基于風(fēng)險管理的會計師事務(wù)所內(nèi)部控制研究

文/廖秀芬（中審眾環(huán)會計師事務(wù)所（特殊普通合伙）深圳分所）

風(fēng)險管理和內(nèi)部控制都是貫穿會計師事務(wù)所運行管理各環(huán)節(jié)的管理模式，基于風(fēng)險管理實施內(nèi)部控制，有利于新時期背景下的事務(wù)所持續(xù)優(yōu)化內(nèi)部管理體系，加強風(fēng)險防控，增強風(fēng)險承受能力，提高內(nèi)部管理質(zhì)量，增強核心競爭實力，確保自身在激烈的市場競爭中占據(jù)一席之地。

在當(dāng)前環(huán)境下，會計師事務(wù)所要么是認(rèn)識到內(nèi)部控制的重要性，要么是認(rèn)識到風(fēng)險管理的重要性，內(nèi)部控制和風(fēng)險管理未有效結(jié)合，在極大程度上弱化了風(fēng)險管理與內(nèi)部控制的優(yōu)勢?；诖?，本文將從以下三部分內(nèi)容展開分析研究，以期對會計師事務(wù)所發(fā)展有所借鑒。

一、基于風(fēng)險管理的會計師事務(wù)所內(nèi)部控制的重要意義

第一，有利于事務(wù)所改善經(jīng)營環(huán)境。會計師事務(wù)所需要通過全面風(fēng)險管理加強對各類風(fēng)險的管控力度，將風(fēng)險嚴(yán)格控制在可控、可承受范圍之內(nèi)。只有這樣，才能確保經(jīng)營執(zhí)業(yè)活動順利推進，推動事務(wù)所向著又好又快方向健康發(fā)展。第二，有利于提高決策的合理性與科學(xué)性。一旦風(fēng)險產(chǎn)生，勢必會導(dǎo)致事務(wù)所出現(xiàn)一定的經(jīng)濟損失，可獲取利潤縮減。因此，事務(wù)所需要健全風(fēng)險管理機制，選擇合適的風(fēng)險管理方法，有效開展風(fēng)險評估與風(fēng)險應(yīng)對工作，制定最佳的風(fēng)險防控與應(yīng)對方案，從而有效降低事務(wù)所經(jīng)濟損失，確保事務(wù)所經(jīng)營效益的最大化。第三，有利于提高抗風(fēng)險能力。從當(dāng)前事務(wù)所發(fā)展情況來看，仍舊有不少事務(wù)所經(jīng)營規(guī)模較小，經(jīng)營實力較弱，抗風(fēng)險能力、應(yīng)對外界環(huán)境變化能力、市場競爭實力等都有待進一步提高與增強。所以，事務(wù)所必須基于風(fēng)險管理加強內(nèi)部控制，及時發(fā)現(xiàn)事務(wù)所發(fā)展過程中存在的不足與缺陷，不斷提高抗風(fēng)險能力，實現(xiàn)穩(wěn)健運行。

二、基于風(fēng)險管理的會計師事務(wù)所內(nèi)部控制存在的問題

（一）內(nèi)部控制戰(zhàn)略目標(biāo)的設(shè)計缺乏合理性

在發(fā)展過程中，部分事務(wù)所自身定位模糊，并未確定明確的發(fā)展方向，只注重短期發(fā)展目標(biāo)的制定與完成，并未制定中長期戰(zhàn)略目標(biāo)，以及實現(xiàn)中長期戰(zhàn)略目標(biāo)的詳細(xì)措施和手段。合理制定戰(zhàn)略目標(biāo)，既能夠為事務(wù)所發(fā)展提供方向，又能夠確保事務(wù)所在向著目標(biāo)發(fā)展的同時及時發(fā)現(xiàn)自身工作中存在的不足，進而選擇合適的方式方法予以改進。當(dāng)前，部分事務(wù)所并未制定一個明確的目標(biāo)，來引導(dǎo)全體員工共同努力[1]。合伙人和部門經(jīng)理更加側(cè)重于業(yè)務(wù)開拓，業(yè)務(wù)量的快速增長雖然為事務(wù)所帶來了更高的效益，但增加的風(fēng)險也影響著事務(wù)所的長遠發(fā)展。

