彭慧

【摘 ?要】針對(duì)我國(guó)重污染的煤炭業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)量不盡如人意的現(xiàn)象，論文選取了22家煤炭業(yè)上市公司作為樣本企業(yè)，對(duì)2017-2021年企業(yè)年報(bào)、社會(huì)責(zé)任報(bào)告中的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露情況展開(kāi)探究，剖析我國(guó)煤炭業(yè)上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露在形式、內(nèi)容等方面存在的問(wèn)題，并針對(duì)這些問(wèn)題，從國(guó)家法律、企業(yè)、第三方審計(jì)3個(gè)層面，對(duì)如何解決我國(guó)煤炭業(yè)上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露問(wèn)題提出參考性對(duì)策。

【關(guān)鍵詞】環(huán)境會(huì)計(jì)；環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露；煤炭業(yè)上市公司

【中圖分類(lèi)號(hào)】X196；F275 ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? 【文獻(xiàn)標(biāo)志碼】A ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? 【文章編號(hào)】1673-1069（2023）01-0168-03

1 引言

隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的高速發(fā)展，環(huán)境問(wèn)題日益上升到一個(gè)新高度，社會(huì)越來(lái)越重視經(jīng)濟(jì)發(fā)展與環(huán)境保護(hù)之間的“表面性矛盾”，黨的二十大明確指出，必須牢固樹(shù)立并踐行“綠水青山就是金山銀山”理念，加速推進(jìn)綠色低碳發(fā)展；精準(zhǔn)履行環(huán)境的防污治污；深入推進(jìn)能源革命，加強(qiáng)煤炭清潔高效利用。環(huán)境保護(hù)已經(jīng)成為經(jīng)濟(jì)發(fā)展的必要條件。煤炭業(yè)作為行業(yè)地位較高的典型資源型行業(yè)，同時(shí)也是重污染行業(yè)之一，其發(fā)展造成了顯著的環(huán)境問(wèn)題。企業(yè)要想走好可持續(xù)發(fā)展之路，必須做好環(huán)境的修復(fù)與保護(hù)，落實(shí)環(huán)保工作，高質(zhì)量的企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露尤為重要。由此，本文以“理論綜述—內(nèi)容分析—問(wèn)題剖析”為行文邏輯，對(duì)22家煤炭業(yè)上市公司2017-2021年的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露情況展開(kāi)探究。

2 研究理論綜述

首先，在環(huán)境會(huì)計(jì)理論方面，國(guó)外研究起步較早，20世紀(jì)70年代初，正式出版了《Pollution Control Transform Research of Social Costs》一書(shū)，隨后《Pollution of the Accounting Problems》也成功出版，標(biāo)志著國(guó)外環(huán)境會(huì)計(jì)相關(guān)理論研究的興起。我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)研究相對(duì)較晚，1992年，葛家澍和李若山發(fā)表了《九十年代西方會(huì)計(jì)理論的一個(gè)新思潮——綠色會(huì)計(jì)理論》，標(biāo)志著西方環(huán)境會(huì)計(jì)理論正式引入中國(guó)。

