營(yíng)改增后公立醫(yī)院稅收管理的發(fā)展方向

熊盈，田燁

（1恩施土家族苗族自治州中心醫(yī)院，湖北 恩施 445000；2中央民族大學(xué)，北京 100089）

一、引言

營(yíng)改增是指國(guó)家將傳統(tǒng)模式下征收營(yíng)業(yè)稅的納稅項(xiàng)目，改為征收增值稅，對(duì)產(chǎn)品和服務(wù)在流轉(zhuǎn)過(guò)程中產(chǎn)生的增值額和貨物的進(jìn)口金額進(jìn)行征稅，消除重復(fù)納稅環(huán)節(jié)，避免重復(fù)征稅，促進(jìn)社會(huì)經(jīng)濟(jì)良性循環(huán)。此項(xiàng)政策于2016年5月1日全面實(shí)施，在一定程度上改變了企業(yè)的稅負(fù)。營(yíng)改增作為國(guó)民經(jīng)濟(jì)發(fā)展過(guò)程中深化企業(yè)改革的重要舉措，對(duì)公立醫(yī)院產(chǎn)生了巨大的影響。在推進(jìn)公立醫(yī)院財(cái)務(wù)管理的過(guò)程中，稅負(fù)改革和會(huì)計(jì)工作的實(shí)施呈現(xiàn)出不同的發(fā)展趨勢(shì)。針對(duì)此類現(xiàn)象，公立醫(yī)院作為我國(guó)醫(yī)療服務(wù)體系的重要組成部分，應(yīng)該從財(cái)務(wù)管理轉(zhuǎn)向經(jīng)營(yíng)管理，在此過(guò)程中尋求實(shí)現(xiàn)醫(yī)院經(jīng)營(yíng)管理優(yōu)化的運(yùn)營(yíng)策略，維持其穩(wěn)定、健康、可持續(xù)發(fā)展。

二、營(yíng)改增政策下公立醫(yī)院稅收范圍的界定

（一）納稅人資格認(rèn)定規(guī)則

按照會(huì)計(jì)核算水平和經(jīng)營(yíng)規(guī)模，可將增值稅納稅人分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人，對(duì)于不同的納稅人類型，應(yīng)當(dāng)分別采取不同的增值稅計(jì)稅方法。通常情況下，對(duì)于增值稅銷售額超過(guò)小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)的企業(yè)和企業(yè)性單位，可劃分為一般納稅人。公立醫(yī)院根據(jù)應(yīng)稅服務(wù)額分別按一般納稅人和小規(guī)模納稅人申報(bào)繳納增值稅。

（二）應(yīng)稅項(xiàng)目和稅率界定

公立醫(yī)院的醫(yī)療收入是免稅收入，橫向科研、培訓(xùn)、臨床藥物實(shí)驗(yàn)、病例復(fù)印、房屋租賃等收入屬于應(yīng)稅項(xiàng)目。在營(yíng)改增政策落實(shí)之前，公立醫(yī)院營(yíng)業(yè)稅稅率通常為3%和5%，對(duì)于3萬(wàn)元以下的實(shí)行免征，其他類型的相應(yīng)稅率也按相應(yīng)地區(qū)進(jìn)行分配。增值稅改革政策實(shí)施后，公立醫(yī)院作為增值稅一般納稅人稅率為6%，小規(guī)模納稅人稅率為3%。

三、營(yíng)改增對(duì)公立醫(yī)院的影響

（一）公立醫(yī)院稅收負(fù)擔(dān)發(fā)生變化

營(yíng)改增的實(shí)施在一定程度上改變了公立醫(yī)院稅收負(fù)擔(dān)，部分醫(yī)院直接稅率支出變小，部分醫(yī)院直接稅率核算支出變高。小規(guī)模納稅人的增值稅稅率為3%，由于增值稅為價(jià)外稅，醫(yī)院實(shí)際增值稅稅率為3%/（1+3%）=2.91%，稅率下降。大型公立醫(yī)院作為一般納稅人，如果不能取得有效的可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅，實(shí)際稅率將達(dá)到6%/（1+6%）=5.66%，高于原營(yíng)業(yè)稅率［1］。

（二）完善會(huì)計(jì)程序

公立醫(yī)院內(nèi)部會(huì)計(jì)核算工作落實(shí)過(guò)程中，營(yíng)改增政策前由于營(yíng)業(yè)稅屬于價(jià)內(nèi)稅，因此在進(jìn)行核算時(shí)，應(yīng)當(dāng)對(duì)其按照營(yíng)銷稅費(fèi)的相關(guān)發(fā)票金額進(jìn)行單獨(dú)核算，營(yíng)改增后增值稅屬于價(jià)外稅，在會(huì)計(jì)核算工作中，需對(duì)其進(jìn)行稅務(wù)分離，將應(yīng)稅服務(wù)和稅費(fèi)單獨(dú)核算分別納入成本、費(fèi)用和應(yīng)交稅金科目。因此，公立醫(yī)院為了實(shí)現(xiàn)稅務(wù)管理工作的順利推進(jìn)，需在會(huì)計(jì)核算的基礎(chǔ)之上，實(shí)現(xiàn)稅制部分的獨(dú)立劃分，落實(shí)分級(jí)管理制度，進(jìn)一步細(xì)化稅務(wù)核算的相關(guān)科目。公立醫(yī)院稅務(wù)管理過(guò)程中，納稅申報(bào)和登記手續(xù)復(fù)雜，同時(shí)，我國(guó)僅對(duì)公立醫(yī)院的部分稅種給予優(yōu)惠，所以計(jì)稅程序比較復(fù)雜。營(yíng)業(yè)稅改革的實(shí)施將營(yíng)業(yè)稅改為增值稅，充分規(guī)范了公立醫(yī)院的內(nèi)部會(huì)計(jì)程序，盡可能減少了公立醫(yī)院的逃稅行為［2］。

