黃 榆

西南財經(jīng)大學 四川 成都

一、引言

教育是國之大計，其根本目的是立德樹人，人才培養(yǎng)作為高校的基本職能，是高校的中心工作和永恒使命。為了更好地培養(yǎng)國家未來發(fā)展所需要的優(yōu)秀人才，高校必須擁有和具備過硬的物質(zhì)基礎，因此高校需要緊緊圍繞人才培養(yǎng)的目標實施工程項目建設內(nèi)容，為廣大師生進行正常的工作、學習和生活提供堅實的資源保障。對基礎設施、房屋修建和維修改造等工程建設項目進行準確的會計核算處理。當建造的工程項目竣工，能夠交付使用時，及時地將其轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)進行管理，能加強對工程建設項目管理的全流程控制，確保高校工程建設資金使用的安全性和合理性，提高國有資產(chǎn)管理的效率和效益。

隨著社會的進步，人才培養(yǎng)所需要的物質(zhì)條件也在不斷提高，校園工程建設項目逐漸由單一功能向多功能發(fā)展，工程建設內(nèi)容要同時兼顧“教育性、時代性、生活性”，滿足正常教學及科研活動的同時，還要充分考慮工程項目的服務功能，滿足新時代下師生對美好校園環(huán)境的向往。因此，隨著辦學規(guī)模的增大以及事業(yè)發(fā)展的需要，各類切實解決師生需求的新建、改建和擴建工程項目日益增多，這些工程項目通常建設周期較長，耗費的資金也較多，管理上涉及基建處、財務處、國有資產(chǎn)管理處等眾多部門。根據(jù)新《政府會計準則》《基本建設財務規(guī)則》等財務管理規(guī)章制度的要求規(guī)定，工程建設項目在已經(jīng)完成竣工驗收，并且辦理相關的資產(chǎn)交付手續(xù)投入使用時，就應該從“在建工程”科目轉(zhuǎn)為“固定資產(chǎn)”進行會計核算，同時計提折舊攤銷，即使該項目還尚未辦理項目竣工財務決算，也應該按照預估的價值在使用當期轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)。因此，工程項目實際投資成本的核算將通過“在建工程”和“固定資產(chǎn)”科目得以反映，準確及時的會計核算能夠監(jiān)測預算的執(zhí)行情況，監(jiān)督工程建設資金的使用情況。工程項目完工之后，能夠滿足使用條件后即轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)，及時對國有資產(chǎn)進行登記建賬管理，能準確地反映高校的資產(chǎn)狀況，提高對國有資產(chǎn)管理的規(guī)范性。

二、在建工程的會計處理

1.在建工程的核算

高校作為事業(yè)單位，執(zhí)行的是《政府會計準則》，在新的政府會計準則下，工程項目的會計核算處理合并了“在建工程”和“基建工程”兩個項目，設立“在建工程”、“工程物資”等會計科目進行核算，在建工程達到預定可使用狀態(tài)轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)后，固定資產(chǎn)要按照預計可使用年限采取合理的方式計提折舊，折舊金額將計入當期費用或成本，高校的辦學運行管理成本費用得以更全面地體現(xiàn)。工程項目建設實際發(fā)生的投資額，將分項目在“在建工程”科目下進行明細核算，除此之外，高校還可以根據(jù)自身情況設置子科目對在建工程的投資明細進行核算，用以歸集工程項目明細支出和分析項目建設成本，以滿足之后工程項目竣工財務決算的需要。

