黃靜 柳惠珍

（山東工商學院會計學院 山東煙臺 264005）

一、引言

“雙碳”背景下，煤炭行業(yè)產(chǎn)能收縮，我國對煤炭行業(yè)的調(diào)控主要以去產(chǎn)能和優(yōu)產(chǎn)能為主。煤炭企業(yè)要想在國際供需關系緊張、國內(nèi)產(chǎn)能規(guī)模降低的市場環(huán)境中站穩(wěn)腳跟，必須不斷提高自身實力。全面預算管理作為企業(yè)管理中的關鍵環(huán)節(jié)，有助于實現(xiàn)企業(yè)的戰(zhàn)略決策。然而，有些煤炭企業(yè)現(xiàn)行的預算管理不能與市場經(jīng)濟的發(fā)展相匹配，嚴重影響了企業(yè)的長期穩(wěn)定發(fā)展，而基于價值鏈視角的全面預算管理在提升企業(yè)利潤、創(chuàng)造價值增值方面頗有成效。因此，本文從價值鏈的角度探討了煤炭企業(yè)全面預算管理體系建設的可行路徑，以彌補企業(yè)傳統(tǒng)預算管理的短板。

二、全面預算管理現(xiàn)狀

A公司是一家現(xiàn)代化大型煤礦公司，其經(jīng)營范圍包括商品煤開采出售，礦用器材、設備租賃及銷售，同時，還提供地質(zhì)鉆探、礦山開采及技術(shù)等服務。A公司資源儲備量充足，產(chǎn)品質(zhì)量優(yōu)良，地理位置優(yōu)越，內(nèi)部管理專業(yè)，公司自從成立以來，堅持走安全發(fā)展、創(chuàng)新發(fā)展、綠色發(fā)展、高效發(fā)展的新型工業(yè)化路線，規(guī)模不斷壯大，連續(xù)多年被評為“A”級礦井。A公司推行全面預算管理十余年，已形成了比較完善的預算管理體系。

（一）全面預算管理目標。A公司以提高營業(yè)收入、降本增效為預算總目標，具體又分為產(chǎn)銷目標、利潤目標、成本目標、費用目標等，具體目標的設定需要以公司經(jīng)營總目標為基準。公司統(tǒng)籌劃分各預算主體的職責和權(quán)限，對經(jīng)營活動進行控制、監(jiān)督和考核，逐步降低經(jīng)營成本，實現(xiàn)公司利潤穩(wěn)步增長，優(yōu)化煤炭產(chǎn)業(yè)競爭力結(jié)構(gòu)。

（二）全面預算管理組織機構(gòu)。A公司組織機構(gòu)的設置原則為：運行高效，繁簡適度，精干有力，職責清晰，經(jīng)濟適度。目前，A公司設立了全面預算管理委員會、預算專職機構(gòu)、各職能部門三級組織機構(gòu)，其中全面預算管理委員會是最高決策機構(gòu)，礦長任委員會主任，全面預算管理辦公室是下設的專職機構(gòu)，礦長兼任全面預算管理辦公室主任，財務總監(jiān)任副主任，各職能部門作為全面預算管理責任部門，負責與本部門相關的預算工作。A公司還設立了全面預算管理仲裁委員會，以便對工作中的各類分歧、爭議、矛盾進行協(xié)調(diào)和仲裁，確保預算過程有序運行，控制與考核不偏不倚。

（三）全面預算內(nèi)容與編制方法。

1.全面預算編制內(nèi)容。A公司現(xiàn)行的全面預算編制內(nèi)容包括生產(chǎn)經(jīng)營預算、資金預算、資本預算和財務預算。生產(chǎn)經(jīng)營預算是公司根據(jù)生產(chǎn)現(xiàn)場情況編制商品煤產(chǎn)量、開拓進尺等生產(chǎn)預算，根據(jù)生產(chǎn)預算編制當月營業(yè)收入、煤炭成本及產(chǎn)銷存、期間費用等經(jīng)營預算；資金預算是公司貨幣資金收入與支出的預算；資本預算主要反映公司進行資本性投資活動的預算；財務預算是公司在預算期內(nèi)匯總體現(xiàn)有關財務狀況、經(jīng)營成果、現(xiàn)金凈流量的預算。具體的編制內(nèi)容如圖1所示。

