柳莉

［摘 要］PPP（Point to Point Protocol）即點(diǎn)對(duì)點(diǎn)協(xié)議，已被廣泛用于開(kāi)發(fā)或經(jīng)營(yíng)社會(huì)基礎(chǔ)設(shè)施中的公共服務(wù)。隨著我國(guó)工程項(xiàng)目建設(shè)的迅速發(fā)展，PPP作為一種企業(yè)合作融資模式，具有良好的前景，在社會(huì)基礎(chǔ)設(shè)施開(kāi)發(fā)以及經(jīng)營(yíng)過(guò)程中得到了廣泛應(yīng)用。然而，我國(guó)PPP項(xiàng)目目前仍處于初級(jí)階段，需要相關(guān)部門(mén)不斷實(shí)踐探索，從實(shí)踐中總結(jié)經(jīng)驗(yàn)，分析PPP投資項(xiàng)目全過(guò)程稅務(wù)籌劃思路，從而減輕稅收負(fù)擔(dān)，降低資金風(fēng)險(xiǎn)，進(jìn)一步促進(jìn)企業(yè)的發(fā)展。本研究基于PPP投資項(xiàng)目全過(guò)程稅務(wù)籌劃的原則、意義和要點(diǎn)，提出PPP投資項(xiàng)目全過(guò)程稅務(wù)籌劃的有效策略。

［關(guān)鍵詞］PPP投資項(xiàng)目；稅務(wù)籌劃；稅制設(shè)計(jì)；稅收負(fù)擔(dān)

［中圖分類(lèi)號(hào)］F81文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A

隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展速度加快，PPP投資項(xiàng)目數(shù)量也逐漸增加，而且呈現(xiàn)出規(guī)?；l(fā)展的態(tài)勢(shì)。稅收法規(guī)逐步完善，實(shí)施稅務(wù)籌劃要按照有關(guān)法律規(guī)范執(zhí)行，保證各項(xiàng)操作符合要求［1］。因而，隨著我國(guó)各項(xiàng)基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)的進(jìn)程加快，PPP項(xiàng)目模式在基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)中的應(yīng)用已經(jīng)成為一種趨勢(shì)，但是缺少相關(guān)法規(guī)以及沒(méi)有明確的管理規(guī)定，導(dǎo)致項(xiàng)目運(yùn)行過(guò)程中稅務(wù)籌劃難度加大。為了有效解決這方面的問(wèn)題，本文對(duì)此深入研究，旨在降低PPP項(xiàng)目的運(yùn)作模式的稅務(wù)負(fù)擔(dān)。

1 相關(guān)理論概述

1.1 PPP項(xiàng)目概述

PPP項(xiàng)目是政府和社會(huì)資本合作模式，也稱(chēng)PPP模式。PPP模式旨在向社會(huì)資本開(kāi)放基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)和公共服務(wù)項(xiàng)目，其主旨為在政府的參與下引導(dǎo)社會(huì)資本實(shí)施科學(xué)的城市建設(shè)，從而起到提升城市建設(shè)發(fā)展進(jìn)程的作用，也就是政府通過(guò)特許經(jīng)營(yíng)權(quán)、合理定價(jià)、財(cái)政補(bǔ)貼等事先公開(kāi)的收益約定規(guī)則，引入社會(huì)資本參與城市基礎(chǔ)設(shè)施等公益性事業(yè)投資和運(yùn)營(yíng)，以利益共享和風(fēng)險(xiǎn)共擔(dān)為特征，發(fā)揮雙方優(yōu)勢(shì)，提高公共產(chǎn)品或服務(wù)的質(zhì)量和供給效率。在PPP項(xiàng)目實(shí)施過(guò)程中可以更加有效地加強(qiáng)人員的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防控意識(shí)、合理優(yōu)化人員配置，保障項(xiàng)目的施工進(jìn)度以及施工質(zhì)量不會(huì)受到其他因素的影響，使項(xiàng)目建設(shè)更加科學(xué)、合理。

1.2 納稅籌劃概述

納稅籌劃是企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中以稅收方面法律法規(guī)為依據(jù)，對(duì)企業(yè)中的業(yè)務(wù)進(jìn)行統(tǒng)籌規(guī)劃處理，以實(shí)現(xiàn)降低企業(yè)繳納稅務(wù)的一種行為方式，納稅籌劃對(duì)提高企業(yè)經(jīng)營(yíng)效率起到重要作用。采用稅收籌劃的方式，能夠促進(jìn)現(xiàn)代企業(yè)經(jīng)營(yíng)發(fā)展。通過(guò)稅收籌劃的引入和應(yīng)用，可以為企業(yè)的合理避稅以及長(zhǎng)久發(fā)展提供幫助。PPP投資項(xiàng)目注意納稅籌劃的應(yīng)用，有利于保障項(xiàng)目正常運(yùn)營(yíng)，規(guī)避控制稅收中潛在的風(fēng)險(xiǎn)。

