高校教育成本管控的雙成本法應(yīng)用研究

曲京山 王曉園 劉菲菲

【摘 要】 高校作為一個非營利社會組織，肩負(fù)著培養(yǎng)學(xué)生的重要使命。高校教育成本控制是關(guān)乎教育質(zhì)量與財政撥款效率的重要問題，越發(fā)受到社會各界的關(guān)注。當(dāng)前我國高校教育成本管控體系仍然相對滯后，高校預(yù)算編制與執(zhí)行同教育成本控制相脫節(jié)等問題依然嚴(yán)峻。為推動高校內(nèi)涵式發(fā)展，提高高校教育資源的使用效益以及高校在教育市場中的競爭力，文章以預(yù)算目標(biāo)為導(dǎo)向，將高校教育成本管控的各個環(huán)節(jié)融入標(biāo)準(zhǔn)成本法與作業(yè)成本法思想并將兩者有機(jī)結(jié)合，探索雙成本法下的高校教育成本管控模式，以期促進(jìn)成本管理與預(yù)算管理協(xié)同，推動高校財務(wù)管理科學(xué)發(fā)展。

【關(guān)鍵詞】 高校教育成本; 標(biāo)準(zhǔn)成本法; 作業(yè)成本法; 作業(yè)預(yù)算

【中圖分類號】 F230;G647? 【文獻(xiàn)標(biāo)識碼】 A? 【文章編號】 1004-5937（2022）14-0142-06

一、引言

“十四五”時期我國高等教育整體進(jìn)入普及化發(fā)展新階段。隨著外部環(huán)境與內(nèi)部需求的變遷，國際競爭新形勢和國內(nèi)發(fā)展新趨勢都對高校財務(wù)管理提出了新要求。同時，由于高校教育具有準(zhǔn)公共物品屬性，相對缺少市場競爭，高校長期以來較為缺乏成本管控意識。高校雖然是事業(yè)單位，但應(yīng)將其模擬為一個經(jīng)濟(jì)實體，遵循市場原則，優(yōu)勝劣汰，努力提高辦學(xué)效益，爭取實現(xiàn)各項資源使用的社會效益和經(jīng)濟(jì)效益的最大化。

因此，為了應(yīng)對新形勢的變化，高校應(yīng)把發(fā)展戰(zhàn)略融入到財務(wù)管理的各個環(huán)節(jié)，采用適當(dāng)?shù)墓芾頃嫻ぞ邔Ω咝＝逃杀具M(jìn)行管控，積極推動高校財務(wù)管理的專業(yè)化、科學(xué)化發(fā)展，切實提高教育成本管控能力以及教育資源配置能力，在保障教學(xué)質(zhì)量的同時，實現(xiàn)節(jié)約成本、提高效率的目標(biāo)。本文根據(jù)現(xiàn)有研究以及高校財務(wù)管理的現(xiàn)實情況，將作業(yè)成本法與標(biāo)準(zhǔn)成本法相結(jié)合，引入高校教育成本管控體系中，以達(dá)到優(yōu)勢互補(bǔ)。通過雙成本法在成本管理過程中加強(qiáng)預(yù)算目標(biāo)導(dǎo)向作用，進(jìn)一步提高成本管理與預(yù)算支出的契合程度，有利于激發(fā)高校的責(zé)任成本意識，綜合提升教育成本管理水平，具有一定的理論意義與實踐價值。

二、雙成本法的內(nèi)涵、應(yīng)用基礎(chǔ)及意義

（一）雙成本法的內(nèi)涵

本文構(gòu)建的雙成本法是標(biāo)準(zhǔn)成本思想與作業(yè)成本思想相結(jié)合的產(chǎn)物，是管理會計工具的綜合運(yùn)用。其核心思想是將作業(yè)成本法的理念融入到標(biāo)準(zhǔn)成本法當(dāng)中，基于作業(yè)思想編制高校教育成本對應(yīng)的預(yù)算支出，進(jìn)而根據(jù)預(yù)算制定相應(yīng)的成本標(biāo)準(zhǔn)，在成本標(biāo)準(zhǔn)下運(yùn)用作業(yè)成本法對高校教育成本進(jìn)行核算與管理。雙成本法緊緊圍繞預(yù)算目標(biāo)對教育成本進(jìn)行控制，形成了標(biāo)準(zhǔn)成本法與作業(yè)成本法的管理合力，有利于全面提升高校教育成本的管控效能。

