會計準(zhǔn)則評價體系構(gòu)建與應(yīng)用研究

程 銘，劉冠男

（哈爾濱商業(yè)大學(xué)，哈爾濱 150028）

1 高質(zhì)量會計準(zhǔn)則及會計準(zhǔn)則評價體系概述

1.1 高質(zhì)量會計準(zhǔn)則概述

1.1.1 國外學(xué)者對高質(zhì)量會計準(zhǔn)則的研究

美國著名會計學(xué)家阿瑟·利維特（1998）首次提出高質(zhì)量會計準(zhǔn)則的三個標(biāo)準(zhǔn)：一是高質(zhì)量的會計信息是以公認(rèn)的會計信息為基礎(chǔ)。二是會計信息必須是可靠并且可比的，會計信息必須能夠在各個企業(yè)中進行橫向和縱向的比較。三是頒布的會計準(zhǔn)則必須得到政府部門的最規(guī)范闡述。利維特的觀點得到了世界的普遍認(rèn)可。

1.1.2 國內(nèi)學(xué)者對高質(zhì)量會計準(zhǔn)則的研究

在國內(nèi)，關(guān)于高質(zhì)量會計準(zhǔn)則的研究相對較少，只有少數(shù)學(xué)者對此做過專門的研究。

葛家澍介紹了國外高質(zhì)量會計準(zhǔn)則的研究動態(tài)，考察了高質(zhì)量會計準(zhǔn)則的評價標(biāo)準(zhǔn)，總結(jié)了高質(zhì)量會計準(zhǔn)則的九項評價標(biāo)準(zhǔn)。魏明海在介紹國外評價標(biāo)準(zhǔn)的基礎(chǔ)上，提出了兩類12 項標(biāo)準(zhǔn)。裘宗舜介紹了高質(zhì)量會計準(zhǔn)則的基本屬性和制定過程，并對我國高質(zhì)量會計準(zhǔn)則的制定提出了初步建議。

1.2 會計準(zhǔn)則評價體系概述

會計準(zhǔn)則評價體系是以高質(zhì)量的會計信息為基礎(chǔ)，以會計質(zhì)量準(zhǔn)則和內(nèi)容質(zhì)量準(zhǔn)則為基礎(chǔ)建立的評價體系，用以評價會計準(zhǔn)則是否有效。會計準(zhǔn)則評價體系主要用以反映會計準(zhǔn)則制定的科學(xué)性、有用性以及可靠性。好的會計準(zhǔn)則評價體系相當(dāng)于會計行業(yè)的醫(yī)生，可以對會計準(zhǔn)則的不合理之處進行“診斷”，并采取對應(yīng)的治療措施。只有時時刻刻都保證會計準(zhǔn)則評價體系在有效運營，我們的會計準(zhǔn)則才能得到有效、高效的實施，從而帶動我國經(jīng)濟的發(fā)展。

2 會計準(zhǔn)則評價體系的構(gòu)建

2.1 會計準(zhǔn)則的首要綜合評價標(biāo)準(zhǔn)

會計信息系統(tǒng)經(jīng)過一系列的運行得到了許多會計信息，可以說，會計信息是信息系統(tǒng)的最終產(chǎn)物。會計信息質(zhì)量體現(xiàn)在一系列質(zhì)量特征中，其中最重要的內(nèi)容是：可靠性和相關(guān)性是會計信息質(zhì)量的重要前提。葛家澍說：“可靠性是會計信息的靈魂。”因此，高質(zhì)量的會計信息必須是可靠的、相關(guān)的。

2.2 會計準(zhǔn)則的細(xì)化評價標(biāo)準(zhǔn)

2.2.1 準(zhǔn)則制定質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)

為保證會計信息的可靠性和可操作性，應(yīng)建立良好的會計信息披露環(huán)境。

第一，制定環(huán)境。會計準(zhǔn)則具有一定的環(huán)境適應(yīng)性。在制定會計準(zhǔn)則時必須考慮環(huán)境因素，否則會導(dǎo)致企業(yè)缺乏對環(huán)境因素的反映能力。

第二，制定基礎(chǔ)。利維特曾指出高質(zhì)量的會計信息要的基礎(chǔ)是公認(rèn)的會計基礎(chǔ)。隨著世界經(jīng)濟全球化的發(fā)展和貿(mào)易保護主義的發(fā)展，高質(zhì)量的會計信息顯得尤為重要。只有企業(yè)采用的會計準(zhǔn)則具有足夠的規(guī)范性和權(quán)威性，會計制度產(chǎn)生的會計信息才能得到改善。