“在建工程”科目主要核算建設項目實際支出的成本費用，其還可以細分為“建筑安裝工程投資”、“設備投資”、“待攤投資”等子科目。“建筑安裝工程投資”科目主要用于核算建設項目的工程進度款，比如按工程進度支付給施工企業(yè)的工程款，科目下面還可以細分為“建筑工程”“安裝工程”“其他建安工程”等子科目，用以核算不同工程分項發(fā)生的成本，通常以施工企業(yè)實際完成的工程量為基礎，按照跟審和過控的審定金額進行核算?！霸O備投資”科目用以核算購入工程項目建設中相關設備的實際成本，包括設備的購買費用和安裝費用?！按龜偼顿Y”科目主要核算為實施工程項目建設而產(chǎn)生的一些設計、監(jiān)理、咨詢、檢測、審計等費用，下面可以分為“勘察設計費”、“招投標費”、“社會中介審計費”、“其他待攤投資”等子科目，當構成待攤投資的各類成本實際支出時，根據(jù)明細科目進行歸集，待項目竣工交付使用時再按照一定的分配方法進行分攤。

2.在建工程轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)的核算

根據(jù)會計準則的規(guī)定，工程項目竣工驗收合格后應該及時辦理資產(chǎn)交付使用手續(xù)，達到預定可使用狀態(tài)時要及時轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)，如果沒有進行項目竣工財務決算，應當以暫估價值轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)，待完成財務決算時再根據(jù)實際成本對固定資產(chǎn)的價值進行調(diào)整。高校工程建設項目竣工驗收后，學?；ㄌ帒摷皶r向國有資產(chǎn)管理處辦理資產(chǎn)交付手續(xù)，組織管理或使用單位對工程項目移交的資料進行復核，并根據(jù)需要對建成的項目進行實地勘察。財務處在進行在建工程會計核算時，需要將“待攤投資”科目中不能直接歸屬于某一項目的費用按照合理恰當?shù)姆椒ǚ峙涞礁鱾€建設工程項目中，各個分工程項目的建設成本全部歸集完畢后轉(zhuǎn)入相應的固定資產(chǎn)。國有資產(chǎn)管理處應當根據(jù)入固金額或者暫估入固金額，對增加的固定資產(chǎn)進行建賬登記，對按照實際成本調(diào)整價值的固定資產(chǎn)進行變更登記，確保國有資產(chǎn)賬實相符。

三、在建工程轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)面臨的難點

1.待攤費用的分配

“在建工程”科目下核算的待攤費用是指根據(jù)工程建設內(nèi)容實際發(fā)生，但是不能直接計入某一固定資產(chǎn)的支出，而應該按照合理的分配方式分攤計入與之相關的固定資產(chǎn)的支出。高校在建工程的待攤費用主要包括可研費用、造價咨詢費用、招投標代理費、監(jiān)理審計費用、質(zhì)量材料檢測費、資本化利息費用、土地征地費等等。對這些待攤費用進行分配時，需要按照實質(zhì)重于形式的原則，合理確定分配的方式方法。筆者認為主要有以下幾種分配方式：一是按照工程項目賬目余額進行分配，比如資本化的利息費用，根據(jù)單項工程的建筑安裝投資或者設備投資的比例進行分配，更好地反映單項工程占用資金的成本；二是按照投資概算進行分配，比如多個單項工程簽約的是一個監(jiān)理單位，則支付的監(jiān)理費用可以按照各單項工程投資概算的比例進行分配，能較準確地體現(xiàn)工作量；三是按照資源預期消耗的方式進行分配，比如土地征用費，可以按照各工程建設項目的規(guī)劃用地或者占地面積、建筑面積等比例進行分配，能更合理地計算各項目土地使用成本。在工程建設項目中，待攤費用雖然每筆金額相對較少，但是筆數(shù)卻非常多，大量的待攤費用是否準確地分配到各個固定資產(chǎn)之中，將直接影響固定資產(chǎn)核算的準確性。