其次，在環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露方面，聯(lián)合國(guó)相關(guān)機(jī)構(gòu)、美國(guó)、日本相繼對(duì)此展開(kāi)研究，1999年，《Environmental Accounting and Report Position Announcement》正式通過(guò)，形成了較為統(tǒng)一的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露制度體系。我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)處于初創(chuàng)階段，大多數(shù)企業(yè)強(qiáng)制性要求對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露（袁廣達(dá)，2004），但披露情況不容樂(lè)觀(guān)，尤其是在企業(yè)內(nèi)外部監(jiān)管制度不完善及懲罰力度不夠時(shí)，違規(guī)披露付出的成本遠(yuǎn)不及違規(guī)披露得到的利益，這在一定程度上增加了企業(yè)機(jī)會(huì)主義行為的發(fā)生概率（楊世忠、劉賽頂，2013）。隨著社會(huì)對(duì)環(huán)保的高度重視和環(huán)境政策的出臺(tái)，更多的企業(yè)選擇對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息自愿性披露，環(huán)境會(huì)計(jì)信息的高質(zhì)量披露，不僅能提升自身經(jīng)濟(jì)績(jī)效、增強(qiáng)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力（曾艷，2018），而且能增加政府的環(huán)保補(bǔ)助、享受稅收優(yōu)惠政策，“利好”標(biāo)簽也有助于吸引更多的投資，外部資金的融入能有效降低企業(yè)的運(yùn)營(yíng)成本，促進(jìn)企業(yè)價(jià)值的進(jìn)一步提升（張兆俠，2018）。但同時(shí)發(fā)現(xiàn)，企業(yè)對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露多為有利信息，數(shù)據(jù)的真實(shí)性還有待商榷（付飛翔，2018）。由此，學(xué)者探究了如何解決我國(guó)上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露不規(guī)范的問(wèn)題，例如，利用貨幣薪酬緩解委托代理問(wèn)題，以此提高管理層的風(fēng)險(xiǎn)承擔(dān)能力，進(jìn)而提高環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)量（徐秀燕，2019）。

最后，在環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露實(shí)務(wù)研究方面，我國(guó)學(xué)者的研究主要集中在污染行業(yè)，如化工醫(yī)藥業(yè)、畜牧業(yè)、煤炭業(yè)等，發(fā)現(xiàn)其環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露主要以文字加以簡(jiǎn)單財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行列示說(shuō)明，非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的指標(biāo)信息披露更是一筆帶過(guò)，缺少對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息指標(biāo)的具體披露。具體來(lái)說(shuō)，化工醫(yī)藥業(yè)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的獨(dú)立性有所欠缺，并且對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的主動(dòng)性并不高，披露的指標(biāo)內(nèi)容較少，主要集中在管理費(fèi)用、政府補(bǔ)助等科目，并且信息定量性不強(qiáng)，容易對(duì)信息使用者的判斷和決策造成負(fù)面影響（周海娟，2017）。在畜牧業(yè)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露中，也存在上述問(wèn)題，但還涉及了披露時(shí)間不及時(shí)和由于缺乏相應(yīng)的審計(jì)工作，導(dǎo)致信息可靠性較差等問(wèn)題（曾雄旺等，2021）。煤炭業(yè)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露問(wèn)題可進(jìn)行內(nèi)外因的分類(lèi)，內(nèi)部原因依舊是主動(dòng)性較差、思想有偏差，外部原因則是國(guó)家法律法規(guī)體系的不健全（王樹(shù)鋒等，2018）。

3 煤炭業(yè)上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露情況

按中國(guó)證監(jiān)會(huì)對(duì)我國(guó)煤炭業(yè)上市公司的分類(lèi)，此部分選取了煤炭開(kāi)采和洗選業(yè)這一細(xì)分行業(yè)，截至2021年全國(guó)共有24家相關(guān)行業(yè)企業(yè)。其中，大有能源最初的主營(yíng)業(yè)務(wù)為電子計(jì)算機(jī)軟件產(chǎn)品的開(kāi)發(fā)等，淮北礦業(yè)最初屬于高新技術(shù)行業(yè)，主營(yíng)民爆器材，故作剔除，因此，自上市以來(lái)以煤炭生產(chǎn)為主營(yíng)業(yè)務(wù)的企業(yè)只有22家。本文選擇這22家企業(yè)作為樣本公司，依照2017-2021年的年報(bào)和社會(huì)責(zé)任報(bào)告，共169份所提供的數(shù)據(jù)（數(shù)據(jù)來(lái)源為兩大交易所、公司官網(wǎng)、Wind數(shù)據(jù)庫(kù)等），對(duì)我國(guó)煤炭業(yè)上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露情況作出分析。

