注冊(cè)會(huì)計(jì)師司法會(huì)計(jì)鑒定案例分析

陳叔軍

2020年9月15日，廣東省高級(jí)人民法院（以下簡(jiǎn)稱“廣東高院”）作出終審判決，上訴人梁＊＊犯貪污罪、誣告陷害罪，判處有期徒刑15年，撤銷深圳市中級(jí)人民法院（以下簡(jiǎn)稱“深圳中院”）對(duì)梁＊＊定罪部分（職務(wù)侵占罪）；鑒于上訴不加刑，對(duì)深圳中院的量刑維持不變。同時(shí)，廣東高院對(duì)梁＊＊妻子羅某、妻弟羅某分別判決貪污罪三年四個(gè)月、四年六個(gè)月。此案歷經(jīng)一審判決貪污罪，二審撤銷一審判決發(fā)回重審，發(fā)回重審后的一審判決職務(wù)侵占罪，最終廣東高院在發(fā)回重審后的二審終審中判決貪污罪。歷經(jīng)5年涉及中院、高院二級(jí)法院和區(qū)市省三級(jí)檢察院，至此塵埃落定。

主犯梁＊＊案涉嫌侵吞巨額國(guó)有資產(chǎn)，涉及央企中＊集團(tuán)在內(nèi)的多家國(guó)有企業(yè)，在社會(huì)引發(fā)巨大反響，曾被列入“2014年廣東省十大典型國(guó)企高管腐敗案之一”，中國(guó)新聞網(wǎng)、南方都市報(bào)等多家媒體均予以報(bào)道。此案涉案證據(jù)部分，與三家會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的報(bào)告有直接關(guān)系。這三份報(bào)告在此案中究竟起了什么作用，筆者作為終審案件的鑒定人，在此分享裁判文書(shū)沒(méi)有詳細(xì)記載的背后故事，希望能給予注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)某些啟示。

一、區(qū)級(jí)檢察院偵查，市省二級(jí)法院四次審理

此案由XG公司員工舉報(bào)引起，深圳市南山區(qū)人民檢察院偵查。2015年深圳市人民檢察院起訴主犯梁＊＊犯貪污罪、誣告陷害罪、行賄罪。2016年7月27日深圳中院判決主犯梁＊＊犯貪污罪、誣告陷害罪、行賄罪，判處無(wú)期徒刑。

主犯梁＊＊不服深圳中院一審判決，上訴于廣東高院。2016年12月1日廣東高院作出刑事裁定，以原審判決認(rèn)定事實(shí)不清、證據(jù)不足為由，撤銷深圳中院一審判決，發(fā)回深圳中院重新審判。

2017年12月13日深圳中院重新作出判決，主犯梁＊＊犯職務(wù)侵占罪、誣告陷害罪，判處有期徒刑15年。

在2020年9月15日終審判決中，廣東高院還認(rèn)定梁＊＊通過(guò)制造虛假民事關(guān)系，提起虛假民事訴訟，操縱資產(chǎn)包拍賣和執(zhí)行等系列行為，侵占涉案公司巨額資產(chǎn)（主要指多處地塊、拆遷補(bǔ)償款等）。后續(xù)如何處理，還需要偵查機(jī)關(guān)進(jìn)一步查明，估計(jì)會(huì)引發(fā)系列法律問(wèn)題。

二、三家會(huì)計(jì)師事務(wù)所先后出具報(bào)告

2005年深圳WS會(huì)計(jì)師事務(wù)所為涉案公司出具了資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告。但該資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告中評(píng)估目的明確載明，是為資產(chǎn)占有方提供價(jià)值參考依據(jù)，并非為了涉案公司的改制和國(guó)有資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓。偵查機(jī)關(guān)在發(fā)回重審二審中調(diào)取了相關(guān)證據(jù)，被廣東高院采納。

在起訴前偵查期間，偵查機(jī)關(guān)聘請(qǐng)北京永拓會(huì)計(jì)師事務(wù)所（特殊普通合伙）深圳分所就拆遷補(bǔ)償款5千多萬(wàn)元出具司法會(huì)計(jì)鑒定意見(jiàn)，得到廣東高院采納。

發(fā)回重審二審期間，偵查機(jī)關(guān)聘請(qǐng)深圳廣深會(huì)計(jì)師事務(wù)所（普通合伙）（以下簡(jiǎn)稱“廣深所”）就涉案公司以人民幣1元轉(zhuǎn)讓之前所隱匿、轉(zhuǎn)移財(cái)產(chǎn)行為出具司法會(huì)計(jì)鑒定意見(jiàn)，得到廣東高院采納。

廣東高院對(duì)三家會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的報(bào)告在作為證據(jù)作用中評(píng)價(jià)如下：