（三）納稅申報(bào)流程的調(diào)整

營(yíng)改增實(shí)施前，納稅申報(bào)流程在公立醫(yī)院內(nèi)部推行相對(duì)而言比較簡(jiǎn)單，在實(shí)際的操作過(guò)程中，只需將相應(yīng)表格提交至申報(bào)部門(mén)審核，審核完成后即可進(jìn)行納稅申報(bào)。營(yíng)改增實(shí)施后，公立醫(yī)院納稅申報(bào)的規(guī)范程度得到了有效提高。在準(zhǔn)備申報(bào)材料的過(guò)程中，充分實(shí)現(xiàn)了將綜合報(bào)表變?yōu)樯暾?qǐng)表以及稅務(wù)報(bào)表的詳細(xì)劃分。同時(shí)，在相應(yīng)的表格中對(duì)所有稅目以規(guī)范、分類的方式填寫(xiě)，確保其完整、詳細(xì)。

（四）調(diào)整公立醫(yī)院的資金管理

作為一個(gè)綜合開(kāi)發(fā)單位，公立醫(yī)院內(nèi)部科研經(jīng)費(fèi)來(lái)源主要有兩類。一是縱向撥款，即政府部門(mén)的資金撥款，計(jì)入不征收增值稅的項(xiàng)目之中。二是橫向撥款，即來(lái)自企事業(yè)單位或社會(huì)團(tuán)體的資金，計(jì)入增值稅項(xiàng)目。所以資金來(lái)源不同計(jì)稅方式不同。根據(jù)營(yíng)改增的政策指引，公立醫(yī)院的財(cái)務(wù)管理部門(mén)對(duì)這兩筆資金應(yīng)該有兩種不同的管理方式。第一，縱向資金方面，科研項(xiàng)目實(shí)施過(guò)程中產(chǎn)生的繼續(xù)教育服務(wù)差旅費(fèi)不能按照增值稅抵扣原則進(jìn)行抵扣，影響了公立醫(yī)院科研項(xiàng)目成本管理的實(shí)施。為了降低這部分成本，公立醫(yī)院應(yīng)積極控制這部分人力成本的比例。從科研項(xiàng)目成本管理的結(jié)構(gòu)出發(fā)，可以實(shí)現(xiàn)資源的優(yōu)化配置，合理規(guī)劃科研項(xiàng)目，有效提高科研成本控制的質(zhì)量。第二，橫向資金方面，由于科研經(jīng)費(fèi)是按項(xiàng)目核算的，周期一般為2～3年，科研收入和支出取得的時(shí)間不一致，存在取得的進(jìn)項(xiàng)稅額沒(méi)有對(duì)應(yīng)的銷項(xiàng)稅額可以抵扣的情況。針對(duì)此類問(wèn)題，可以對(duì)科研項(xiàng)目匯總申報(bào)繳納增值稅，在會(huì)計(jì)核算時(shí)，則采取按項(xiàng)目計(jì)算稅額的方式，真實(shí)反映進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣情況，沖減科研成本，增加科研結(jié)余，提高資金使用效率。另外，公立醫(yī)院還有教學(xué)培訓(xùn)和臨床藥物實(shí)驗(yàn)等業(yè)務(wù)收入，由于醫(yī)院是以醫(yī)療業(yè)務(wù)為主的人力密集型行業(yè)，免稅業(yè)務(wù)與營(yíng)利業(yè)務(wù)的成本一般沒(méi)有分開(kāi)核算，在納稅申報(bào)時(shí)，無(wú)法有效抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。為此，可以將營(yíng)利業(yè)務(wù)的人力成本、水電能源消耗等進(jìn)行單獨(dú)核算，取得合法的稅務(wù)發(fā)票，有效抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，實(shí)現(xiàn)收入、成本合理匹配，降低經(jīng)營(yíng)成本。

