建筑施工企業(yè)增值稅納稅籌劃相關(guān)問題探討

郭中 湖北省工業(yè)建筑集團(tuán)有限公司

引言

近些年，在經(jīng)濟(jì)持續(xù)快速發(fā)展的同時，建筑施工行業(yè)的經(jīng)營環(huán)境也不斷發(fā)生改變，復(fù)雜的經(jīng)營環(huán)境滋生了諸多問題。隨著建筑施工行業(yè)內(nèi)全面推行增值稅，稅制改革對企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險防范能力和稅籌能力提出更高的考驗。作為建筑施工企業(yè)，如果不能科學(xué)地設(shè)計稅籌方案，不僅會使得稅負(fù)不降反增，還會阻礙企業(yè)的良性發(fā)展。

在傳統(tǒng)的稅收政策下，常常出現(xiàn)重復(fù)納稅，甚至是超額納稅的情況，這給稅務(wù)工作開展帶來了諸多不便。而基于增值稅背景下，企業(yè)的納稅籌劃以合法合規(guī)為大前提，通過科學(xué)的稅籌方式有效避免了這一問題，不僅擴(kuò)大了企業(yè)的盈利空間，還降低了企業(yè)的經(jīng)營成本。因此，企業(yè)必須科學(xué)開展稅務(wù)管理，重視稅籌工作開展。

一、增值稅背景下建筑施工企業(yè)納稅籌劃的必要性

在稅改政策實施后，建筑施工行業(yè)迎來重大改變。其以增值稅為背景，科學(xué)開展納稅籌劃以降低稅負(fù)，此舉對于建筑施工的長效發(fā)展意義重大。首先，價外稅在增值稅計算過程中不包含稅額本身；其次，在建筑施工企業(yè)繳納增值稅過程中，要求統(tǒng)一使用增值稅專用發(fā)票，使發(fā)票的統(tǒng)一管理更為方便，改變了以往發(fā)票管理混亂的局面；最后，增值稅不論是征收還是繳納均具有較高透明度，并且依托于相對完善的繳納流程，大大提升了稅款繳納的便捷性。在“營改增”之后，稅收管理更趨透明化、規(guī)范化、合理性，不僅有效防止了偷漏稅行為，也在一定程度上調(diào)動了企業(yè)的稅籌積極性。“營改增”是我國稅務(wù)管理的一大進(jìn)步。增值稅背景下，企業(yè)的稅籌空間擴(kuò)大，稅基明顯下降，在政策杠桿的調(diào)解作用下，不僅幫助企業(yè)規(guī)避了納稅誤區(qū)，同時也減輕了企業(yè)的納稅負(fù)擔(dān)。在增值稅實施背景下，建筑施工轉(zhuǎn)變傳統(tǒng)的稅務(wù)管理模式，通過科學(xué)合理地開展經(jīng)營活動有效減少了稅款繳納種類，如城建稅等?？梢哉f，納稅成本的減少意味著企業(yè)收益的提升。建筑施工企業(yè)要認(rèn)識到增值稅籌劃對于企業(yè)發(fā)展的深遠(yuǎn)意義，不斷推動企業(yè)稅籌與國家稅務(wù)改革統(tǒng)一化、協(xié)調(diào)化，科學(xué)合理地開展稅籌活動以激發(fā)企業(yè)活力。

二、建筑施工企業(yè)增值稅納稅籌劃中的問題分析

（一）供應(yīng)商選擇不當(dāng)

建筑施工企業(yè)在經(jīng)營過程中具有流動性強(qiáng)，跨地區(qū)經(jīng)營等特點。因此，為達(dá)到減少施工成本投入的目的，企業(yè)往往更傾向于選擇低價的材料供應(yīng)商，即更傾向于選擇小規(guī)模的供應(yīng)商，抑或者在供貨條件不佳時，從當(dāng)?shù)鼐用裰胁少彶牧稀６朔N材料供應(yīng)商主要是就地采石采砂，一般都不具備開具增值稅專用發(fā)票的能力，企業(yè)不能取得專用發(fā)票，無法進(jìn)行抵扣，就會使稅負(fù)加大，進(jìn)而直接導(dǎo)致利潤減少。此外，由于此類供應(yīng)商管理規(guī)范性不足，材料質(zhì)量及供貨時間難以得到保證，此種情況可能會對后期的建筑施工產(chǎn)生一定負(fù)面影響。建筑施工企業(yè)的材料成本一般可達(dá)到總成本的50%以上，因此是否能夠有效利用稅額抵扣，是企業(yè)有效節(jié)稅的關(guān)鍵。