（二）應(yīng)用基礎(chǔ)

1.政策基礎(chǔ)

其一，2019年起開始實施的政府會計準(zhǔn)則制度為高校會計工作作出了相關(guān)指引，突出了財務(wù)會計功能，提高了對行政事業(yè)單位成本計量與績效評價的關(guān)注，為推動高校會計核算模式發(fā)展、深化高校財務(wù)管理制度改革奠定了基礎(chǔ)[ 1 ]。其二，2019年12月財政部印發(fā)的《事業(yè)單位成本核算基本指引》規(guī)定了成本相關(guān)的基本概念、應(yīng)遵循的原則等，為高校教育成本核算與管理提供了支持。其三，為加強(qiáng)事業(yè)單位財務(wù)管理和監(jiān)督，自2022年3月起施行的《事業(yè)單位財務(wù)規(guī)則》指明了事業(yè)單位財務(wù)管理應(yīng)遵循的相關(guān)要求。這些政策文件的頒布為高校在教育成本管理過程中綜合運(yùn)用管理會計工具提供了一系列制度保障。

高校應(yīng)抓住契機(jī)，以標(biāo)準(zhǔn)成本法與作業(yè)成本法為抓手，探索構(gòu)建新型的教育成本管控體系，積極推動財務(wù)管理模式的變革，強(qiáng)調(diào)預(yù)算的目標(biāo)導(dǎo)向以及成本效益，通過加強(qiáng)教育成本管控，實現(xiàn)預(yù)算管理和成本管理一體化，提高資金使用效益。

2.理論基礎(chǔ)

政府會計制度頒布以來，黃青山[ 1 ]、邵勝華[ 2 ]等多位學(xué)者系統(tǒng)分析了作業(yè)成本法在高校教育成本中的應(yīng)用過程。陶其高等[ 3 ]界定了人員費(fèi)、公用費(fèi)、固定資產(chǎn)折舊與攤銷費(fèi)的內(nèi)涵并確定了各自的參數(shù)標(biāo)準(zhǔn)，認(rèn)為標(biāo)準(zhǔn)成本應(yīng)作為財政撥款、收費(fèi)定價的依據(jù)。劉鐘敏[ 4 ]、劉明濤[ 5 ]、毛育冬等[ 6 ]從不同角度探究了作業(yè)成本法與標(biāo)準(zhǔn)成本法的融合路徑。在管理會計工具融合方面，朱永娟等[ 7 ]嘗試將標(biāo)準(zhǔn)成本引入全面預(yù)算管理，構(gòu)建了預(yù)算標(biāo)準(zhǔn)成本體系，認(rèn)為對比傳統(tǒng)預(yù)算方法，該體系在成本費(fèi)用總額的控制上更為精準(zhǔn)。陳秋紅[ 8 ]將戰(zhàn)略預(yù)算思想引入事業(yè)單位的預(yù)算管理中，建立了包括戰(zhàn)略目標(biāo)、基于作業(yè)的預(yù)算編制及績效評價與反饋等在內(nèi)的預(yù)算管理體系。劉建[ 9 ]提出了以全面預(yù)算為引領(lǐng)，將作業(yè)成本、標(biāo)準(zhǔn)成本和責(zé)任成本三者相融合的新型成本管理模式。由此可見，運(yùn)用作業(yè)成本法對高校教育成本進(jìn)行核算與管理的路徑已獲得多位學(xué)者的認(rèn)可，將作業(yè)成本法、標(biāo)準(zhǔn)成本法與預(yù)算目標(biāo)有機(jī)結(jié)合已有一定的理論基礎(chǔ)，在高校教育成本管理中綜合運(yùn)用管理會計工具，突出預(yù)算的導(dǎo)向作用，符合當(dāng)下高校財務(wù)管理發(fā)展趨勢，具備理論上的可行性。

3.執(zhí)行基礎(chǔ)

