吳偉 /北京臨近空間飛行器系統(tǒng)工程研究所

關(guān)于無形資產(chǎn)的管理與核算，一直以來都是國內(nèi)乃至國際管理界與會計界的焦點(diǎn)問題，同時也是分歧與矛盾最為突出的問題。研究中所遇到的困難是，其中許多問題的背后是人為因素、政治因素、文化因素的影響，而這些因素各個國家和地區(qū)都有所不同，不可能制定統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，也不可能建立完善的數(shù)學(xué)模型。筆者僅就科研事業(yè)單位在無形資產(chǎn)管理與核算中遇到的實(shí)際問題進(jìn)行闡述分析，并提出相關(guān)的解決建議。

一、無形資產(chǎn)管理中存在的問題

1.產(chǎn)權(quán)意識淡薄

對于產(chǎn)權(quán)的管理與價值反映存在著誤區(qū)，最為典型的表現(xiàn)在于對自創(chuàng)知識產(chǎn)權(quán)的管理與核算。就科研事業(yè)單位來說，最能夠體現(xiàn)自身價值的無形資產(chǎn)并非僅僅是先進(jìn)的設(shè)計研發(fā)軟件和系統(tǒng)管理平臺，而是不可替代的自我創(chuàng)新能力，如經(jīng)常提到的專利權(quán)和非專利技術(shù)。然而，目前僅把外購的無形資產(chǎn)列入到了無形資產(chǎn)的管理與核算中，并在財務(wù)報告中予以反映，而最為重要的專利權(quán)和非專利技術(shù)卻沒有納入到會計核算中，沒有在財務(wù)報告中對其價值進(jìn)行反映。也就是說，科研事業(yè)單位將最有經(jīng)濟(jì)價值的，最能夠體現(xiàn)其創(chuàng)造力和開拓力的東西“冰封”起來，沒有形成價值體現(xiàn)，這使其在以后的市場開拓中，特別是資本市場的開拓中將處于不利地位，例如與其他經(jīng)濟(jì)實(shí)體的并購，投資入股和信用評級。這一問題的背后，是一直以來固化的生產(chǎn)模式和經(jīng)濟(jì)體制造就了對自身價值的忽視，在自我意識中，僅僅關(guān)心通過型號項(xiàng)目能夠“掙多少錢”，而忽略了自身“能夠值多少錢”。

2.沒有形成較為完善的管理體系

目前，科研事業(yè)單位的管理狀況僅僅停留在“有人在管”，并沒有使管理行為體系化，表現(xiàn)為各類無形資產(chǎn)由不同部門管理，而各部門之間缺乏必要的協(xié)作與聯(lián)系，信息交流不暢，形成“孤島化”管理模式。此外，管理崗位設(shè)置不合理，人員配備不協(xié)調(diào)，權(quán)責(zé)劃分不清，缺乏統(tǒng)一的管理標(biāo)準(zhǔn)，這些都是管理體系不健全的表現(xiàn)，而體系缺失所帶來的最大問題是無法保證無形資產(chǎn)能夠得到合理和高效的運(yùn)用，造成無形資產(chǎn)的價值流失。同時，管理體系的不完善還表現(xiàn)在監(jiān)督職能的淡化和缺失，監(jiān)管部門沒有實(shí)施自身的監(jiān)督職能，造成無形資產(chǎn)賬實(shí)不符和價值流失。