第三，制定模式。目前在會計學(xué)領(lǐng)域有三種關(guān)于會計準(zhǔn)則的準(zhǔn)則制定模式。第一類會計準(zhǔn)則以規(guī)則為導(dǎo)向。第二類會計準(zhǔn)則以原則為導(dǎo)向，已被許多國家采用。第三種類型的會計準(zhǔn)則以目標(biāo)為導(dǎo)向準(zhǔn)則制定，這是未來會計準(zhǔn)則制定的發(fā)展趨勢。根據(jù)企業(yè)所處的不同環(huán)境情況，采用不同的準(zhǔn)則制定模式，這樣設(shè)計出來的會計準(zhǔn)則才能提供更可靠、相關(guān)的會計信息。

2.2.2 準(zhǔn)則內(nèi)容質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)

要保證會計信息的高質(zhì)量，僅僅有準(zhǔn)則制定的保證還不夠，還需要會計準(zhǔn)則內(nèi)容上達到相應(yīng)標(biāo)準(zhǔn)。

第一，經(jīng)濟實質(zhì)性。會計信息質(zhì)量要求中有一個要求叫實質(zhì)重于形式。會計業(yè)務(wù)經(jīng)濟實質(zhì)的重要性要大于其法律形式的重要性，在企業(yè)的日常生產(chǎn)經(jīng)營活動中，難免會有一些項目和業(yè)務(wù)存在著其經(jīng)濟實質(zhì)和法律形式不一樣的情況，這時我們應(yīng)該以經(jīng)濟實質(zhì)為主。偏重經(jīng)濟實質(zhì)的會計信息才是更加準(zhǔn)確、更加高質(zhì)量的。

第二，可操作性。企業(yè)會計準(zhǔn)則的設(shè)定必須要有利于企業(yè)會計從業(yè)人員的實際操作，即可操作性。由于我國企業(yè)會計人員執(zhí)業(yè)能力良莠不齊的情況很嚴(yán)重，并且會計準(zhǔn)則需要會計從業(yè)人員作出大量的執(zhí)業(yè)判斷，所以難免存在不同企業(yè)、不同部門、不同業(yè)務(wù)中間所做的會計處理產(chǎn)生較大差異，這會導(dǎo)致企業(yè)會計信息質(zhì)量大大降低，在橫向和縱向過程中喪失會計信息可比性。

第三，可理解性。會計準(zhǔn)則的內(nèi)容必須是能夠讓企業(yè)會計從業(yè)人員理解的，即可理解性。只有會計從業(yè)人員能夠清晰地理解會計準(zhǔn)則，他們才能更準(zhǔn)確地作出他們的職業(yè)判斷，使會計信息能夠橫縱向可比，在此基礎(chǔ)之上，也便于政府對應(yīng)的監(jiān)管部門對其進行日常監(jiān)管。

總之，會計準(zhǔn)則的評價體系，無論是否有效，都要以會計信息質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)為依據(jù)。

3 會計準(zhǔn)則評價體系應(yīng)用遇到的問題

由于基于高質(zhì)量會計信息的會計準(zhǔn)則評價體系發(fā)展時間還很短，有些部分還不夠成熟，所以現(xiàn)在在會計準(zhǔn)則評價體系應(yīng)用的過程中仍遇到了諸多問題。

3.1 會計準(zhǔn)則的制定程序不透明

第一，我國在會計準(zhǔn)則制定的過程中并未做到真正的透明化處理，即立項階段和起草階段都存在嚴(yán)重公開性不足的狀況，對準(zhǔn)則的研究進展及起草情況，公眾不得而知。第二，公開征求意見階段所選取的征求主題范圍太小，會計準(zhǔn)則制定的征求意見稿主要來源于財政部等各部委或者相關(guān)領(lǐng)域的財經(jīng)高校，而幾乎不征集準(zhǔn)則執(zhí)行者的意見，如各個類型的企業(yè)等。這顯然不夠科學(xué)，使得會計準(zhǔn)則的制定更偏向理論化。

3.2 會計準(zhǔn)則的制定組織選擇不合理

我國2014 年新出臺的會計準(zhǔn)則是由財政部會計司代政府制定的。原因有以下兩點：第一，我國會計準(zhǔn)則一直都由會計司代理制定。第二，會計司在我國會計領(lǐng)域具有權(quán)威性。但是，會計司并不是一個利益獨立的機構(gòu)，會計司屬于典型的政府機構(gòu)，而政府又是會計準(zhǔn)則最大的受益者之一，由這樣一個利益不獨立的機構(gòu)去制定會計準(zhǔn)則顯然是有失公允的。

3.3 會計準(zhǔn)則的可操作性難以落實

我國目前的會計從業(yè)人員普遍執(zhí)業(yè)能力較低，使得基于原則導(dǎo)向型的會計準(zhǔn)則可操作性較差。因為我國會計從業(yè)人員執(zhí)業(yè)能力較差使得會計準(zhǔn)則無法得到充分的實施，準(zhǔn)則雖好，但是得不到有效的落實，也無法獲取最高質(zhì)量的會計信息，這也使會計信息缺乏可靠性和可比性，嚴(yán)重影響了我國會計準(zhǔn)則評價體系的應(yīng)用。