圖1 A公司全面預算編制內(nèi)容

2.全面預算編制流程。A公司采用上下級相結(jié)合、分層級編制、逐層級匯總的編制方式，目前已形成較為完善的全面預算工作體系和編制流程。公司制定年度、季度、月度預算，并通過預算的實際執(zhí)行效果，對各單位、各部門的經(jīng)營狀況進行分析。A公司具體的年度預算編制流程如圖2所示。

圖2 A公司年度預算編制流程

（四）全面預算執(zhí)行與控制。

1.預算的執(zhí)行。A公司規(guī)定各預算主體既是預算執(zhí)行主體，也是預算控制主體，需要對全面預算管理委員會負責并接受監(jiān)督，例如，各礦井嚴格按照生產(chǎn)預算組織生產(chǎn)，將生產(chǎn)預算指標落實到位，市場辦根據(jù)各區(qū)隊的材料使用預算，控制材料消耗，超出預算范圍的材料消耗不經(jīng)礦長批準不予采購和發(fā)放。在預算執(zhí)行過程中實行“雙向反饋信息”制度，全面預算管理辦公室一旦發(fā)現(xiàn)預算出現(xiàn)異?，F(xiàn)象，應當及時通知預算執(zhí)行部門，便于提出對策解決問題；預算執(zhí)行部門發(fā)現(xiàn)由于生產(chǎn)經(jīng)營變動可能影響預算指標的事項，及時反饋給全面預算管理辦公室，由其提出改進建議。在預算執(zhí)行過程中如有預算外事項確需追加預算的，需要提出追加預算申請，經(jīng)委員會批準后，按照規(guī)定履行預算追加程序。

2.預算的控制與差異分析。各預算執(zhí)行部門建立預算登記簿，相關負責人按照預算項目分門別類記錄當月和累計預算額、實際發(fā)生額、二者的差額、編制依據(jù)及影響因素，并根據(jù)預算支出情況進行控制。全面預算管理辦公室負責分析預算執(zhí)行效果，著重分析實際與預算的差異、預算執(zhí)行中產(chǎn)生問題的原因并提出對策。

（五）全面預算考評。A公司全面預算管理考核分為預算指標考核和預算管理考核兩個維度，以預算目標實際完成度為評價依據(jù)，采取考核與激勵相結(jié)合的方式，堅持先獎后罰的原則。其中，預算指標考核是對預算管控結(jié)果的考核，考核內(nèi)容以公司與預算指標管控責任主體簽訂的目標責任書、內(nèi)部市場合同書及下達的預算指標為依據(jù)，對預算指標節(jié)約、超支額進行考核，考核方式分為月度和年度考核。預算管理考核是對預算管控質(zhì)量的考核，考核內(nèi)容包括預算編制的全面性和及時性、預算控制的嚴格性和合理性、預算分析的徹底性和預見性、預算執(zhí)行的準確性和可控性，考核方式分為月度、季度和年度考核，月度、季度考核采取預考核形式，年度考核是對月度和季度預考核的加權(quán)匯總。

三、全面預算管理存在的問題

（一）預算目標缺乏戰(zhàn)略指導。戰(zhàn)略是實現(xiàn)公司愿景的途徑，預算是戰(zhàn)略目標的體現(xiàn)，在確定了戰(zhàn)略目標后，應當制定科學并行之有效的預算管理方案，以更好地實現(xiàn)其戰(zhàn)略發(fā)展目標。A公司的愿景是打造國內(nèi)一流煤礦公司，堅持“強基固本”“科技興安”戰(zhàn)略，以經(jīng)濟效益為中心，突出核心業(yè)務發(fā)展，依托技術(shù)進步提升煤炭產(chǎn)量，建設安全高效礦井。然而，目前A公司的預算目標主要是實現(xiàn)短期經(jīng)營目標，在一定程度上忽略了長遠戰(zhàn)略規(guī)劃，這會造成管理者的短視行為，不利于公司的健康可持續(xù)發(fā)展。