3.管理專業(yè)化和管理細(xì)則的雙重缺失

專業(yè)化表現(xiàn)在2 個方面，一是豐富的專業(yè)知識，包括各類無形資產(chǎn)內(nèi)在構(gòu)成的專業(yè)技術(shù)知識，如何使無形資產(chǎn)在日常運(yùn)營中達(dá)到效率最大化的運(yùn)營管理知識，以及如何體現(xiàn)無形資產(chǎn)價值的財務(wù)知識，作為管理人員，對這3 個方面的知識都應(yīng)該有較深層次的掌握；二是對于管理細(xì)節(jié)判斷和處理的經(jīng)驗(yàn)，這需要長時間的工作積累，以及對無形資產(chǎn)自身的了解和對各項(xiàng)相關(guān)制度的掌握。然而，目前的科研事業(yè)單位在這方面是有欠缺的，最為典型的是常常存在著這一認(rèn)識誤區(qū)，即技術(shù)上的專業(yè)化可以替代管理的專業(yè)化。例如，一個經(jīng)驗(yàn)豐富、技術(shù)水平高的編程人員可以編寫出功能齊備，甚至引領(lǐng)時代的軟件，但他是否可以管理這項(xiàng)軟件資產(chǎn)，使其能夠在有限的資源下發(fā)揮最大的效率，以及在資本市場上得到較高的價值體現(xiàn)，則又是另外一回事。而且，在無形資產(chǎn)的日常管理中，管理人員的頻繁更換和將這項(xiàng)管理活動當(dāng)成可有可無的兼職行為也是造成專業(yè)化缺失的原因之一。專業(yè)化的缺失，更需要制度上的指引。目前，涉及無形資產(chǎn)管理的相關(guān)制度，例如《專利法》《商標(biāo)法》，以及相關(guān)的會計制度、會計準(zhǔn)則等，都對無形資產(chǎn)做了原則性的規(guī)定，但在具體事項(xiàng)和細(xì)節(jié)問題的處理中缺乏細(xì)則指引，針對無形資產(chǎn)缺乏詳細(xì)的制度規(guī)章和實(shí)施辦法。

二、科研事業(yè)單位無形資產(chǎn)的特點(diǎn)

科研事業(yè)單位具有高度知識密集、引領(lǐng)時代創(chuàng)新以及高技術(shù)含量等特點(diǎn)，是高度依賴于無形資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)實(shí)體。隨著信息化、智能化的深入，創(chuàng)新是科研事業(yè)單位在市場體制中的主要生存能力和競爭手段，而創(chuàng)新主要取決于具有研發(fā)能力的無形資產(chǎn)，這一點(diǎn)不同于其他企業(yè)傳統(tǒng)意義上的生產(chǎn)要素，因此科研事業(yè)單位無形資產(chǎn)的特點(diǎn)可以概括為以下3個方面：一是知識密集程度高，即依賴于專業(yè)技術(shù)和智力水平的程度高；二是時代性強(qiáng)，短時間內(nèi)被淘汰的概率大，盈利能力隨著時間的推移加速下降；三是專業(yè)性強(qiáng)，通用能力有限，一般表現(xiàn)在隨著型號項(xiàng)目的結(jié)束，用于對其進(jìn)行開發(fā)研制的無形資產(chǎn)也閑置下來，即使用于其他方面，也無法達(dá)到使用要求，或無法發(fā)揮全部效用。

這些特點(diǎn)決定了無形資產(chǎn)的價值反映應(yīng)該注重2 點(diǎn)：一是無形資產(chǎn)價值回收應(yīng)在其使用期間序時體現(xiàn)，即應(yīng)該在其使用期內(nèi)進(jìn)行攤銷；二是攤銷的額度應(yīng)與盈利能力相匹配，特別是研發(fā)使用的或時代性較強(qiáng)的無形資產(chǎn)應(yīng)進(jìn)行加速攤銷。

但是，現(xiàn)行相關(guān)制度卻無法支持無形資產(chǎn)價值反映的真實(shí)性，主要表現(xiàn)在3 個方面：

首先，科研事業(yè)單位財務(wù)制度明確規(guī)定，科研事業(yè)單位采用年限平均法對無形資產(chǎn)進(jìn)行攤銷，忽視了當(dāng)前科研事業(yè)單位無形資產(chǎn)的獲利能力成加速下降的客觀事實(shí)。

其次，制度中明確，無形資產(chǎn)的攤銷年限有國家規(guī)定的，按國家規(guī)定的有效使用年限攤銷；未規(guī)定有效使用年限的，按照不少于10 年的期限攤銷。但現(xiàn)實(shí)情況是，科研事業(yè)單位的多數(shù)無形資產(chǎn)雖然在賬面上還有大部分的凈值，可實(shí)際上早已不能創(chuàng)造利潤，或處于廢棄狀態(tài)。

第三，現(xiàn)行制度中忽略了無形資產(chǎn)不可恢復(fù)性的價值喪失，沒有對無形資產(chǎn)進(jìn)行減值測試的要求，造成某些無形資產(chǎn)雖然已被新型技術(shù)取代，賬面上卻沒有進(jìn)行減值處理，形成價值虛高的情況。

所以，現(xiàn)有的制度造成無形資產(chǎn)的賬面價值反映與實(shí)際脫節(jié)，造成信息反饋的不真實(shí)，從而誤導(dǎo)決策者做出錯誤的判斷。