根據(jù)表1，首先我國(guó)22家煤炭業(yè)上市公司的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露形式不同。披露形式不同表現(xiàn)在大多數(shù)企業(yè)選擇年度報(bào)告和社會(huì)責(zé)任報(bào)告披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息，而一些企業(yè)只選擇年度報(bào)告作為環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的載體。內(nèi)容較少主要從對(duì)年報(bào)的分析得出，上市公司年報(bào)中所披露的環(huán)境會(huì)計(jì)信息僅體現(xiàn)為“表面性”的描述，多以文字性說(shuō)明為主，即使有財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，其數(shù)據(jù)也是簡(jiǎn)單附著，缺少對(duì)財(cái)務(wù)和非財(cái)務(wù)信息具體詳細(xì)的披露。其次披露形式名不副實(shí)，從對(duì)年報(bào)和社會(huì)責(zé)任報(bào)告的查找時(shí)發(fā)現(xiàn)，一些選擇使用社會(huì)責(zé)任報(bào)告來(lái)披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息的企業(yè)，如上海能源、蘭花科創(chuàng)等，其披露內(nèi)容沒(méi)有相關(guān)的文字或數(shù)據(jù)表述，此外，中煤能源在2017-2020年發(fā)布了社會(huì)責(zé)任報(bào)告，但2021年未公布，這說(shuō)明大多數(shù)企業(yè)對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露并沒(méi)有給予充分重視，“表面功夫”較為明顯。

根據(jù)表2，從財(cái)務(wù)和非財(cái)務(wù)兩個(gè)角度對(duì)22家煤炭業(yè)上市公司在2017-2021年的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露內(nèi)容分析得出，首先財(cái)務(wù)類(lèi)主要在年報(bào)中體現(xiàn)，近5年，政府補(bǔ)助披露占比均大于50%，相關(guān)稅費(fèi)“應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交環(huán)境保護(hù)稅”披露也有較大占比，2021年占比高達(dá)95.45%。環(huán)保項(xiàng)目投入的披露占比整體呈上漲趨勢(shì)，2021年占比達(dá)90.91%，僅有安源煤業(yè)和遼寧能源兩家企業(yè)未對(duì)此進(jìn)行披露。排污費(fèi)和綠化費(fèi)主要在附注中的管理費(fèi)用科目中披露，在所列年份中，披露占比均為50%左右，但作為環(huán)保投入的一部分，披露占比卻遠(yuǎn)小于環(huán)保投入項(xiàng)目的披露占比，說(shuō)明企業(yè)對(duì)排污、綠化費(fèi)的披露并不充分。其次對(duì)于非財(cái)務(wù)類(lèi)披露內(nèi)容來(lái)說(shuō)，非財(cái)務(wù)類(lèi)信息主要在社會(huì)責(zé)任報(bào)告中披露，在已公布的企業(yè)社會(huì)責(zé)任報(bào)告中，明顯看出非財(cái)務(wù)類(lèi)指標(biāo)的信息披露占比較小，尤其是環(huán)保管理體系披露占比情況，盡管在2020年和2021年，披露占比有所提高，但也體現(xiàn)了目前我國(guó)企業(yè)的環(huán)境信息披露存在較大問(wèn)題。2021年，“三廢”治理的披露占比明顯提升，達(dá)36.36%，環(huán)境績(jī)效披露占比近3年也有所提高，說(shuō)明企業(yè)在發(fā)展的同時(shí)也在踐行著“綠水青山就是金山銀山”理念，緊跟國(guó)家“雙碳”發(fā)展戰(zhàn)略，但整體來(lái)看，非財(cái)務(wù)信息的披露并不充分。

根據(jù)表3，通過(guò)對(duì)2017-2020年和2021年環(huán)保項(xiàng)目投入此項(xiàng)信息指標(biāo)在年報(bào)中的披露情況分析發(fā)現(xiàn)，隨著國(guó)家政策的健全及對(duì)環(huán)境要求的提高，2021年，我國(guó)煤炭業(yè)企業(yè)均在年報(bào)中均增加了環(huán)境與社會(huì)責(zé)任這一細(xì)分，用作環(huán)保項(xiàng)目投入的信息披露，但披露的主要內(nèi)容仍是防污設(shè)施的建設(shè)以及運(yùn)行情況等環(huán)境信息，與之前在重要事項(xiàng)中的披露內(nèi)容相比并沒(méi)有作出改動(dòng)，對(duì)具體的投入費(fèi)用仍未作出詳細(xì)說(shuō)明，環(huán)保投入包括的排污費(fèi)、綠化費(fèi)也只在管理費(fèi)用中作出簡(jiǎn)單的披露說(shuō)明。