（二）預算編制未考慮價值鏈。從以上分析可以看出，A公司在編制下一個預算期間的生產(chǎn)經(jīng)營預算時，雖然考慮了下一個預算周期的經(jīng)濟形勢，卻忽略了縱向價值鏈對預算管理的作用。A公司只是控制非生產(chǎn)性支出，實現(xiàn)短期內(nèi)的目標利潤，卻忽略了價值鏈上價值增值的部分。這種預算管理表面上控制了成本，實際上并沒有產(chǎn)生價值增值，反而影響了公司的長遠發(fā)展。此外，A公司在預算管理實施中，各部門之間溝通較少，缺乏預算的整體性思維，導致公司整體價值受損，預算管理不能達到應有的效果，在全面預算管理上還有很大的提升空間。

（三）預算考核忽略非財務指標。財務指標更關注經(jīng)營策略、增收節(jié)支措施對盈虧預算的影響；非財務指標與公司的綜合實力密切相關，能夠體現(xiàn)公司在市場中的地位，二者應結(jié)合使用。然而，A公司對預算主體績效考核指標的選取側(cè)重于財務指標，在非財務指標選取上范圍比較狹窄，僅有掘進進尺、產(chǎn)煤質(zhì)量、資源消耗量等指標，不能全面反映公司的實際情況，影響長期效益的提高。此外，A公司對預算執(zhí)行效果的考核更多地關注實際值與預算數(shù)的接近程度，以是否超支作為對各個預算單位的考核依據(jù)，對差異的性質(zhì)不加以區(qū)分。

四、基于價值鏈視角的全面預算管理體系構(gòu)建

（一）預算目標的確定。全面預算目標是對戰(zhàn)略目標的細化和分解，本文基于價值鏈的視角，為預算管理設定了三個具體目標：一是幫助公司實現(xiàn)戰(zhàn)略發(fā)展目標，積極開發(fā)煤炭資源，將先進技術(shù)運用于煤炭生產(chǎn)流程，持續(xù)提高煤炭產(chǎn)量，進而提高經(jīng)濟效益；二是優(yōu)化配置公司資源，由于煤炭資源具有不可再生的屬性，煤炭資源是煤炭企業(yè)持續(xù)發(fā)展的源動力，通過價值鏈分析，要將有限的資源分配給對價值貢獻最大的活動，以減少浪費，提高利用率；三是優(yōu)化作業(yè)流程，要突出核心業(yè)務并優(yōu)化關鍵作業(yè)流程，找到產(chǎn)生增值的部分，提升煤炭產(chǎn)品的競爭力。

（二）價值鏈分析。A公司身處環(huán)保責任和競爭壓力日益增大的煤炭行業(yè)之中，要想實現(xiàn)公司價值最大化的目標，需要關注公司內(nèi)部和外部兩方面，了解公司經(jīng)營活動的價值規(guī)律，識別整體價值鏈上各環(huán)節(jié)的增值部分，以此為基礎展開預算管理，實現(xiàn)控制成本、提升利潤的效果。A公司的價值鏈分為縱向價值鏈、內(nèi)部價值鏈和橫向價值鏈，其中縱向價值鏈是公司所處的上下游企業(yè)價值鏈，內(nèi)部價值鏈是公司內(nèi)部一系列價值活動，橫向價值鏈主要是對同行業(yè)中的競爭對手和外部環(huán)境進行分析。具體價值鏈框架如圖3所示。

圖3 A公司價值鏈框架圖

（三）預算管理組織機構(gòu)設置?；趦r值鏈視角的全面預算管理體系的構(gòu)建，需要建設與之相匹配的組織機構(gòu)，本文以職能為劃分標準，將組織機構(gòu)分為管理組織和執(zhí)行組織兩部分。預算管理委員會是該組織結(jié)構(gòu)的最高領導機構(gòu)，在此之下的預算專職機構(gòu)是管理組織，主要負責預算管理過程的執(zhí)行、管理及監(jiān)督，而預算執(zhí)行組織則執(zhí)行預算管理的具體任務。具體組織結(jié)構(gòu)如圖4所示。