上述事實(shí)，有下列證據(jù)予以證實(shí)：

深圳市南山區(qū)人民檢察院根據(jù)ZT公司的書(shū)面申請(qǐng)，委托深圳廣深會(huì)計(jì)師事務(wù)所（普通合伙）對(duì)XG實(shí)業(yè)公司、XG飼料公司股權(quán)以人民幣1元轉(zhuǎn)讓給BA公司時(shí)資產(chǎn)評(píng)估時(shí)數(shù)額等情況進(jìn)行司法會(huì)計(jì)鑒定，該會(huì)計(jì)師事務(wù)所于2019年11月1日出具廣深所法字（2019）第xxx號(hào)《關(guān)于梁＊＊、羅＊＊涉嫌貪污一案的司法會(huì)計(jì)司法鑒定意見(jiàn)書(shū)》，證明梁＊＊在ZT公司將XG兩公司股權(quán)以1元轉(zhuǎn)讓給BA公司之前即有隱匿、轉(zhuǎn)移XG公司財(cái)產(chǎn)的行為；深圳WS會(huì)計(jì)師事務(wù)所2019年11月8日作出的《關(guān)于我所出具的XG實(shí)業(yè)所評(píng)報(bào)字（2005）第xxx號(hào)、XG飼料所評(píng)報(bào)字（2005）第xxx號(hào)資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告的情況說(shuō)明》，證明該事務(wù)所2005年所作出的XG實(shí)業(yè)公司和XG飼料公司資產(chǎn)評(píng)估并非為了該兩公司的改制和國(guó)有資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓，...... (注：來(lái)源于廣東高院判決書(shū)，為保護(hù)隱私，本文對(duì)此案涉及公司名稱和人名作了隱名處理。) 。

三、辯方和鑒定人對(duì)鑒定意見(jiàn)的異議交鋒

在廣東高院二審過(guò)程中，辯方律師對(duì)筆者等2位注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的鑒定意見(jiàn)洋洋灑灑提了13頁(yè)異議，筆者及所在廣深所也及時(shí)作出了回復(fù)。本文僅摘錄四處：

1.辯護(hù)人認(rèn)為簽署報(bào)告的兩位注冊(cè)會(huì)計(jì)師及其所在會(huì)計(jì)師事務(wù)所沒(méi)有分別提供鑒定人資質(zhì)證書(shū)、司法行政許可證書(shū)。

廣深所回復(fù)，2019年3月深圳市司法局按照廣東省司法廳要求，在廣東省全面取消司法會(huì)計(jì)鑒定機(jī)構(gòu)和鑒定人名冊(cè)后，對(duì)深圳市四類外司法會(huì)計(jì)等機(jī)構(gòu)、鑒定人予以注銷完畢。至此，我所依據(jù)《中華人民共和國(guó)刑事訴訟法》第一百四十六條關(guān)于鑒定的規(guī)定，參照中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則開(kāi)展鑒定工作，不再適應(yīng)司法鑒定機(jī)構(gòu)登記管理辦法（司法部令第95號(hào)），不需要提供司法行政部門(mén)出具的司法行政許可證書(shū)和資質(zhì)證書(shū)。

2.辯護(hù)人認(rèn)為1元錢股權(quán)轉(zhuǎn)讓系鑒定對(duì)象法律關(guān)系及主體表述錯(cuò)誤。

廣深所回復(fù)，1元錢股權(quán)轉(zhuǎn)讓系已經(jīng)形成的法律事實(shí)，不是我們鑒定的對(duì)象。其真實(shí)意思是以已經(jīng)形成的法律事實(shí)為依據(jù)，并不需要我們與貴方質(zhì)證。

3.辯護(hù)人認(rèn)為鑒定意見(jiàn)引用評(píng)估報(bào)告錯(cuò)誤，請(qǐng)求補(bǔ)正。

廣深所回復(fù)，鑒定意見(jiàn)只是如實(shí)描述了評(píng)估報(bào)告記載的評(píng)估目的即“了解委估資產(chǎn)的現(xiàn)值，為資產(chǎn)占有方提供價(jià)值參考依據(jù)”；資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告是否能作為股權(quán)轉(zhuǎn)讓的依據(jù)，是由深圳市南山區(qū)人民檢察院專門(mén)進(jìn)行了調(diào)查核實(shí)，具體情況請(qǐng)向偵查機(jī)關(guān)了解，以司法機(jī)關(guān)裁決為準(zhǔn)。

4.辯護(hù)人認(rèn)為六項(xiàng)會(huì)計(jì)處理處置非正常損失有董事簽名，是經(jīng)營(yíng)虧損不能認(rèn)定為隱匿資產(chǎn)。

廣深所回復(fù)，處置非正常損失沒(méi)有經(jīng)過(guò)股東批準(zhǔn)，也沒(méi)有提供財(cái)政部令第4號(hào)《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》第十三條所要求的證據(jù)。更違規(guī)的是，處置上述非正常損失的數(shù)額竟然包括該企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)干部個(gè)人借款，與辯方辯解系經(jīng)營(yíng)損失完全不符。