（二）行業(yè)“資質(zhì)共享”增加稅籌風(fēng)險

在建筑施工行業(yè)中，不規(guī)范的“資質(zhì)共享”增加了企業(yè)稅籌風(fēng)險。主要體現(xiàn)在工程招投標(biāo)環(huán)節(jié)以及業(yè)務(wù)招攬環(huán)節(jié)。一般情況下，較高資質(zhì)的企業(yè)以本企業(yè)的名義為資質(zhì)偏低的企業(yè)提供業(yè)務(wù)招攬服務(wù)以實現(xiàn)二者資質(zhì)共享，通過此種方式達(dá)成幫助低資質(zhì)企業(yè)投標(biāo)中標(biāo)的目的。然而，雖然這種方式會在一定程度上提升工程中標(biāo)率，但是在實際簽訂合同過程中，雙方往往會存在主體不一致的情況，為后續(xù)合同履約埋下隱患?！盃I改增”未實施以前，企業(yè)通過“資質(zhì)共享”可獲取高額的利潤；但在“營改增”政策實施后，企業(yè)需要在公司注冊地報稅，并且要進(jìn)行增值稅預(yù)繳以獲取增值稅發(fā)票，以此達(dá)到抵扣稅金的效果。但實際情況是，合同雙方主體如果不統(tǒng)一則增值稅發(fā)票無法進(jìn)行抵扣，因此難以達(dá)到降低稅負(fù)目的。此外，在建筑施工企業(yè)內(nèi)部實施總分包模式過程中，因沒有開具發(fā)票導(dǎo)致總包方無法建立起完善的抵扣鏈條，在一定程度上影響了增值稅的抵扣。

（三）分包結(jié)算管控不當(dāng)，增加進(jìn)項稅抵扣難度

分包是建筑施工企業(yè)比較常用的合作方式，勞務(wù)分包便是其中之一。如果工程分包結(jié)算管控不當(dāng)，也會出現(xiàn)無法進(jìn)行進(jìn)項稅抵扣的情況。在分包工程款結(jié)算過程中，常常是通過驗工計價方式結(jié)算，這種結(jié)算模式會在一定程度上影響企業(yè)稅籌。如，在勞務(wù)分包過程中，其分包對象主要以“小包工頭”為主，而這些“包工頭”因不具備企業(yè)資質(zhì)而無法開具發(fā)票，進(jìn)而導(dǎo)致企業(yè)無法實現(xiàn)對進(jìn)項稅的抵扣。

（四）合同管理不規(guī)范，易引發(fā)企業(yè)資金危機(jī)

建筑施工企業(yè)工程項目施工周期較長、資金投入規(guī)模大，此種情況更加劇了應(yīng)收和應(yīng)付款項之間的矛盾，也容易產(chǎn)生工程款拖欠問題。當(dāng)前，一些企業(yè)忽視合同管理，仍然采用傳統(tǒng)的合同管理方法，未能通過合同條款的形式約束上游的工程款支付?！盃I改增”使納稅時間發(fā)生變化，倘若對方不能依據(jù)合同要求完成資金支付，施工企業(yè)就會因墊付稅金增加資金壓力。不僅如此，企業(yè)合同管理不規(guī)范，可能出現(xiàn)無法享受最優(yōu)稅收政策的情況，如在采購前雙方簽訂采購合同，對于采購價款以及相應(yīng)的增值稅進(jìn)項稅額沒有分開說明，可能會引發(fā)稅務(wù)問題。此外，如果建筑施工企業(yè)與下游企業(yè)簽訂的合同未進(jìn)行科學(xué)的資金支付籌劃，也容易引發(fā)資金鏈斷裂風(fēng)險。