首先，高校教育成本具有核算對象復(fù)雜、直接費(fèi)用少、間接費(fèi)用多等特點，符合作業(yè)成本法的適用范圍。其次，結(jié)合高校的特殊性質(zhì)，單獨(dú)使用作業(yè)成本法或標(biāo)準(zhǔn)成本法不能較好地對教育成本進(jìn)行管理，也不利于預(yù)算目標(biāo)的實現(xiàn)與績效考評機(jī)制的落實。最后，高校有得天獨(dú)厚的人才優(yōu)勢，財務(wù)工作者的學(xué)歷普遍較高，學(xué)習(xí)能力較強(qiáng)，更容易接受新的工作方法，且?guī)熧Y團(tuán)隊能夠及時為財務(wù)人員出謀劃策。同時，高校信息化程度較高，具備比較先進(jìn)的財務(wù)管理信息系統(tǒng)，相對更有能力實現(xiàn)標(biāo)準(zhǔn)成本法與作業(yè)成本法對教育成本的精細(xì)化管理。因此，在高校實施標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)成本法具有一定的執(zhí)行環(huán)境基礎(chǔ)，具備實踐上的可行性。

（三）意義

1.構(gòu)建新型核算模式，提高成本核算準(zhǔn)確性

在生均培養(yǎng)成本法、統(tǒng)計分析法等傳統(tǒng)高校教育成本核算方法下，不能對資源耗費(fèi)進(jìn)行準(zhǔn)確的成本追溯，加大了對各部門進(jìn)行成本績效考核的難度，同時難以對高校財務(wù)管理的決策提供有效信息，不能滿足高校教育成本管理的實際需要等，我國高校教育成本核算模式亟需改進(jìn)。標(biāo)準(zhǔn)成本法與作業(yè)成本法互不排斥且各有所長。在雙成本法下，一方面作業(yè)成本法克服了傳統(tǒng)成本核算方法導(dǎo)致的成本信息失真問題，能夠更加準(zhǔn)確地核算間接費(fèi)用，反映學(xué)生培養(yǎng)過程及資源耗費(fèi)情況，提供相對準(zhǔn)確的成本信息;另一方面在標(biāo)準(zhǔn)成本的制定過程中需要充分結(jié)合各職能部門的實際情況，加強(qiáng)各職能部門與財務(wù)部門的聯(lián)系與交流，為成本核算提供了條件。與此同時，標(biāo)準(zhǔn)成本法可以保證每項預(yù)算指標(biāo)都與業(yè)務(wù)實際相契合，并為績效評價提供支持，進(jìn)而對教育成本實施全過程管理。簡而言之，采用雙成本法對高校教育成本進(jìn)行核算，使成本核算能夠更加準(zhǔn)確地反映培養(yǎng)學(xué)生的真實耗費(fèi)，保障成本管理工作的順利進(jìn)行。

2.創(chuàng)新管理方法體系，提高成本管控水平

我國高等教育辦學(xué)經(jīng)費(fèi)主要來自于國家財政撥款，高校管理者缺乏成本控制的意識，很少積極主動地進(jìn)行成本管理，廣大的教職員工也缺乏成本效益觀念，成本控制的動力和激勵不足，導(dǎo)致部分高校在教學(xué)、科研管理等方面與市場經(jīng)濟(jì)相脫離。具體表現(xiàn)：預(yù)算編制不夠準(zhǔn)確，執(zhí)行力度不夠;教育資源浪費(fèi)與教育經(jīng)費(fèi)相對短缺的現(xiàn)象并存;財務(wù)管理方面存在諸多漏洞，致使管理成本居高不下，效率低，不利于高校的持續(xù)健康發(fā)展。標(biāo)準(zhǔn)成本法主要在于對成本進(jìn)行事前和事后的控制，而作業(yè)成本法更傾向于對成本進(jìn)行事中管理，將二者有機(jī)結(jié)合有助于對教育成本進(jìn)行全過程管理。同時標(biāo)準(zhǔn)成本法的目標(biāo)導(dǎo)向作用能夠充分調(diào)動高校全體教職工的責(zé)任意識，為完善高校成本管理、預(yù)算管理與績效管理提供了條件，使得高校的財務(wù)管理體制更加適應(yīng)現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)環(huán)境的需要，保障資金使用效益的最大化。