2.在建工程借款費用的核算

高校進行新建、改建和擴建活動的資金來源渠道是多元化的，包括中央預算內(nèi)投資、地方政府投資、校友捐贈資金、自籌資金等，若是為建造工程產(chǎn)生專門借款或者占用一般借款，則需要對借款費用進行資本化和費用化處理。對于建設周期較長的工程建設項目，其通常需要超過一年時間的建設實施才能達到預定可使用狀態(tài)，歸屬于它的借款費用應當予以資本化處理。當同時滿足以下三個條件時，借款費用就應該作為資本性的支出計入固定資產(chǎn)的成本中：一是已經(jīng)發(fā)生的資本支出，比如已支付的工程預付款、項目設計費等；二是已經(jīng)產(chǎn)生的借款費用，比如與銀行金融機構或其他方簽訂的借款合同，合同已生效并收到借款；三是工程建設活動已經(jīng)開始，比如施工企業(yè)已經(jīng)進場施工，“三通一平”工作已經(jīng)展開。一般而言，當在建工程達到預定可使用狀態(tài)后，借款費用則應該暫停資本化，之后產(chǎn)生的利息費用在實際發(fā)生時應當確認為費用，計入當期損益的財務費用中。但是在實際工作中，需要區(qū)別不同的情況對暫停借款費用資本化的時點進行判斷。比如，在建工程各分項目是分別完工的，應該判斷該部分完工資產(chǎn)是否要等整體資產(chǎn)全部完工后才能達到預定可使用狀態(tài)。如果能夠單獨達到預定可使用狀態(tài)，那么和該部分資產(chǎn)直接相關的借款費用所產(chǎn)生的利息就應該暫停資本化，轉(zhuǎn)為費用化。如果該部分資產(chǎn)只有待整體完工以后才能達到預定可使用狀態(tài)，那么該部分資產(chǎn)完工時不能暫停相關借款費用的資本化。

3.在建工程的暫估價值

工程建設項目的建設周期較長，涉及的分包單位非常多，各分工程結(jié)算審計耗費的時間也較長，而項目竣工之后及時移交給管理部門，讓在校師生能第一時間進行使用，則能夠為學校教學、科研提供更強的資源保障，為高校培養(yǎng)人才創(chuàng)造更優(yōu)良的基礎設施和物理空間。工程項目完工達到預定可使用狀態(tài)后一般都會及時移交使用，但是項目竣工財務決算的時點往往在竣工移交之后，因此，在建工程需要按照暫估價值進行轉(zhuǎn)固。根據(jù)會計準則的規(guī)定，確認資產(chǎn)的條件之一是取得的成本可以可靠地進行計量，在實務操作中，高校往往是根據(jù)工程項目截止暫估轉(zhuǎn)固之日實際發(fā)生的投資額評估固定資產(chǎn)的價值。但是，高校與各施工企業(yè)分別簽訂的工程施工合同，需要第三方審計機構對工程結(jié)算進行審核后，才能確定實際工程造價，工程結(jié)算的時間點通常晚于資產(chǎn)交付使用的時間點。若在建工程已達到使用條件移交時，并沒有完成工程結(jié)算和工程結(jié)算審計，工程款沒有支付給相應的施工企業(yè)，竣工實際投資與暫估價值的差額就會比較大，從而影響在建工程暫估入固金額的可靠性，也會影響在建工程轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)后的攤銷折舊值，不利于國有資產(chǎn)管理的準確性。

四、推動在建工程轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)的建議

1.及時辦理竣工財務決算

在建工程不能及時轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)很重要的一個原因就是項目未能及時辦理竣工財務決算，從而不能準確地衡量建設項目的實際發(fā)生成本，影響在建工程及固定資產(chǎn)計量的準確性。因此，高校要規(guī)范各職能部門的職責，把工程項目立項轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)的每一個工作流程職責落實到具體部門，建立健全基本建設財務管理的內(nèi)部控制制度，明確各個管理環(huán)節(jié)的控制要求。針對暫估入固但尚未完成竣工財務決算的工程項目，積極協(xié)調(diào)參與工程建設的有關單位進行溝通處理，同時充分發(fā)揮基建處、財務處、國有資產(chǎn)管理處、審計處等部門的協(xié)同能力，按照相關制度規(guī)定，盡快編制項目竣工財務決算，確定固定資產(chǎn)的入賬金額成本，以便及時更新國有資產(chǎn)管理工作，確保資產(chǎn)管理數(shù)據(jù)和財務數(shù)據(jù)銜接一致。