（二）風(fēng)險意識未能得到有效樹立

近年來，我國市場上涌現(xiàn)出很多的會計師事務(wù)所，導(dǎo)致行業(yè)內(nèi)部競爭日益激烈，事務(wù)所發(fā)展面臨著更加嚴(yán)峻的經(jīng)營風(fēng)險和挑戰(zhàn)。對會計師事務(wù)所而言，不論是實施內(nèi)部控制，亦或是風(fēng)險管理，最終的落腳點都是為了加強風(fēng)險管控，降低發(fā)生風(fēng)險的可能性、減少損失，保證事務(wù)所穩(wěn)健運營。從當(dāng)前事務(wù)所發(fā)展現(xiàn)狀來看，部分事務(wù)所在實施內(nèi)部控制時，由于風(fēng)險管理意識淡薄，整體實施效率與預(yù)期存在較大差距。員工風(fēng)險意識薄弱，對風(fēng)險的認(rèn)識過于淺顯，更沒有積極有效參與事務(wù)所風(fēng)險管理機制體系建設(shè)工作；部分管理人員忽視內(nèi)控體系建設(shè)，只注重客戶資源，認(rèn)為僅憑借自身敏銳的洞察力以及反應(yīng)力就可能實現(xiàn)風(fēng)險把控，并不需要額外投入人力、物力和財力加強風(fēng)險控制體系建設(shè)與優(yōu)化；部分普通員工認(rèn)為內(nèi)部控制和風(fēng)險管理與自身無關(guān)，僅是管理層的工作內(nèi)容。此外，大部分事務(wù)所過于側(cè)重于短期利益的獲取，對經(jīng)營管理各環(huán)節(jié)的考量不到位，沒有充分認(rèn)識到各經(jīng)營管理環(huán)節(jié)之間存在的關(guān)聯(lián)性以及風(fēng)險的交互影響，嚴(yán)重影響著事務(wù)所發(fā)展與運行。

（三）業(yè)務(wù)風(fēng)險管理能力不足

在新時期背景下，會計師事務(wù)所發(fā)展所面臨的競爭壓力不斷加大，為了實現(xiàn)長效發(fā)展，打造良好口碑，事務(wù)所必須加強業(yè)務(wù)風(fēng)險管理，持續(xù)探索提高業(yè)務(wù)風(fēng)險管理水平的有效措施。但從當(dāng)前實際發(fā)展情況來看，大部分會計師事務(wù)所在業(yè)務(wù)風(fēng)險管理層面仍舊存在較多問題，并未將風(fēng)險管理貫穿審計業(yè)務(wù)全過程，對事務(wù)所發(fā)展產(chǎn)生消極影響。

（四）人員聘用及培訓(xùn)方案缺乏創(chuàng)新

隨著會計師事務(wù)所的不斷發(fā)展與壯大，以及行業(yè)內(nèi)部競爭壓力的不斷加大，為了增強競爭實力，事務(wù)所必須提高對人力管理的重視程度，積極引進專業(yè)化人才，優(yōu)化和完善培訓(xùn)方案，為事務(wù)所發(fā)展夯實人才基石。但從實際發(fā)展情況來看，部分事務(wù)所的人員聘用機制不完善，培訓(xùn)方案創(chuàng)新力度不足，相關(guān)人員綜合素養(yǎng)亟需提升，既影響著審計業(yè)務(wù)發(fā)展，又對事務(wù)所發(fā)展產(chǎn)生不容忽視的消極影響。

（五）內(nèi)部控制信息溝通存在不足

現(xiàn)階段，會計師事務(wù)所在內(nèi)部控制實施過程中，普遍存在部門之間信息溝通效率低的問題，各部門只注重本部門業(yè)務(wù)的開展，缺少與其他各部門的協(xié)作交流，各部門之間在信息溝通層面存在信息不對稱情況，重復(fù)工作、信息滯后等問題屢見不鮮[2]。在內(nèi)控執(zhí)行過程中，事務(wù)所必須及時公示相關(guān)制度和內(nèi)容，并組織員工進行學(xué)習(xí)及培訓(xùn)，如各項重要制度、重大事項決策流程、薪酬機制等，提高透明度與公開性。但實際上，大部分員工都缺少對相關(guān)制度的認(rèn)知和了解。