三、建筑施工企業(yè)加強(qiáng)增值稅納稅籌劃的實施路徑

（一）注重科學(xué)，審慎選擇供應(yīng)商渠道

材料采購是建筑施工企業(yè)內(nèi)部管理中較為關(guān)鍵的一環(huán)，科學(xué)合理選擇供應(yīng)商渠道能夠幫助企業(yè)有效降低稅負(fù)。應(yīng)重點關(guān)注的是，在材料采購過程中應(yīng)慎重選擇供應(yīng)商，應(yīng)選擇一般納稅人或者小規(guī)模納稅人，通過綜合評估兩類供應(yīng)商材料的價格情況、稅負(fù)情況以及材料質(zhì)量情況等要素之后擇優(yōu)擇價選取，以幫助企業(yè)爭取更多的凈現(xiàn)金流，獲取更多的凈利潤。在實際材料采購過程中，具有一般納稅人資質(zhì)的供應(yīng)商，其所提供的價格往往偏高，但是此類供應(yīng)商能夠出具增值稅專用發(fā)票；對比之下，如果供應(yīng)商是小規(guī)模納稅人，其價格往往偏低，但一般只能由稅務(wù)部門代開發(fā)票，通過這種方式往往只能抵扣3%及較低的抵扣率。不能開具專用發(fā)票會給建筑施工企業(yè)帶來一定損失。鑒于此，在材料采購過程中，施工企業(yè)應(yīng)盡可能地與小規(guī)模納稅人供應(yīng)商進(jìn)行協(xié)商，以在價格方面爭取足夠多的優(yōu)惠。要通過價格折讓的方式來彌補(bǔ)建筑施工企業(yè)不能獲取可抵扣專用發(fā)票帶來的損失，企業(yè)應(yīng)做好折讓幅度和臨界點之間的比較。如果不考慮兩類供應(yīng)商的材料質(zhì)量要素，當(dāng)折讓幅度和折讓臨界點相等時，兩種方式所獲得的凈收益相同，倘若折讓幅度比折讓臨界點低，則企業(yè)選擇小規(guī)模納稅人供應(yīng)商，對于企業(yè)來說相對更為劃算。反之，則選擇一般納稅人更為有利。舉例分析，以建筑施工企業(yè)承包某工程項目為例，排除其他影響因素，僅僅對建筑材料采購一項進(jìn)行分析，含稅價款300萬元，可以選擇甲供應(yīng)商、乙供應(yīng)商、丙供應(yīng)商。其中，甲是一般納稅人，稅率13%，能夠開具專用發(fā)票，含稅報價為34.51萬元；而乙為小規(guī)模納稅人，可由稅務(wù)機(jī)關(guān)代開專用發(fā)票，稅率3%，含稅報價74.16萬元，丙為小規(guī)模納稅人，只能開無法抵扣的普通發(fā)票，稅率3%，含稅報價73萬元。建筑施工企業(yè)在了解三家供應(yīng)商基本情況后，可結(jié)合凈現(xiàn)金流量方法以及綜合考慮自身情況開展納稅籌劃。當(dāng)含稅報價一樣時，優(yōu)先考慮增值稅率更高的一般納稅人，以獲取可以抵扣的專用發(fā)票，進(jìn)而使可抵扣稅額增加，減輕企業(yè)稅負(fù)壓力。企業(yè)通過對三家供應(yīng)商納稅額進(jìn)行計算得出結(jié)論，應(yīng)納稅額最少的一家即是最優(yōu)選擇。

（二）注重規(guī)范“資質(zhì)共享”，防范稅務(wù)籌劃風(fēng)險

面對建筑施工行業(yè)普遍存在的“資質(zhì)共享”問題，為有效防范稅籌風(fēng)險，在工程招標(biāo)過程中應(yīng)及時與發(fā)包方溝通，向其明確本企業(yè)施工水平后再與施工企業(yè)、發(fā)包方就施工協(xié)議進(jìn)行交流，在意見達(dá)成一致后進(jìn)行施工合同的簽訂。確保合同主體能夠保持一致，以達(dá)到增值稅抵扣的效果。對于建筑施工企業(yè)承包的大型施工項目，應(yīng)先對企業(yè)的施工資質(zhì)進(jìn)行分析評估，在了解施工方資質(zhì)水平差異的基礎(chǔ)上采用總分包的模式，即中標(biāo)企業(yè)和實際施工企業(yè)再簽訂分包協(xié)議，由實際施工企業(yè)給中標(biāo)企業(yè)開具發(fā)票，以此建立完善的增值稅抵扣鏈條。需要注意的是，采用總分包方式簽訂分包協(xié)議時，不能違反《建筑法》實施轉(zhuǎn)包。為有效解決“資質(zhì)共享”問題，建筑施工企業(yè)應(yīng)從以下方面入手：第一，合理減少內(nèi)部資質(zhì)共享，鼓勵各級企業(yè)在投標(biāo)過程中，根據(jù)自身實際資質(zhì)情況參與競標(biāo)。同時，限制內(nèi)部資質(zhì)共享給其他企業(yè)。第二，二級企業(yè)應(yīng)做好當(dāng)前子公司的資質(zhì)分析和評估工作，制定資質(zhì)培育計劃，有計劃開展對三級企業(yè)的資質(zhì)培育。如通過豐富資質(zhì)類型、提升資質(zhì)等級以提升市場競爭優(yōu)勢，從而減少共享二級企業(yè)資質(zhì)的項目比例，以有效解決建筑施工企業(yè)內(nèi)的資質(zhì)共享難題。