四、公立醫(yī)院稅收管理創(chuàng)新思路

（一）明確稅收管理制度

公立醫(yī)院應(yīng)當(dāng)樹(shù)立正確的稅務(wù)管理意識(shí)，明確其有效落實(shí)對(duì)于公立醫(yī)院經(jīng)營(yíng)發(fā)展的重要意義，尤其處于當(dāng)前宏觀經(jīng)濟(jì)政策調(diào)整環(huán)境之下，新醫(yī)改政策的充分落實(shí)，能夠進(jìn)一步推動(dòng)公立醫(yī)院稅務(wù)管理工作的轉(zhuǎn)型與創(chuàng)新。在實(shí)現(xiàn)稅務(wù)管理制度優(yōu)化的過(guò)程中，公立醫(yī)院應(yīng)當(dāng)設(shè)置清晰明確的目標(biāo)，為稅收管理工作的有效落實(shí)奠定堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。圍繞公立醫(yī)院經(jīng)營(yíng)管理性質(zhì)，實(shí)現(xiàn)稅收制度的有效落實(shí)，利用當(dāng)前完善的稅收制度幫助公立醫(yī)院實(shí)現(xiàn)稅收管理的優(yōu)化。與此同時(shí)，在稅務(wù)管理制度不斷完善的過(guò)程中，公立醫(yī)院還應(yīng)當(dāng)增強(qiáng)稅收機(jī)制的監(jiān)督管理效力，推動(dòng)公立醫(yī)院實(shí)現(xiàn)穩(wěn)定發(fā)展。公立醫(yī)院內(nèi)部稅收機(jī)制的完善不僅是稅務(wù)機(jī)關(guān)的責(zé)任，同時(shí)需要政府部門(mén)的積極協(xié)調(diào)，發(fā)揮自身宏觀調(diào)控與引導(dǎo)的能力，才能保障公立醫(yī)院稅務(wù)管理工作的優(yōu)化與改進(jìn)［3］。

（二）完善稅務(wù)管理體系建設(shè)

稅收體制改革工作的不斷推進(jìn)，能夠幫助公立醫(yī)院于當(dāng)前行業(yè)環(huán)境之下，實(shí)現(xiàn)穩(wěn)定健康可持續(xù)的發(fā)展。因此，國(guó)家應(yīng)當(dāng)充分關(guān)注稅收體制改革工作的推進(jìn)，引導(dǎo)公立醫(yī)院實(shí)現(xiàn)現(xiàn)代化、科學(xué)化以及高效化的改革，建立健全各項(xiàng)規(guī)章制度，為公立醫(yī)院稅收管理工作的落實(shí)提供科學(xué)的依據(jù)。首先，健全完善的稅收法律制度；其次，建立健全稅收立法程序；再次，健全相關(guān)法律制度；最后構(gòu)建專屬認(rèn)證體系，確保公立醫(yī)院認(rèn)定的合理性以及合法性。

（三）強(qiáng)化監(jiān)督管控

當(dāng)前，我國(guó)公立醫(yī)院監(jiān)督管理體系較為豐富，主要包含以財(cái)政部門(mén)、審計(jì)部門(mén)、衛(wèi)生行政部門(mén)。體系相對(duì)豐富也會(huì)在一定程度上導(dǎo)致監(jiān)督管理機(jī)制出現(xiàn)權(quán)責(zé)模糊，職權(quán)相對(duì)分散的問(wèn)題。為了有效彌補(bǔ)當(dāng)前缺陷，應(yīng)當(dāng)對(duì)現(xiàn)行的管理機(jī)制進(jìn)行合理的調(diào)整與優(yōu)化，相關(guān)衛(wèi)生行政部門(mén)主要負(fù)責(zé)對(duì)公立醫(yī)院的監(jiān)督管理，確保權(quán)責(zé)對(duì)應(yīng)。在此基礎(chǔ)上實(shí)現(xiàn)國(guó)家與公立醫(yī)院之間的緊密聯(lián)系，也能有效削弱公立醫(yī)院內(nèi)部較為強(qiáng)烈的行政色彩。除此之外，還應(yīng)進(jìn)一步加強(qiáng)公立醫(yī)院信息化建設(shè)，借助對(duì)信息化手段的充分利用，提升員工工作質(zhì)量，有效實(shí)現(xiàn)全員風(fēng)險(xiǎn)防控意識(shí)的強(qiáng)化，避免在公立醫(yī)院內(nèi)部產(chǎn)生信息泄露的情況，為稅務(wù)管理工作的落實(shí)營(yíng)造良好的氛圍。

五、結(jié)語(yǔ)

在公立醫(yī)院內(nèi)部稅收負(fù)擔(dān)改革和調(diào)整過(guò)程中，要充分明確改革和增加稅收負(fù)擔(dān)對(duì)公立醫(yī)院稅收管理的積極影響，同時(shí)也要明確公立醫(yī)院管理和稅收管理中的不足，并及時(shí)反饋調(diào)整。公立醫(yī)院領(lǐng)導(dǎo)應(yīng)合理規(guī)劃?rùn)M向資金，實(shí)現(xiàn)科學(xué)稅收總體規(guī)劃下公立醫(yī)院稅收管理質(zhì)量的有效提高，促進(jìn)公立醫(yī)院在當(dāng)前競(jìng)爭(zhēng)激烈的行業(yè)環(huán)境中穩(wěn)定、健康、可持續(xù)發(fā)展。