4 完善會計準(zhǔn)則評價體系應(yīng)用的對策

4.1 政府在制定會計準(zhǔn)則時要保證過程公開透明

我國政府相關(guān)部門在制定會計準(zhǔn)則時全過程都應(yīng)該公開透明。在立項階段，相關(guān)部門應(yīng)該借助我國媒體和新聞發(fā)布部門的力量，讓社會公眾和其他利益相關(guān)者明確了解有哪些準(zhǔn)則要發(fā)布，具體會影響到哪些項目和業(yè)務(wù)。使社會公眾和利益相關(guān)者做到心里有數(shù)。在起草會計準(zhǔn)則階段，我國政府相關(guān)部門應(yīng)該及時通過媒體和相關(guān)新聞發(fā)布部門向社會公眾和利益相關(guān)者發(fā)布準(zhǔn)則的起草進度，都制定了哪些規(guī)定，目前大致都新設(shè)或修改了哪些準(zhǔn)則。在公開征求意見階段，我國政府相關(guān)部門不應(yīng)只征求財政部等相關(guān)部門以及對應(yīng)財經(jīng)高校的意見，應(yīng)該進一步拓寬征求意見的范圍，多多聽取會計準(zhǔn)則執(zhí)行單位的意見，讓企業(yè)會計準(zhǔn)則不僅僅停留于立論層面，更應(yīng)該向?qū)崉?wù)方面延伸。在發(fā)布階段，我國政府部門應(yīng)該在發(fā)布新會計準(zhǔn)則的同時，對部分事項作出具體的闡述和說明，讓社會公眾和利益相關(guān)者更好地理解新企業(yè)會計準(zhǔn)則。

4.2 制定會計準(zhǔn)則的政府部門要加強獨立性

我國在設(shè)定新的會計準(zhǔn)則時，選取的設(shè)定部門應(yīng)該盡量多元化。可以由財政部會計司主導(dǎo)工作，由其余各部門對新會計準(zhǔn)則進行適當(dāng)補充，并且也應(yīng)該聽取一些民間組織的聲音，讓民間組織能夠和政府進行及時的信息溝通，使政府組織和民間組織的信息能夠盡量保持對稱。財政部會計司應(yīng)該盡量加強部門獨立性，有效協(xié)調(diào)政府和民眾之間的關(guān)系，努力去協(xié)調(diào)各個單位的利益，在遵循職業(yè)道德的基礎(chǔ)之上，設(shè)計出一個好的、不偏不倚的新會計準(zhǔn)則。

4.3 提高我國企業(yè)會計從業(yè)人員的綜合素質(zhì)

我國政府應(yīng)該提高會計從業(yè)人員的門檻，特別是大中型企業(yè)和國有企業(yè)的財務(wù)從業(yè)人員門檻，提高研究生學(xué)歷從業(yè)人員的錄取比例。我國政府相關(guān)部門也可以推出一些有關(guān)于理解會計準(zhǔn)則，準(zhǔn)確作出職業(yè)判斷的新職業(yè)技術(shù)考試。我國企業(yè)內(nèi)部更應(yīng)該注重員工的入職培訓(xùn)和繼續(xù)教育。高?；?qū)？飘厴I(yè)生進入企業(yè)難免有所學(xué)難以應(yīng)用的窘境，企業(yè)內(nèi)部應(yīng)該幫助畢業(yè)生或新進的從業(yè)人員快速上手，注重加強對員工專業(yè)能力的進一步培養(yǎng)。使他們能夠準(zhǔn)確地理解企業(yè)會計準(zhǔn)則，更好地作出企業(yè)相關(guān)經(jīng)營業(yè)務(wù)的職業(yè)判斷。

5 結(jié)語

綜上所述，我國在會計準(zhǔn)則評價體系的應(yīng)用過程中仍遇到了諸多問題，通過這些問題的信息反饋，我們應(yīng)該更好地構(gòu)建我們的會計準(zhǔn)則制造體系。不是我們搭建了好的會計準(zhǔn)則評價體系我們的會計準(zhǔn)則制定就沒有問題了，我們更應(yīng)該通過會計準(zhǔn)則體系在執(zhí)行中所遇到的問題，和對會計準(zhǔn)則評價的結(jié)果對會計準(zhǔn)則進行針對性的改進。好的會計準(zhǔn)則我們需要保留，并且繼續(xù)推行、繼續(xù)跟進；不符合社會發(fā)展趨勢的會計準(zhǔn)則，我們應(yīng)該進行修改，在修改的過程中我們要廣泛聽取意見、結(jié)合國情；對于不合理的會計準(zhǔn)則，我們要舍棄，并且及時反思，在會計準(zhǔn)則制定的過程中是否哪里出現(xiàn)了問題，并在會計準(zhǔn)則制定體系這一源頭上進行相關(guān)調(diào)整。