三、無形資產(chǎn)相關(guān)合同簽署中存在的問題

無形資產(chǎn)核算中，最大的問題是如何對無形資產(chǎn)的形成做出判斷。在《事業(yè)單位會計制度》中，確認(rèn)一項(xiàng)無形資產(chǎn)需要對概念和確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的雙重判斷，但這僅僅是抽象的，是由財務(wù)單方面做出的判斷，而這種判斷是否與其他領(lǐng)域?qū)o形資產(chǎn)的判斷構(gòu)成一致，是否能夠得到其他領(lǐng)域?qū)I(yè)人員的認(rèn)同，進(jìn)而貫徹到工作行為中，則是另外一回事。無形資產(chǎn)的管理與核算，并非財務(wù)部門單方面的事情，需要其他業(yè)務(wù)部門有效融合，相互關(guān)聯(lián)，某一環(huán)節(jié)的偏差，將會對無形資產(chǎn)形成不同的判斷，其中最為典型的就是業(yè)務(wù)部門簽署合同時，由于相關(guān)內(nèi)容不同，造成相同標(biāo)的的確認(rèn)與核算結(jié)果不同，以下舉3 個案例進(jìn)行說明。

案例一。對1 項(xiàng)軟件系統(tǒng)的漏洞進(jìn)行修復(fù)，在合同中對其有不同的表述：一是“為保證系統(tǒng)正常使用”；二是“為提高軟件功能，延長系統(tǒng)使用期限”。對于業(yè)務(wù)部門來說，兩種表述似乎差別不大，但對于財務(wù)判斷和核算來說，前者的支出應(yīng)計入軟件系統(tǒng)維護(hù)所產(chǎn)生的期間費(fèi)用，而后者需要重新對無形資產(chǎn)的價值進(jìn)行調(diào)整，其支出應(yīng)予以資本化，攤銷年限應(yīng)重新進(jìn)行評估。

案例二。針對取得同一軟件系統(tǒng)，一種合同表述為“買方購入該軟件系統(tǒng)后，賣方為其提供若干年的免費(fèi)維護(hù)”；另一種表述為“免費(fèi)使用該軟件系統(tǒng)，每年需支付一定的維護(hù)費(fèi)用”。這兩種不同的表述，可產(chǎn)生兩種不同的會計處理方式。第一種要將購入價款作為軟件系統(tǒng)的入賬價值；第二種則具有融資租入的性質(zhì)，應(yīng)對軟件系統(tǒng)價值進(jìn)行評估。

案例三。對于構(gòu)建某系統(tǒng)平臺，在合同描述中可能會出現(xiàn)如下情況：第一種情況為“在現(xiàn)有平臺上擴(kuò)充功能，增加模塊”；第二種情況為“建立單獨(dú)軟件系統(tǒng)，與現(xiàn)有平臺鏈接，用以擴(kuò)充功能”。在會計核算處理中兩種情況是不同的，前者應(yīng)增加原有系統(tǒng)平臺的價值，后者應(yīng)單獨(dú)作為一項(xiàng)無形資產(chǎn)進(jìn)行核算。

因此，如何正確核算無形資產(chǎn)，第一步并非財務(wù)人員對無形資產(chǎn)概念和確認(rèn)條件的把握，而是業(yè)務(wù)部門對無形資產(chǎn)相關(guān)財務(wù)知識的理解以及與財務(wù)部門的緊密配合。財務(wù)部門和業(yè)務(wù)部門溝通不暢，相關(guān)專業(yè)知識不能融合，是會計核算與實(shí)物管理的主要問題所在。

四、知識產(chǎn)權(quán)的管理問題

從宏觀的角度考慮，科技競爭力已成為一個國家綜合實(shí)力的主要體現(xiàn)，世界各國都將對知識產(chǎn)權(quán)的管理上升到國家戰(zhàn)略層面。對于科研事業(yè)單位來說，知識產(chǎn)權(quán)管理的優(yōu)劣意味著其能否在市場競爭中取得優(yōu)勢地位，目前在這一領(lǐng)域的缺失主要體現(xiàn)在以下幾個方面：