3.實現(xiàn)預(yù)算與財務(wù)的結(jié)合，助力預(yù)算目標(biāo)的實現(xiàn)

在雙成本法下預(yù)算目標(biāo)貫穿于高校教育成本控制的始終，通過協(xié)調(diào)資源配置達(dá)到控制成本支出的目的。新政府會計核算模式實施以來，由于各職能部門之間溝通困難，“雙核算”模式在實務(wù)操作方面仍存在一些亟待解決的問題。如部分高校預(yù)算部門和會計核算部門相分離，預(yù)算編制和會計核算之間的聯(lián)系不夠緊密，財務(wù)會計無法向預(yù)算會計及時提供全面的數(shù)據(jù)信息，預(yù)算未能充分發(fā)揮對各部門財務(wù)及非財務(wù)資源分配、考核以及控制的作用等，最終導(dǎo)致預(yù)算編制不合理、預(yù)算執(zhí)行不嚴(yán)格等頻發(fā)，使預(yù)算成為一紙空文，缺乏權(quán)威性和嚴(yán)肅性。在雙成本法下，將預(yù)算編制環(huán)節(jié)融入作業(yè)思想，根據(jù)預(yù)算目標(biāo)制定相應(yīng)的成本標(biāo)準(zhǔn)，同時在教育成本的核算環(huán)節(jié)應(yīng)用作業(yè)成本法，與預(yù)算編制相呼應(yīng)，進(jìn)而將預(yù)算管理與成本管理相結(jié)合。在具體應(yīng)用過程中，雙成本法能夠充分發(fā)揮其優(yōu)勢，推動預(yù)算管理的高效執(zhí)行。一方面，標(biāo)準(zhǔn)成本的數(shù)量、價格信息為高校預(yù)算編制提供了依據(jù)，且在預(yù)算分解過程中，通過標(biāo)準(zhǔn)成本法可以保證每項預(yù)算指標(biāo)都與成本支出相契合，將預(yù)算目標(biāo)落到實處;另一方面，通過運(yùn)用雙成本法將預(yù)算管理與成本管理相結(jié)合，能夠更好地對教育成本的執(zhí)行過程進(jìn)行分析評價，發(fā)現(xiàn)問題并解決問題，進(jìn)而有效縮小標(biāo)準(zhǔn)成本與實際成本之間的差異，同時縮小目標(biāo)預(yù)算與預(yù)算實際執(zhí)行結(jié)果的差異。

三、預(yù)算導(dǎo)向下雙成本法在高校教育成本管控中的應(yīng)用路徑

本文將雙成本法應(yīng)用于高校教育成本管控中，使成本管理與預(yù)算管理緊密相連。即在預(yù)算編制以及高校教育成本核算環(huán)節(jié)融入作業(yè)成本思想，并根據(jù)預(yù)算制定相應(yīng)的成本標(biāo)準(zhǔn)，實現(xiàn)標(biāo)準(zhǔn)成本法與作業(yè)成本法的有機(jī)結(jié)合，協(xié)調(diào)高校教育成本耗費(fèi)與預(yù)算支出的關(guān)系，形成“作業(yè)—標(biāo)準(zhǔn)—作業(yè)”的管理鏈條，最終實現(xiàn)以成本管理促進(jìn)預(yù)算目標(biāo)的達(dá)成，以預(yù)算管理指引成本控制的方向。雙成本法與預(yù)算目標(biāo)的聯(lián)系如圖1所示。