（六）內(nèi)部控制監(jiān)督評價機制不夠完善

動態(tài)化監(jiān)督內(nèi)部控制全過程，是為了更好地執(zhí)行內(nèi)控制度，提升內(nèi)控執(zhí)行效果，以及當(dāng)內(nèi)部控制不適用內(nèi)外部發(fā)展環(huán)境時，事務(wù)所能夠及時進行調(diào)整與優(yōu)化。從當(dāng)前實際工作情況來看，部分會計師事務(wù)所并未制定完善的監(jiān)督機制，更側(cè)重于事后監(jiān)管，忽視了事前與事中控制的重要性，為事務(wù)所落實風(fēng)險控制帶來消極影響。

三、基于風(fēng)險管理的會計師事務(wù)所內(nèi)部控制優(yōu)化策略

（一）提高內(nèi)部控制戰(zhàn)略目標(biāo)設(shè)計的合理性

與普通企業(yè)一樣，會計師事務(wù)所實施內(nèi)部控制不外乎以下四點原因：一是擴大經(jīng)營規(guī)模，二是提升服務(wù)水平和質(zhì)量，三是積累客戶資源，四是獲取更高的經(jīng)濟效益。在實際發(fā)展過程中，會計師事務(wù)所必須制定以“全面、協(xié)調(diào)、可持續(xù)發(fā)展”為中心的戰(zhàn)略目標(biāo)，而非是積累短期資本。同時，不能以高風(fēng)險為代價實現(xiàn)經(jīng)濟利益最大化獲取，會計師事務(wù)所必須積極維護注冊會計師的個人形象，在確定戰(zhàn)略目標(biāo)時，必須確保其與事務(wù)所的風(fēng)險偏好保持高度一致。

（二）增強風(fēng)險意識

審計風(fēng)險既能夠被識別和評估，又是可控的。在實際工作中，事務(wù)所雖然不能精準(zhǔn)地預(yù)測審計風(fēng)險發(fā)生的時間、地點以及可能帶來的損失，但審計人員可以通過使用合理的程序加強審計風(fēng)險管控，將其控制在可承受范圍之內(nèi)。而在風(fēng)險防控過程中，樹立正確的風(fēng)險管理意識尤為關(guān)鍵。必須注意的是，風(fēng)險意識地樹立是一件長期工作，無法一蹴而就，會計師事務(wù)所需要加強內(nèi)部環(huán)境建設(shè)和文化建設(shè)，并選擇合適的教育、宣傳方式，引導(dǎo)全體員工建立風(fēng)險管理意識，提高重視程度，為相關(guān)工作開展和落實提供有力支持。