4 煤炭業(yè)上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露存在的問(wèn)題

4.1 國(guó)家披露體系不健全，企業(yè)重視程度不高

從目前對(duì)我國(guó)上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露情況的探究分析來(lái)看，披露工作尚有較大問(wèn)題，究其根因，我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露制度體系尚不完善。財(cái)政部門(mén)制定的環(huán)境會(huì)計(jì)信息制度，也僅僅是針對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表，主要是對(duì)報(bào)表中體現(xiàn)的環(huán)境會(huì)計(jì)作出要求，導(dǎo)致公司對(duì)環(huán)境信息進(jìn)行披露的隨意性較強(qiáng)。在監(jiān)督方面，我國(guó)的監(jiān)管主體一般由政府機(jī)構(gòu)、行業(yè)組織和社會(huì)公眾組成（沈洪濤、蘇亮德，2012），然而只有審計(jì)機(jī)構(gòu)實(shí)際履行對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息的監(jiān)督職能，且只對(duì)環(huán)境資產(chǎn)、負(fù)債、成本費(fèi)用等信息實(shí)施監(jiān)督，信息獲取存在有限性，這導(dǎo)致企業(yè)做出對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的“表面活”。因此，國(guó)家有必要對(duì)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露提出更具體化的要求，規(guī)范環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露工作。

4.2 披露形式不一，信息缺乏可比性

我國(guó)煤炭業(yè)上市公司的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露形式不一，一些公司利用年度報(bào)告和社會(huì)責(zé)任報(bào)告同時(shí)披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息，如陜西煤業(yè)、中煤能源等。有些公司只利用年報(bào)披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息，如兗礦能源、盤(pán)江股份等。此外，山西焦煤、鄭州煤電等將環(huán)保項(xiàng)目投入在年報(bào)的重要事項(xiàng)中披露；蘭花科創(chuàng)、恒源煤電等企業(yè)在年報(bào)、社會(huì)責(zé)任報(bào)告中均有環(huán)保項(xiàng)目投入的披露。環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的形式不一導(dǎo)致信息缺乏可比性，不僅降低了環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的質(zhì)量水平，不利于企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益的提高，而且影響信息使用者對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息的掌握，降低投資者的信心，導(dǎo)致投資者數(shù)量減少。

4.3 披露內(nèi)容不盡豐富，信息不具充分性

我國(guó)煤炭業(yè)上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露內(nèi)容不盡豐富，通常是簡(jiǎn)單數(shù)據(jù)加持的文字型描述，缺乏豐富的圖表、圖形等可視化內(nèi)容，尤其是一些非財(cái)務(wù)信息，更鮮有數(shù)據(jù)，體現(xiàn)了上市公司的主觀(guān)意向性，容易扭曲企業(yè)事實(shí)的客觀(guān)存在。同時(shí)，煤炭業(yè)上市公司披露處罰等環(huán)境信息內(nèi)容也僅是“淺嘗輒止”，如冀中能源2021年在環(huán)境和社會(huì)責(zé)任中報(bào)告了多家因環(huán)保而受到行政處罰的子公司，但將環(huán)保罰款711.70萬(wàn)元?dú)w為一般性質(zhì)罰款，且無(wú)環(huán)境事件。此外，在對(duì)環(huán)保投入披露時(shí)，也僅在管理費(fèi)用中體現(xiàn)了排污費(fèi)、綠化費(fèi)等，披露不具充分性。為了緩解企業(yè)代理沖突，更多信息的披露必不可少?？梢?jiàn)，環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的不充分性在一定程度上反而會(huì)加劇代理沖突，加大信息不對(duì)稱(chēng)風(fēng)險(xiǎn)，無(wú)益于企業(yè)價(jià)值的提升。