具體操作過程如下：首先，以預(yù)算編制為起點，在作業(yè)成本的思想下，通過成本動因分析，依據(jù)高校戰(zhàn)略目標(biāo)依次確定預(yù)算年度的“產(chǎn)品”數(shù)量、對應(yīng)作業(yè)的耗用量以及資源需求量，進(jìn)而制定相應(yīng)的教育成本支出預(yù)算總目標(biāo)[ 10 ]。其次，將作業(yè)預(yù)算向下進(jìn)行分解量化成本指標(biāo)，根據(jù)各職能部門具體實施的作業(yè)活動，制定各作業(yè)中心以及相應(yīng)職能部門的成本標(biāo)準(zhǔn)。再次，運(yùn)用作業(yè)標(biāo)準(zhǔn)成本法對高校教育成本進(jìn)行核算與管理，在此過程中保證預(yù)算的監(jiān)督、導(dǎo)向作用，實現(xiàn)成本控制和預(yù)算反饋。最后，對高校教育成本情況進(jìn)行細(xì)致的考核，分析成本差異，并為編制下一期的支出預(yù)算提供參考。思路如圖2所示。

（一）作業(yè)成本思想的應(yīng)用路徑

1.作業(yè)中心的劃分

由于高校是組織結(jié)構(gòu)平行的職能型組織，按照成本效益原則，本文參考邵勝華[ 2 ]、黃青山[ 1 ]等學(xué)者的觀點，將高校作業(yè)中心劃分為直接作業(yè)中心及間接作業(yè)中心。其中直接作業(yè)中心為院系教學(xué)、院系學(xué)生管理以及院系科研作業(yè)中心。間接中心為行政管理、教學(xué)輔助、資源管理、學(xué)生管理與后勤服務(wù)作業(yè)中心。同時，本文以培養(yǎng)的各類學(xué)生作為核算對象進(jìn)行作業(yè)認(rèn)定，并區(qū)分增值作業(yè)與非增值作業(yè)。

2.作業(yè)的認(rèn)定與管理

一方面，由于雙成本管理體系的運(yùn)行本身需要耗費(fèi)較多的人力、物力、財力，因此在進(jìn)行作業(yè)認(rèn)定以及劃分時應(yīng)注重協(xié)調(diào)性，遵守成本效益原則，在保障成本管理精確性的同時盡可能降低財務(wù)管理成本。另一方面，作業(yè)執(zhí)行層的規(guī)劃要點在于使實際耗用量不斷貼近標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)量和標(biāo)準(zhǔn)資源耗用量并綜合提升資源的利用效率，因此要重點關(guān)注各作業(yè)中心主要作業(yè)的執(zhí)行情況，如人力資源成本占總教育成本的比重較大，應(yīng)重點關(guān)注人力資源的組成結(jié)構(gòu)，細(xì)化高校各層級教職工的比例，精確核定教職工工資標(biāo)準(zhǔn)，保障成本管理效率。

3.作業(yè)預(yù)算編制

預(yù)算編制作為預(yù)算管理的起點，同時也是標(biāo)準(zhǔn)成本制定的依據(jù)，因此結(jié)合高校自身的發(fā)展戰(zhàn)略準(zhǔn)確編制預(yù)算顯得尤為重要。由于高校收入主要來源于財政撥款且具有一定的剛性，所以本文僅對預(yù)算支出進(jìn)行編制。通過在教育成本預(yù)算支出編制環(huán)節(jié)引入作業(yè)思想，使標(biāo)準(zhǔn)成本思想與作業(yè)成本思想貫穿于高校教育成本管理活動的全過程，實現(xiàn)成本管理與預(yù)算管理環(huán)節(jié)的統(tǒng)一。

在實際操作過程中，高校應(yīng)結(jié)合自身的綜合實力、內(nèi)外部環(huán)境以及戰(zhàn)略目標(biāo)制定明確的發(fā)展規(guī)劃，具體包括招生人數(shù)、教學(xué)相關(guān)設(shè)備設(shè)施的購買計劃等，預(yù)測本年度培養(yǎng)的不同院系學(xué)生的數(shù)量，進(jìn)而根據(jù)預(yù)計培養(yǎng)的學(xué)生數(shù)量按照不同的作業(yè)動因確定對應(yīng)的作業(yè)消耗比率，預(yù)測出歸屬于各個作業(yè)中心不同作業(yè)項目的作業(yè)量。接著按照不同的資源動因以及資源消耗比率，測算出不同教育資源耗費(fèi)的預(yù)計數(shù)量。最后結(jié)合資源預(yù)計價格，編制出本年度的教育成本預(yù)算支出。在預(yù)測各項作業(yè)的動因量以及所耗資源的標(biāo)準(zhǔn)價格與數(shù)量時，可以參考往年的數(shù)據(jù)加以估計。通過作業(yè)基礎(chǔ)預(yù)算編制方法可以將實際教育成本與預(yù)算指標(biāo)相結(jié)合，盡可能地避免部分單位經(jīng)費(fèi)結(jié)余較大而部分學(xué)院支出不足的失衡狀況出現(xiàn)。