（三）提高業(yè)務(wù)風(fēng)險管理能力

業(yè)務(wù)質(zhì)量控制是會計師事務(wù)所風(fēng)險管理的主要內(nèi)容之一，具體可以從以下五方面切入，提高審計業(yè)務(wù)風(fēng)險管理能力：第一，業(yè)務(wù)服務(wù)理念。服務(wù)理念是會計師事務(wù)所文化氛圍的重要組成部分，有利于事務(wù)所營造良好的質(zhì)量控制環(huán)境，有利于其提升服務(wù)意識和服務(wù)質(zhì)量，能夠進一步提高會計師的職業(yè)道德。與一般服務(wù)行業(yè)相比較，注冊會計師在業(yè)務(wù)開展過程中，應(yīng)當(dāng)恪守獨立、客觀、公正原則，堅守職業(yè)道德底線。第二，業(yè)務(wù)承接。在業(yè)務(wù)承接之前，事務(wù)所必須對客戶風(fēng)險有所了解和掌握，及時開展評估工作，判斷其是否滿足可承接條件。通過與前任注冊會計師進行溝通、從信息庫中篩選出有關(guān)客戶的信息、向第三方詢問等方式，全面搜集客戶信息。針對被審計對象，事務(wù)所應(yīng)建立相應(yīng)的數(shù)據(jù)庫，包含但不僅局限于被審計對象以往審計監(jiān)督情況、背景信息，及時更新和完善，確保全面掌握客戶信息，從而有效降低決策風(fēng)險[3]。加強客戶信息管理，提高信息共享效率，有效避免部門或個人壟斷信息，為事務(wù)所加強業(yè)務(wù)控制奠定基礎(chǔ)。同時，事務(wù)所必須準(zhǔn)確了解自身工作能力，這也是其判斷是否能夠承接業(yè)務(wù)的關(guān)鍵點。第三，業(yè)務(wù)約定。在業(yè)務(wù)約定書中，要明確規(guī)定審計雙方應(yīng)承擔(dān)的權(quán)責(zé)義務(wù)，其中，對會計師事務(wù)所而言，必須高度重視有關(guān)責(zé)任的條款。在業(yè)務(wù)承接初期，必須明確審計報告的用途，確定使用審計報告的目的，以及避免業(yè)務(wù)報告結(jié)論被第三方所引用。在業(yè)務(wù)約定書簽訂過程中，必須考慮到客戶提供信息的真實性以及是否存在欺詐行為，注冊會計師是否需要承擔(dān)相關(guān)責(zé)任的條款。此外，明確規(guī)定業(yè)務(wù)范圍，有效避免誤解。第四，審計過程。會計師事務(wù)所可以通過以下三種方式加強審計過程的風(fēng)險管理：其一，綜合使用風(fēng)險評估程序和實質(zhì)性程序，在節(jié)約成本的同時，提高審計工作效率，并且嚴(yán)格按照審計程序的相關(guān)流程執(zhí)行。其二，根據(jù)不同行業(yè)重要客戶的年報審計，事務(wù)所應(yīng)編制一份標(biāo)準(zhǔn)化的審計底稿，為其他各部門執(zhí)業(yè)提供參考的同時，有效降低執(zhí)業(yè)的隨機性，從而提高審計效率。其三，嚴(yán)格執(zhí)行三級復(fù)核制度流程，并委派專業(yè)化人員進行監(jiān)管，確保內(nèi)控制度嚴(yán)格執(zhí)行。第五，業(yè)務(wù)完成。事務(wù)所應(yīng)不定期抽查各項目組的業(yè)務(wù)底稿，一旦發(fā)現(xiàn)問題，需要及時與相關(guān)人員聯(lián)系，督促其及時進行處理，并將處理結(jié)果記錄在案[4]。在隨后的抽查工作中，針對以往出現(xiàn)過問題的項目組，事務(wù)所應(yīng)加大檢查力度，提高檢查頻率，以減少其他審計問題，提高審計工作質(zhì)量。

（四）提高人員聘用及培訓(xùn)方案的創(chuàng)新水平

第一，健全人員聘用機制。會計師事務(wù)所應(yīng)以自身發(fā)展需求為依據(jù)，結(jié)合內(nèi)部現(xiàn)有資源以及被審計對象的具體特點，制定明確的招聘標(biāo)準(zhǔn)，并優(yōu)化招聘流程，引進高素養(yǎng)人才。第二，注重職業(yè)道德教育。審計人員的道德素養(yǎng)直接影響著審計工作水平和質(zhì)量，因此，事務(wù)所必須加強內(nèi)部員工尤其是注冊會計師的職業(yè)道德培訓(xùn)，引導(dǎo)其樹立正確的道德理念，嚴(yán)格按照職業(yè)道德要求開展相關(guān)工作。拓寬考評體系范圍，在考核中加入審計人員的素養(yǎng)以及工作態(tài)度，軟硬兼施，有獎有罰，提高員工對工作態(tài)度和職業(yè)道德素養(yǎng)的重視程度，為事務(wù)所提高整體審計質(zhì)量奠定基礎(chǔ)。第三，加強培訓(xùn)。事務(wù)所應(yīng)以原有人才培訓(xùn)體系為依據(jù)進行優(yōu)化與完善，或者是結(jié)合實際工作情況，重新構(gòu)建員工培訓(xùn)體系。及時了解員工工作需求，定期組織員工分批次地參與專項培訓(xùn)活動，不斷提高員工專業(yè)能力，保證審計業(yè)務(wù)高質(zhì)量開展與落實。第四，健全薪酬激勵機制。建立健全并有效落實薪酬激勵機制，是事務(wù)所調(diào)動員工工作熱情的有效手段之一，有利于減少人才流失，提高事務(wù)所價值。事務(wù)所可以選擇綜合使用固定薪酬制度（每年按照固定比例或者是固定數(shù)額增加員工薪酬）與浮動薪酬制度（以承接項目的數(shù)量和收費為依據(jù)確定薪酬），在調(diào)動員工工作積極性的同時，不斷提高項目質(zhì)量。