一是缺乏戰(zhàn)略意識?？蒲惺聵I(yè)單位在注重型號任務(wù)的設(shè)計和研制的同時，沒有認(rèn)真地思考依靠自身的創(chuàng)新能力在國內(nèi)和國際市場中應(yīng)居于何種位置，在國家未來經(jīng)濟(jì)發(fā)展中將起到何種推動作用。

二是缺乏將專利技術(shù)轉(zhuǎn)化為生產(chǎn)力的動力，進(jìn)而反映其內(nèi)在價值。在評價專利權(quán)的價值時，首先應(yīng)該考慮的是專利權(quán)的轉(zhuǎn)化率，即轉(zhuǎn)化為生產(chǎn)力的概率或占比。而在國內(nèi)，專利權(quán)的轉(zhuǎn)化率相對較低，其主要原因是大部分的專利權(quán)申請都是為了評定職稱或完成某些項(xiàng)目指標(biāo)，一旦取得專利權(quán)，便將其束之高閣，除了定期繳納一定的費(fèi)用，便不再予以理睬。長此以往，即使此項(xiàng)專利權(quán)依然存在，但在市場上早已失去價值。

三是對知識產(chǎn)權(quán)的管理深度不夠。表現(xiàn)在缺乏系統(tǒng)化和管理的細(xì)節(jié)化，管理人員的專業(yè)水平參差不齊，甚至沒有專職的管理人員，僅僅由其他專業(yè)的人員臨時兼職，從而也導(dǎo)致在知識產(chǎn)權(quán)的管理中形成斷層，沒有連續(xù)性，沒有統(tǒng)一的管理標(biāo)準(zhǔn)。

五、如何提升無形資產(chǎn)的核算與管理水平

無形資產(chǎn)核算與管理水平的提高，是當(dāng)今國際上的熱點(diǎn)問題，也是一個棘手的問題，主要難點(diǎn)表現(xiàn)在：一是對于沒有實(shí)物形態(tài)的事物，如何衡量其價值，進(jìn)而作為資產(chǎn)進(jìn)行計量，例如一個單位的人力資源、商業(yè)秘密等；二是對于某些無形資產(chǎn)的評估取價無法與其減值速度相匹配，例如某項(xiàng)專利在評估之后不久便遭到其他技術(shù)的取代，進(jìn)而使其實(shí)際價值大幅度縮減，先前的評估價值已經(jīng)沒有任何意義；三是落后的會計核算制度限制了無形資產(chǎn)真實(shí)的價值反映；四是目前沒有統(tǒng)一的無形資產(chǎn)評估系統(tǒng)，不同的評估系統(tǒng)對于同一無形資產(chǎn)的評價存在差別，甚至差別很大，造成對無形資產(chǎn)的價值認(rèn)同不一。

因此，針對目前存在的問題，筆者提出幾點(diǎn)改進(jìn)建議：

首先，改變對無形資產(chǎn)的傳統(tǒng)認(rèn)識，將無形資產(chǎn)的管理上升到戰(zhàn)略層面，特別是對知識產(chǎn)權(quán)的管理，要盡快形成戰(zhàn)略規(guī)劃，明確依靠科技創(chuàng)新能力在市場經(jīng)濟(jì)中形成的戰(zhàn)略地位，進(jìn)而提高自身價值，促進(jìn)自身健康發(fā)展。

其次，盡管當(dāng)前沒有統(tǒng)一的無形資產(chǎn)評估體系，但科研事業(yè)單位一定要建立屬于自己的，并且在科研領(lǐng)域有權(quán)威性的無形資產(chǎn)評估體系，要找到評估成本、評估的復(fù)雜程度以及主觀因素三者之間有效的平衡點(diǎn)，盡量降低評估誤差。

再次，針對科研事業(yè)單位的特性，相關(guān)部門應(yīng)修訂當(dāng)前的會計核算制度，以適應(yīng)無形資產(chǎn)的核算需求，特別是對科研事業(yè)單位的無形資產(chǎn)使用年限要建立細(xì)節(jié)化標(biāo)準(zhǔn)，引入加速攤銷的方法，同時建立無形資產(chǎn)評估和減值會計處理的相關(guān)制度。

最后，建立無形資產(chǎn)的管理體系，使相關(guān)部門形成無縫隙化管理，在各部門之間形成對無形資產(chǎn)的統(tǒng)一認(rèn)識，及時糾正彼此間的偏差，實(shí)現(xiàn)真正的業(yè)財融合?！?/p>