值的確定同樣需要一個活躍的市場環(huán)境，然后根據(jù)會計(jì)人員的職業(yè)素質(zhì)做出判斷，根據(jù)企業(yè)持有存貨的目的及資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的影響等多方面區(qū)分判別進(jìn)行計(jì)量。

在企業(yè)運(yùn)營發(fā)展過程中，將各種經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的會計(jì)要素準(zhǔn)確真實(shí)地反映到財(cái)務(wù)報(bào)告中，就需要借助科學(xué)的會計(jì)計(jì)量方式達(dá)到提高會計(jì)工作質(zhì)量的目的，這充分體現(xiàn)出優(yōu)化和改進(jìn)會計(jì)計(jì)量工作的必要性和重要性，而新企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則針對會計(jì)計(jì)量方式進(jìn)行了合理優(yōu)化，促使其更加適應(yīng)當(dāng)前的經(jīng)濟(jì)環(huán)境，相信隨著我國會計(jì)準(zhǔn)則的不斷完善，會計(jì)計(jì)量所反映的企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動價值分析將更加具有實(shí)用價值，助力企業(yè)在市場上的競爭力不斷提升，為企業(yè)發(fā)展創(chuàng)造更大的價值。

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