（三）注重健全分包管理制度，有效開展進(jìn)項稅抵扣

為有效防范稅務(wù)風(fēng)險，企業(yè)應(yīng)重視規(guī)范分包管理。可通過結(jié)合企業(yè)實際情況制定科學(xué)的分包管理制度實現(xiàn)進(jìn)項稅的有效抵扣。一方面，在制度中應(yīng)明確分包管理標(biāo)準(zhǔn)，細(xì)化分包管理流程，避免將工程分包給不具備施工資質(zhì)的掛靠企業(yè)。如，在實施分包之前，應(yīng)做好分包企業(yè)的資質(zhì)調(diào)查，對其信譽(yù)狀況嚴(yán)格審查。另一方面，在制度中應(yīng)明確勞務(wù)分包結(jié)算細(xì)節(jié)。在簽訂勞務(wù)合同時，企業(yè)應(yīng)將人工費的稅籌作為重點，要明確結(jié)算內(nèi)容、細(xì)化結(jié)算方式確保及時獲得分包方的可抵扣發(fā)票。在勞務(wù)分包過程中，如果分包企業(yè)無法出具專用發(fā)票，可考慮對用工方式進(jìn)行調(diào)整，如選擇純勞務(wù)分包的方式，以達(dá)到抵減銷售稅款的目的。

（四）注重加強(qiáng)合同管理和資金管理

合同管理在建筑施工企業(yè)稅籌中占據(jù)重要地位。為進(jìn)一步規(guī)范合同管理，建筑施工企業(yè)在簽訂合同過程中應(yīng)明確雙方的法律主體，以實現(xiàn)“三流合一”。同時，對于合同中的價款描述，要明確其是否包含增值稅、開具發(fā)票的類型、銀行賬戶的使用、納稅人的相應(yīng)信息以及工程款結(jié)算方式等，避免合同條款模糊，引發(fā)涉稅問題。為提升合同的規(guī)范性，建筑施工企業(yè)應(yīng)做好合同文本的修訂工作，可由各部門綜合評審，做好稅率、應(yīng)稅行為、納稅人類型、發(fā)票類型、計稅方法、發(fā)票開具時間等內(nèi)容的審定，印制統(tǒng)一合同模板，以確保合同規(guī)范性。在合同管理方面，建筑施工企業(yè)應(yīng)明確合同管理人員權(quán)限，做好合同簽訂的整理和核查工作，明確合同內(nèi)容是否存在不利條款，是否符合新稅法要求。若存在不利于企業(yè)的條款應(yīng)提前與合同方溝通，通過簽訂補(bǔ)充協(xié)議減少損失，避免增加企業(yè)納稅成本。建筑施工企業(yè)在簽訂合同過程中要重點把握涉稅條款。如經(jīng)濟(jì)合同簽訂過程中，對于影響稅負(fù)的因素，如建筑材料費和施工費的差別，簽訂土地轉(zhuǎn)讓合同時轉(zhuǎn)讓方法的選擇，包工包料抑或者包工不包料二者優(yōu)劣等。通過結(jié)合工程項目情況，重點梳理分析合同中的細(xì)節(jié)內(nèi)容，以防止增加企業(yè)不合理納稅支出。此外，在資金管理方面，建筑施工企業(yè)要落實現(xiàn)金預(yù)算管理，合理把控應(yīng)收賬款規(guī)模，確定項目款項收取的最佳節(jié)點，根據(jù)項目施工進(jìn)度情況選擇合理的款項收取節(jié)點，以實現(xiàn)進(jìn)項稅的最大抵扣，防止進(jìn)銷不一致造成資金占用問題；對于企業(yè)的應(yīng)付賬款，應(yīng)統(tǒng)籌科學(xué)安排，通過靈活運(yùn)用信用支付緩解企業(yè)現(xiàn)金壓力。

結(jié)語

綜上所述，建筑施工企業(yè)是市場經(jīng)濟(jì)環(huán)境下的產(chǎn)物，重視企業(yè)發(fā)展不僅關(guān)系到經(jīng)濟(jì)增長，還有助于加快推動基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)，保障民眾社會化需求。新時期，在健全的市場機(jī)制下，市場活力被激發(fā)，大量社會資本的涌入使得建筑施工行業(yè)規(guī)模不斷擴(kuò)大，企業(yè)面臨嚴(yán)峻生存和發(fā)展壓力。在建筑施工企業(yè)經(jīng)營過程中，稅務(wù)支出是企業(yè)的一項必要支出。以往企業(yè)管理忽視科學(xué)稅籌，往往導(dǎo)致企業(yè)面臨較高的納稅成本，嚴(yán)重影響了企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益以及企業(yè)的信譽(yù)和形象。鑒于此，建筑施工企業(yè)應(yīng)重視創(chuàng)新稅務(wù)管理思維，積極推動企業(yè)稅務(wù)管理工作與稅法和稅收政策的對接和協(xié)調(diào)，以科學(xué)的稅籌方式實現(xiàn)企業(yè)納稅成本最優(yōu)化，為企業(yè)長效發(fā)展助力。