5 煤炭業(yè)上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露問(wèn)題的對(duì)策建議

5.1 健全國(guó)家環(huán)境法律法規(guī)體系

健全環(huán)境法律體系，增強(qiáng)我國(guó)煤炭業(yè)上市企業(yè)環(huán)境信息披露的合規(guī)性，是促進(jìn)社會(huì)經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展的必由之路。首先，立法機(jī)關(guān)應(yīng)根據(jù)行業(yè)特點(diǎn)制定符合我國(guó)煤炭業(yè)上市公司實(shí)際的專(zhuān)門(mén)條例，例如，財(cái)政部門(mén)在制定環(huán)境會(huì)計(jì)信息制度時(shí)，將制度與財(cái)務(wù)報(bào)表披露信息建立關(guān)聯(lián)性。其次，我國(guó)上市公司所遵循的環(huán)境信息披露規(guī)范已不能與迅速發(fā)展的經(jīng)濟(jì)相適應(yīng)，因此，應(yīng)對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露體系作出規(guī)范：形成統(tǒng)一的企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露形式，增強(qiáng)信息的可比性；增加財(cái)務(wù)報(bào)表中環(huán)境會(huì)計(jì)信息科目，提高信息披露的透明度和充分性；豐富環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露內(nèi)容，并將披露情況以圖表、圖形等可視化方式清晰直觀(guān)地體現(xiàn)出來(lái)，不僅有利于增強(qiáng)外部投資者的信心，也有利于企業(yè)及時(shí)發(fā)現(xiàn)問(wèn)題、解決問(wèn)題。

5.2 上市公司提高對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的重視程度

作為重污染行業(yè)的煤炭公司，應(yīng)提高環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露意識(shí)，認(rèn)真踐行“綠水青山就是金山銀山”理念。首先，企業(yè)應(yīng)真實(shí)詳細(xì)披露環(huán)境支出、環(huán)境成本、環(huán)境收益、環(huán)保投入、環(huán)境績(jī)效等信息。其次，企業(yè)應(yīng)完善自身的環(huán)保管理體系，按照環(huán)保部、財(cái)政部等有關(guān)部門(mén)對(duì)于自身環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的規(guī)定，認(rèn)真執(zhí)行披露工作，在環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露前，做好對(duì)環(huán)境信息的審核，保障披露中的合規(guī)和充分、披露后的監(jiān)督和更正。在國(guó)家法律保障下，充分利用企業(yè)自身的環(huán)保管理體系，開(kāi)展環(huán)保工作，發(fā)展低碳經(jīng)濟(jì)，建設(shè)綠色生態(tài)。最后，將披露工作具體安排到各部門(mén)、各人員，以“責(zé)任到人”增強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，加強(qiáng)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的有效執(zhí)行。

5.3 完善監(jiān)督體系，加大第三方審計(jì)力度

為提高我國(guó)煤炭業(yè)上市公司環(huán)境會(huì)計(jì)信息的披露質(zhì)量，必須完善監(jiān)督體系，加大第三方審計(jì)力度。一是健全環(huán)境審計(jì)法律準(zhǔn)則，對(duì)環(huán)境審計(jì)工作提供制度保障，對(duì)企業(yè)披露工作做出嚴(yán)格監(jiān)督。二是審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)提前羅列審計(jì)過(guò)程中可能遇到的問(wèn)題并制定解決方案，確保審計(jì)過(guò)程的連續(xù)性，避免企業(yè)由于審計(jì)工作的擱置而有時(shí)間“美化”自身的環(huán)境會(huì)計(jì)信息的披露情況。三是擴(kuò)大審計(jì)工作的范圍，對(duì)企業(yè)年報(bào)、社會(huì)責(zé)任報(bào)告等披露的環(huán)境會(huì)計(jì)信息進(jìn)行審計(jì)，并派遣獨(dú)立于環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露工作的人員，對(duì)第三方的審計(jì)工作進(jìn)行監(jiān)督，加大審計(jì)機(jī)構(gòu)的執(zhí)行力度，確保審計(jì)結(jié)果的有效性。

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