圖4 組織結(jié)構(gòu)圖

（四）預算的編制。基于價值鏈視角的全面預算編制應以公司價值鏈為基礎，并將戰(zhàn)略融入價值鏈當中，以業(yè)務為編制單位。對顧客價值鏈分析后編制銷售預算，通過各種渠道搜集市場信息，根據(jù)反饋的信息對客戶的需求量、預計銷售量以及公司未來的發(fā)展方向做出預測。對內(nèi)部價值鏈分析后編制生產(chǎn)預算，編制時結(jié)合礦井的煤炭特性和工作面的各個參數(shù)，以及勘探資料分析作業(yè)過程，掌握作業(yè)中的資源消耗情況，編制生產(chǎn)預算。對供應商價值鏈分析后編制采購預算，通過與供應商的緊密合作，可以確定原材料的供應情況，合理安排公司的生產(chǎn)進度，降低生產(chǎn)等待的時間成本，使作業(yè)流程更加順暢。具體編制流程如圖5所示。

圖5 基于價值鏈視角的全面預算編制流程

（五）預算的執(zhí)行與控制。

1.預算的執(zhí)行。執(zhí)行控制是確保全面預算管理活動能否按計劃實施的重要環(huán)節(jié)，在預算執(zhí)行中，A公司各責任中心要認真組織實施，按照要求嚴格執(zhí)行，多角度實現(xiàn)預算責任制。另外，在預算執(zhí)行過程中各作業(yè)中心、上下級之間要互相協(xié)調(diào)配合、及時溝通，良好有效的溝通對預算目標的實現(xiàn)發(fā)揮著關鍵作用。

2.預算的控制與差異分析。預算開始執(zhí)行后，預算專職機構(gòu)要履行監(jiān)督的職責，開展預算控制活動。在預算執(zhí)行過程中，實際數(shù)與預算數(shù)會有一定的出入，此時就要進行差異分析，找出產(chǎn)生差異的原因并及時向預算管理委員會報告。進行收入差異分析時，要分析成本利潤率、商品煤銷售收入增長率等財務指標，以及市場占有率、滿意度等非財務指標。進行成本差異分析時，要區(qū)分變動成本差異與固定成本差異，由此可以明確該資源的作業(yè)歸屬，具體成本差異分析方法如圖6所示。進行增值作業(yè)分析時，公司根據(jù)預算執(zhí)行的具體情況，對作業(yè)的增減做出決定，并分析作業(yè)在價值鏈中的增值空間。

圖6 成本差異分析

（六）預算的考評與激勵?；趦r值鏈視角的全面預算在考評時應該綜合考慮財務與非財務指標，形成全面科學的考評方式，可以從平衡計分卡四個維度進行考核指標的設置，財務維度包括資產(chǎn)負債率、流動比率、應收賬款周轉(zhuǎn)率等，顧客維度包括市場份額、顧客滿意度等，內(nèi)部流程維度包括安全事故率、機車利用率等，學習與成長維度包括培訓計劃完成率、新技術(shù)引入能力等，以提高員工的工作積極性，提升公司管理水平。在進行激勵時，首先，要做到獎罰分明，使員工明確各項制度的界限，對于工作效率高的員工，要給予適當獎勵，而對于工作效率不佳的員工，要提出批評并適當懲戒；其次，可以月或年為單位對各責任中心進行考核，當該預算中心高效完成任務，且預算費用未用完時，可按節(jié)約費用的一定比例作為獎勵發(fā)放給員工；最后，遵循公平、公正、公開原則，使獎懲透明化，增強職工的信任感。

五、結(jié)論

全面預算管理作為一種高效的管理模式，一直以來被視為管理系統(tǒng)的引擎，逐漸在企業(yè)中得以應用。但是，市場經(jīng)濟變幻莫測，傳統(tǒng)的全面預算管理已不能適應環(huán)境的改變，迫切需要改進和完善。本文在傳統(tǒng)預算管理的基礎上，以A公司為例，對預算管理進行拓展和細化，構(gòu)建基于價值鏈視角的全面預算管理模式，以適應現(xiàn)代企業(yè)在預算管理方面的需要。