2.提高財務管理人員的業(yè)務能力

高?；窘ㄔO財務管理涉及的知識面較廣，專業(yè)性也十分強，各類法規(guī)政策、制度規(guī)定也在不斷地修訂完善，這就要求相關的財務管理人員要加強對新會計準則和新財務制度的研究學習，高校也要對基建財務管理人員開展財務知識及工程建設知識培訓，提高他們的專業(yè)素質(zhì)能力和水平。除此之外，財務管理人員還應該主動向身邊人學習，多與工程項目管理人員交流，多向懂基建、懂技術、懂項目的工作人員了解項目建設情況，學習工程造價、工程概算、工程量核算等與基本建設財務密切相關的知識，掌握基本建設項目全流程中的經(jīng)濟管理，正確把握在建工程達到預定可使用狀態(tài)的時點，能夠?qū)υ诮üこ痰膶嶋H投資進行完整的成本分析，從而更準確地核算在建工程轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)的價值。

3.嚴格落實相關制度的規(guī)定

國家針對基本建設領域、行政事業(yè)單位財務管理及國有資產(chǎn)管理都設立有相關規(guī)章制度，例如《政府會計準則》《行政事業(yè)性國有資產(chǎn)管理條例》《基本建設財務規(guī)則》《教育部直屬高校基本建設管理辦法》等，它們都對在建工程轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)提出明確的要求，建設單位在完成工程項目竣工及資產(chǎn)移交使用之后，要根據(jù)政府會計準則及相關財務規(guī)定及時辦理在建工程的轉(zhuǎn)固處理。教育部于2021年9月發(fā)布《教育部辦公廳關于開展已使用在建工程轉(zhuǎn)固專項整治工作的通知》（教財廳函〔2021〕14號），要求各個高校加快在建工程轉(zhuǎn)固的工作進度，提高資產(chǎn)的使用效益。高校應結(jié)合自身實際情況，進一步深入領會轉(zhuǎn)固整治工作的通知精神，積極推動在建工程及時轉(zhuǎn)固，完善國有資產(chǎn)管理，不折不扣地把制度貫徹落實到位。

五、結(jié)語

校園基本建設是高校發(fā)展的重要資源保障，相應的配套基礎設施必不可少，高校需要根據(jù)人才培養(yǎng)、學科發(fā)展和未來規(guī)劃認真謀劃建設項目，按照輕重緩急的思路合理安排工程項目的投資規(guī)模和實施進度。在工程建設中，除了加強對工程質(zhì)量和建設工期的管理，也必須重視項目建設中的財務管理，因為其對于確保工程建設項目有序推進、工程項目資金安全使用、工程項目成果順利完工起著非常重要的作用。目前，各個高校對工程項目財務管理的模式不盡相同，但絕大多數(shù)高校采取的是多部門協(xié)同工作，通常是由財務處負責在建項目的會計賬務處理，基建處負責基建項目的建設工作，國有資產(chǎn)管理處對固定資產(chǎn)進行日常管理，在建工程的核算需要幾個部門通力合作共同完成。面對在建工程轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)存在的難點，高校應進一步強化思想認識，加強對相關管理人員專業(yè)技術水平的培訓，從而提高財務管理和資產(chǎn)管理的能力，確保在建工程會計核算處理的完整性、準確性和及時性，讓在建工程轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)的會計核算處理更加規(guī)范、嚴謹和科學，從而更加真實全面地反映高校財務狀況和資產(chǎn)狀況，促進高?？茖W合理管理和使用固定資產(chǎn)，為高校未來的事業(yè)發(fā)展提供堅強有力的物質(zhì)資源支撐。