（二）標(biāo)準(zhǔn)成本思想的應(yīng)用路徑

標(biāo)準(zhǔn)成本是連接教育成本預(yù)算執(zhí)行與成本核算管理的橋梁。在作業(yè)預(yù)算編制后首先應(yīng)對教育成本預(yù)算目標(biāo)進(jìn)行細(xì)化分解，其次根據(jù)作業(yè)成本項目的具體情況制定對應(yīng)的標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)成本，最后比照實際核算結(jié)果對成本差異進(jìn)行分析管理。

1.預(yù)算目標(biāo)分解

在預(yù)算編制后，各作業(yè)中心應(yīng)將支出預(yù)算逐級分解至資源層面并為標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)成本的制定做好鋪墊。圖3為預(yù)算目標(biāo)分解流程，在預(yù)算目標(biāo)分解的過程中，應(yīng)落實各部門的責(zé)任歸屬。各作業(yè)中心根據(jù)對應(yīng)的職能部門的貢獻(xiàn)程度將預(yù)算指標(biāo)落實到各職能部門，將責(zé)任落實到人。由此，能夠切實保障預(yù)算數(shù)據(jù)分配到校內(nèi)各職能部門，提高預(yù)算執(zhí)行的質(zhì)量以及預(yù)算管理與成本管理的協(xié)同性。

本文按照高校教育成本消耗的資源，將預(yù)算支出分為人員支出預(yù)算、經(jīng)費(fèi)支出預(yù)算、資本性支出預(yù)算以及其他支出預(yù)算四類[ 9 ]。以教學(xué)輔助作業(yè)中心為例，預(yù)算目標(biāo)的分解如表1所示。

2.標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)成本的制定

標(biāo)準(zhǔn)成本將預(yù)算目標(biāo)轉(zhuǎn)變?yōu)榫唧w的成本要求，起到標(biāo)桿的衡量作用。高校標(biāo)準(zhǔn)教育成本主要包括標(biāo)準(zhǔn)人員經(jīng)費(fèi)、標(biāo)準(zhǔn)商品和服務(wù)費(fèi)用與標(biāo)準(zhǔn)折舊和攤銷費(fèi)用等。由于預(yù)算支出的編制采用的是作業(yè)預(yù)算法，在確定各院系培養(yǎng)學(xué)生過程中發(fā)生的作業(yè)耗費(fèi)的標(biāo)準(zhǔn)成本時，應(yīng)首先確定各職能部門的標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)動因量，并將預(yù)計的各作業(yè)中心的各項作業(yè)量合理分?jǐn)傊翆?yīng)的各職能部門，得到各部門各項作業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)量。其次，根據(jù)各項作業(yè)消耗的資源項目以及標(biāo)準(zhǔn)資源動因分配率，以預(yù)計的各項資源價格確定每項作業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)成本。此處規(guī)定非增值作業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)成本為0。

如，某院系教學(xué)作業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)成本=該院系標(biāo)準(zhǔn)教學(xué)課時×標(biāo)準(zhǔn)課時費(fèi)=∑歸屬于教學(xué)作業(yè)的各項資源標(biāo)準(zhǔn)量×各項資源對應(yīng)的標(biāo)準(zhǔn)價格。