（五）提高內(nèi)部控制信息溝通質(zhì)量

在信息化背景下，為了提升內(nèi)部控制水平，做好風(fēng)險防控，會計師事務(wù)所必須積極構(gòu)建信息溝通系統(tǒng)，各職能部門應(yīng)及時將有關(guān)信息上傳至系統(tǒng)，并可以隨時在系統(tǒng)中查詢和獲取信息，從而有效提高內(nèi)部工作效率。隨著市場競爭的日益激烈，會計師事務(wù)所需要建立健全客戶反饋機制，并組建專業(yè)的項目團隊，在堅持合作與信任原則的基礎(chǔ)上，全面獲取客戶信息，并完善客戶信息共享平臺?，F(xiàn)階段，隨著信息技術(shù)的快速發(fā)展以及通信技術(shù)的不斷更新，會計師事務(wù)所可以以先進的技術(shù)為依托，建立健全溝通機制，提高信息溝通成效。除此之外，會計師事務(wù)所還應(yīng)定期（周、月、季度、年）組織召開信息交流大會，完善反饋機制，引入投訴機制[5]。

（六）完善監(jiān)督評價機制

會計師事務(wù)所必須深入、全面了解自身工作需求，以此為基礎(chǔ)，有效開展監(jiān)管工作，為加強風(fēng)險防控提供支持和保障。在監(jiān)督過程中，會計師事務(wù)所應(yīng)制定完善的復(fù)核機制，以明確劃分各項目組的職責(zé)以及監(jiān)督范疇：在業(yè)務(wù)開展中，項目負(fù)責(zé)人必須積極進行過程監(jiān)督，準(zhǔn)確評估項目成員是否能夠在規(guī)定時間內(nèi)高效完成工作任務(wù)，綜合評估項目成員的工作能力、綜合素養(yǎng)以及執(zhí)行任務(wù)的時間是否足夠，及時識別業(yè)務(wù)開展中存在的重大問題，并予以解決，為項目組成員工作開展提供基礎(chǔ)支持[6]。在復(fù)核項目質(zhì)量時，針對涉及公眾利益或者是重大項目的質(zhì)量控制，事務(wù)所在選擇復(fù)核方式時可以優(yōu)先考慮個別評估，選擇經(jīng)驗豐富、專業(yè)能力較強且未涉及項目的員工進行復(fù)核，并編制項目復(fù)核報告，客觀地對項目進行評價。此外，為了提高內(nèi)控制度的合理性，事務(wù)所還應(yīng)建立報告缺陷制度，有依據(jù)地持續(xù)完善和優(yōu)化內(nèi)控制度。

四、結(jié)語

綜上所述，目前，大部分會計師事務(wù)所在風(fēng)險管理與內(nèi)部控制中都存在一系列問題，將內(nèi)部控制與風(fēng)險管理有效結(jié)合，是事務(wù)所充分挖掘和發(fā)揮二者優(yōu)勢職能的必然要求，有利于事務(wù)所不斷提高業(yè)務(wù)質(zhì)量，增強風(fēng)險防控能力，降低風(fēng)險損失，實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。所以，會計師事務(wù)所必須高度重視內(nèi)部控制與風(fēng)險管理，基于風(fēng)險管理建立健全內(nèi)部控制體系，及時發(fā)現(xiàn)有關(guān)工作開展中存在的問題與不足，深究原因，從源頭制定應(yīng)對措施，并有效落實，在提高整體工作質(zhì)量的同時，確保經(jīng)濟效益的正常獲取，逐步實現(xiàn)長效運行目標(biāo)。