廣東高院在收到廣深所對(duì)辯護(hù)人異議回復(fù)意見(jiàn)后，即電話回復(fù)廣深所，他們已經(jīng)了解了鑒定意見(jiàn)及辯方對(duì)鑒定意見(jiàn)異議的內(nèi)容，明確不需要廣深所出庭回復(fù)辯方異議。最終，廣東高院全面采納了廣深所鑒定意見(jiàn)，認(rèn)定主犯梁＊＊在ZT公司將XG兩公司將股權(quán)以1元轉(zhuǎn)讓給BA公司之前即有隱匿、轉(zhuǎn)移XG公司財(cái)產(chǎn)的行為。

四、案中案：牽涉民警濫用職權(quán)和主犯誣告陷害

本案還引發(fā)了案中案，＊＊派出所民警梁1被判濫用職權(quán)罪，主犯梁＊＊（即本文所指貪污犯）被判誣告陷害罪。廣東高院查明，在沒(méi)有證據(jù)證明涉案人梁2（本案被誣告陷害人）存在職務(wù)犯罪的情況下，民警梁1積極推動(dòng)對(duì)涉案人梁2采取立案、傳喚、撤案等刑事偵辦措施，但并沒(méi)有就涉案人梁2是否構(gòu)成所涉嫌的犯罪進(jìn)行調(diào)查取證，而是以對(duì)其進(jìn)行刑事拘留相威脅迫使其向舉報(bào)人歸還欠款，在涉案人梁2歸還欠款后沒(méi)有繼續(xù)進(jìn)行刑事訴訟程序，而以撤案了結(jié)，目的并非是為了追訴涉案人梁2的刑事責(zé)任，而是為了幫舉報(bào)人梁＊＊（即本案主犯、本文貪污犯）催收債務(wù)，明顯違反了公安機(jī)關(guān)不得插手經(jīng)濟(jì)糾紛的有關(guān)禁令，應(yīng)屬濫用職權(quán)行為。廣東高院認(rèn)為，以民警梁1在立案前征求過(guò)有關(guān)人員的意見(jiàn)，立案、傳喚、撤案都有其他人員參與，并辦理了有關(guān)審批手續(xù)，符合相關(guān)程序?yàn)橛桑穸?gòu)成濫用職權(quán)沒(méi)有法律依據(jù)。

五、本案啟示

本案之所以歷經(jīng)五年，二級(jí)法院四次審理，主要原因是主犯梁＊＊犯罪所得是所謂國(guó)企轉(zhuǎn)制后發(fā)生，并且利用虛假法律訴訟、拍賣等貌似合法形式進(jìn)行，民事刑事交織，檢察機(jī)關(guān)偵查職務(wù)犯罪和公安機(jī)關(guān)偵查經(jīng)濟(jì)犯罪交織（貪污和職務(wù)侵占罪名交替），干擾了法院審理和判決。本次廣東高院從轉(zhuǎn)制合法性入手，認(rèn)定所謂國(guó)企“轉(zhuǎn)制”實(shí)際上并未完成，從而釜底抽薪，正確界定貪污罪和職務(wù)侵占罪的邊界，在偵查機(jī)關(guān)查清全部事實(shí)的基礎(chǔ)上最終判決主犯貪污罪成立。當(dāng)然，還有與受害人央企——ZT集團(tuán)鍥而不舍維護(hù)國(guó)有資產(chǎn)，XG公司員工持續(xù)舉報(bào)的努力有關(guān)。

在本案中，會(huì)計(jì)師事務(wù)所也發(fā)揮了關(guān)鍵作用。深圳WS所雖然在2005年出具的評(píng)估報(bào)告有瑕疵，但在偵查機(jī)關(guān)調(diào)查過(guò)程中及時(shí)澄清了資產(chǎn)評(píng)估用途，揭穿所謂“轉(zhuǎn)制”存在重大程序問(wèn)題；永拓深圳分所受偵查機(jī)關(guān)委托查清了拆遷補(bǔ)償款5000多萬(wàn)元的來(lái)源去向，為定罪量刑提供了直接證據(jù)；深圳廣深所受偵查機(jī)關(guān)委托查清了“轉(zhuǎn)制”前存在的隱匿、轉(zhuǎn)移資產(chǎn)行為，為法院改判職務(wù)侵占罪為貪污罪提供了新證據(jù)，也是最關(guān)鍵證據(jù)。

一般而言，經(jīng)濟(jì)案件涉及到許多復(fù)雜的會(huì)計(jì)專業(yè)知識(shí)，查清此類案情就需要借助注冊(cè)會(huì)計(jì)師專業(yè)知識(shí)。中華人民共和國(guó)刑事訴訟法、民事訴訟法、行政訴訟法、仲裁法設(shè)定的鑒定人、具有專門(mén)知識(shí)的人制度，為注冊(cè)會(huì)計(jì)師開(kāi)拓新業(yè)務(wù)提供了空間。注冊(cè)會(huì)計(jì)師只有謹(jǐn)慎執(zhí)業(yè)，其專業(yè)服務(wù)才能最終得到司法機(jī)關(guān)認(rèn)可。