對于標(biāo)準(zhǔn)成本動因分配率、標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)動因量等，應(yīng)結(jié)合高校發(fā)展戰(zhàn)略與預(yù)算指標(biāo)等具體情況，同時盡可能地參考同類型高校的教育成本水平等綜合確定。作業(yè)成本標(biāo)準(zhǔn)可以在一定范圍內(nèi)波動，但應(yīng)建立相應(yīng)的預(yù)警機(jī)制，確保預(yù)算支出總目標(biāo)的實現(xiàn)。由于高校的預(yù)算數(shù)額可能會在年初編制和年中臨時追加過程中與實際各職能部門分解實施之間產(chǎn)生一定的差異，標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)成本在制定過程中應(yīng)根據(jù)相關(guān)的財政政策及時調(diào)整。通過在業(yè)務(wù)層面以及財務(wù)管理層面和預(yù)算執(zhí)行的全過程保證教育經(jīng)費(fèi)按照預(yù)算規(guī)定的支付途徑與用途進(jìn)行，避免年末突擊花錢造成預(yù)算、會計核算與國庫集中支付之間的差異。此外，預(yù)算目標(biāo)與標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)成本法的結(jié)合應(yīng)注意加強(qiáng)財務(wù)部門與職能部門的信息溝通，協(xié)調(diào)好預(yù)算會計與財務(wù)會計之間的聯(lián)系，落實責(zé)任控制機(jī)制，保證標(biāo)準(zhǔn)成本的有效性以及預(yù)算管理與成本管理目標(biāo)的一致性。

3.成本差異分析與管理

在進(jìn)行差異分析時，將增值作業(yè)的實際成本與標(biāo)準(zhǔn)成本進(jìn)行比較，將本期非增值作業(yè)成本與上一期相同作業(yè)的成本進(jìn)行比較，為高校教育成本管理持續(xù)提供改善信息。由于高校教育服務(wù)的特殊屬性，預(yù)算執(zhí)行與考核評價須剛?cè)岵?jì)，不能因嚴(yán)控預(yù)算支出而降低教學(xué)質(zhì)量，要合理調(diào)整好增值性作業(yè)和非增值性作業(yè)的關(guān)系，非增值性作業(yè)不能一味剔除，目的在于提高各項作業(yè)的資源使用效益。財務(wù)部門應(yīng)定期對各作業(yè)中心的實際作業(yè)成本進(jìn)行披露，找出導(dǎo)致差異產(chǎn)生的數(shù)量或價格因素，并對其做定性以及定量分析，提出相應(yīng)的改進(jìn)建議。在分析差異形成原因時，應(yīng)將財務(wù)指標(biāo)與非財務(wù)指標(biāo)相結(jié)合，通過財務(wù)視角關(guān)注資金的使用情況，通過非財務(wù)視角發(fā)現(xiàn)高校實際業(yè)務(wù)中存在的問題，多維度評價預(yù)算支出、成本控制的執(zhí)行情況等，落實績效考核機(jī)制。

（三）執(zhí)行保障

1.提升人員素質(zhì)，完善配套設(shè)施

在高校教育成本管理中綜合運(yùn)用作業(yè)預(yù)算、標(biāo)準(zhǔn)成本法與作業(yè)成本法是一項復(fù)雜、縝密的系統(tǒng)工程，涉及高校各個部門、各個層次，需要會計人員、行政管理人員和其他教職員工的通力合作及高層領(lǐng)導(dǎo)的大力支持。因此，高校應(yīng)加強(qiáng)對財務(wù)人員隊伍的建設(shè)，培養(yǎng)業(yè)財雙通的財務(wù)人員，提高財務(wù)人員的前瞻意識，保障高校的發(fā)展戰(zhàn)略與預(yù)算的有效融合。同時高校全體教職人員應(yīng)在觀念上有所更新，增強(qiáng)和優(yōu)化成本控制意識，把提高資源配置效率與辦學(xué)效益內(nèi)化于心，只有全體教職工都參與到教育成本管控的工作中來才能真正提高高校財務(wù)管理水平。

由于高校成本支出情況較為復(fù)雜，且雙成本法下的教育成本控制模式對高校的財務(wù)信息系統(tǒng)提出了更高的要求，因此財務(wù)成本核算系統(tǒng)的整合是標(biāo)準(zhǔn)成本法與作業(yè)成本法在高校得以有效融合的關(guān)鍵。高校應(yīng)加強(qiáng)網(wǎng)絡(luò)建設(shè)，通過建立完善符合自身特點的信息管理系統(tǒng)加快信息流的反饋速度，便于財務(wù)人員將相關(guān)信息記錄在冊，提高信息的全面性和準(zhǔn)確性，推動高校實現(xiàn)財務(wù)管理的信息化與科學(xué)化。

2.落實責(zé)任績效，健全管控機(jī)制

高校財務(wù)管理體系的變革需要有相應(yīng)的責(zé)任管控機(jī)制加以保障。在將預(yù)算目標(biāo)分解落實到各具體的作業(yè)中心以及對應(yīng)的職能部門時，應(yīng)明確各項成本應(yīng)該由哪個部門具體負(fù)責(zé)，將責(zé)任會計的思想引入高校教育成本管理中，并與成本管理相結(jié)合。在此基礎(chǔ)上建立健全教育成本考核評價指標(biāo)體系，衡量各指標(biāo)的實際完成情況，落實獎懲機(jī)制，調(diào)動全體教職工參與成本控制的積極性。在對成本差異進(jìn)行分析的過程中，需要對目前在成本管理中存在問題結(jié)合相關(guān)數(shù)據(jù)資料加以分析和總結(jié)，從而找出實際成本與標(biāo)準(zhǔn)成本之間的異同之處和導(dǎo)致差異產(chǎn)生的因素。其中應(yīng)重點關(guān)注成本增長過快、過高等不良現(xiàn)象，及時分析并提出相應(yīng)的解決對策，把成本控制的責(zé)任與相關(guān)責(zé)任部門、工作人員的績效管理工作掛鉤，將責(zé)任落實到人。

此外，由于教育的特殊性，對高校教育成本的管控不能僅以降低成本為目標(biāo)，更應(yīng)注重在提高成本效益的同時提高教學(xué)質(zhì)量。對于非增值作業(yè)不能一味剔除，而應(yīng)結(jié)合實際情況進(jìn)行綜合管理。因此，對于標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)成本法下的高校教育成本管理評價體系的設(shè)計應(yīng)秉持教學(xué)成果與成本績效雙重考核原則，采用定性和定量指標(biāo)相結(jié)合的方法，綜合評定高校教育成本的管理情況。

3.預(yù)算財務(wù)配合，提高管理效率

在會計核算方面，應(yīng)結(jié)合標(biāo)準(zhǔn)成本法與作業(yè)成本法的相關(guān)特點，提高高校會計核算與財務(wù)管理行為的規(guī)范性，按照相關(guān)政策制度對財務(wù)會計有關(guān)明細(xì)科目的設(shè)置以及輔助核算進(jìn)行調(diào)整，保障標(biāo)準(zhǔn)成本法與作業(yè)成本法的有效融合以及實務(wù)工作的順利進(jìn)行。

在成本管理方面，為緩解新政府會計制度下財務(wù)會計與預(yù)算會計銜接的矛盾，加強(qiáng)預(yù)算管理信息系統(tǒng)和賬務(wù)處理系統(tǒng)的整合，應(yīng)統(tǒng)一協(xié)調(diào)好預(yù)算會計與財務(wù)會計的關(guān)系，積極落實按作業(yè)成本項目、作業(yè)中心進(jìn)行成本控制、預(yù)算執(zhí)行差異分析、進(jìn)度分析與趨勢分析等工作。

在預(yù)算管理方面，首先，在預(yù)算編制時，要正確處理業(yè)務(wù)與財務(wù)的關(guān)系，暢通財務(wù)部門與各作業(yè)中心職能部門的溝通渠道，提高跨部門協(xié)作效率，充分發(fā)揮財務(wù)部門為主導(dǎo)與業(yè)務(wù)部門為主體的作用，提高預(yù)算編制的準(zhǔn)確性。其次，在預(yù)算執(zhí)行時，要保證會計核算能夠及時、準(zhǔn)確、全面地提供相關(guān)的財務(wù)信息來反映預(yù)算實際執(zhí)行情況，并及時將信息反饋到各作業(yè)中心，確保資金使用與預(yù)算相符。最后，在預(yù)算考核與評價時，應(yīng)厘清預(yù)算績效考核與成本差異分析的內(nèi)在聯(lián)系，推動高校實現(xiàn)成本管理、預(yù)算管理與績效管理的協(xié)同發(fā)展。

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