2 PPP投資項(xiàng)目全過(guò)程稅務(wù)籌劃的原則

PPP投資項(xiàng)目全過(guò)程稅務(wù)籌劃過(guò)程中，需要遵循事先籌劃原則、籌劃合法原則、成本效益原則和精細(xì)化原則，具體如下。

2.1 事先籌劃原則

PPP投資項(xiàng)目要獲得更高的收益價(jià)值，就需要做好籌劃工作，確保獲得的收益價(jià)值得到提高。稅收籌劃的主要作用是做好風(fēng)險(xiǎn)預(yù)測(cè)工作，規(guī)避稅收項(xiàng)目風(fēng)險(xiǎn)。預(yù)測(cè)內(nèi)容是稅務(wù)籌劃的重要參考項(xiàng)，基于有關(guān)稅收法律實(shí)施籌劃，合理控制繳納稅額，以降低企業(yè)運(yùn)營(yíng)成本、提高經(jīng)濟(jì)效益。

2.2 籌劃合法原則

在PPP投資項(xiàng)目實(shí)施過(guò)程中，各項(xiàng)操作都要嚴(yán)格遵守相關(guān)規(guī)定，企業(yè)開(kāi)展活動(dòng)不能超出指定的范圍。在PPP投資項(xiàng)目運(yùn)行中實(shí)施稅務(wù)籌劃，包括稅收項(xiàng)目以及稅收行為，都要符合有關(guān)法律法規(guī)。為了在短時(shí)間內(nèi)獲得更高的利潤(rùn)，需要對(duì)企業(yè)戰(zhàn)略合理規(guī)劃，優(yōu)化戰(zhàn)略目標(biāo)，使其合法化。

2.3 成本效益原則

PPP投資項(xiàng)目所要實(shí)現(xiàn)的重要目標(biāo)就是實(shí)現(xiàn)利益最大化。需要明確的是，開(kāi)展PPP投資項(xiàng)目，僅僅依賴(lài)稅務(wù)籌劃很難增加經(jīng)濟(jì)效益，這就需要從實(shí)際情況出發(fā)，把握切入點(diǎn)，從綜合的角度予以有效控制，以獲得成本效益，促使項(xiàng)目運(yùn)營(yíng)實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)利益最大化。因此，在PPP項(xiàng)目的稅收管理和籌劃中，必須要集中分析成本和效益。財(cái)務(wù)人員要遵循成本效益原則，深入考慮稅收籌劃的影響因素，如項(xiàng)目成本和建設(shè)收益等，綜合計(jì)算和處理不同稅收項(xiàng)目，制訂可行的稅收籌劃方案。

2.4 精細(xì)化原則

PPP投資項(xiàng)目采用的稅務(wù)籌劃方式多種多樣。當(dāng)項(xiàng)目進(jìn)入實(shí)施環(huán)節(jié)，要針對(duì)每個(gè)環(huán)節(jié)的具體情況制訂稅務(wù)籌劃方案，通過(guò)強(qiáng)化各環(huán)節(jié)納稅籌劃的聯(lián)系，對(duì)企業(yè)整體稅收進(jìn)行有效控制。

3 PPP投資項(xiàng)目全過(guò)程稅務(wù)籌劃的意義

PPP投資項(xiàng)目全過(guò)程稅務(wù)籌劃具有重要的意義，下面分別從企業(yè)角度、政府角度以及PPP投資項(xiàng)目角度展開(kāi)論述。

3.1 企業(yè)角度

第一，稅務(wù)籌劃可以幫助企業(yè)降低稅負(fù)。在PPP項(xiàng)目中，企業(yè)需要納稅，這是其應(yīng)盡的義務(wù)，但有時(shí)稅額非常高，導(dǎo)致企業(yè)經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)過(guò)重。而制訂合理的稅務(wù)規(guī)劃及優(yōu)化稅務(wù)結(jié)構(gòu)，可以減輕企業(yè)稅負(fù)，讓企業(yè)有更多的資金用于運(yùn)營(yíng)，提高盈利能力［2］。

第二，稅務(wù)籌劃可以提高項(xiàng)目的投資回報(bào)率。在PPP項(xiàng)目中，稅務(wù)籌劃可以通過(guò)優(yōu)化投資結(jié)構(gòu)、降低投資成本等方式，提高項(xiàng)目的投資回報(bào)率，增加項(xiàng)目的利潤(rùn)空間。

第三，稅務(wù)籌劃可以降低企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)。在PPP項(xiàng)目中，稅務(wù)籌劃可以通過(guò)合理的稅務(wù)規(guī)劃和風(fēng)險(xiǎn)管理，降低企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)，保障企業(yè)的穩(wěn)定發(fā)展。

此外，PPP項(xiàng)目中納稅籌劃管理能夠更好地保障項(xiàng)目的建設(shè)質(zhì)量，能夠?yàn)槠髽I(yè)帶來(lái)最大的收益。可見(jiàn)，采用PPP模式可以更好地為項(xiàng)目的建設(shè)提供稅務(wù)籌劃思路以及更加專(zhuān)業(yè)的質(zhì)量保障。

3.2 政府角度

從政府發(fā)展視角分析，PPP投資項(xiàng)目相關(guān)產(chǎn)品一般以各種公共設(shè)施為主，會(huì)影響政府實(shí)際發(fā)展情況，為此地方政府在參與各種PPP投資項(xiàng)目時(shí)，不可避免地會(huì)產(chǎn)生一定的支出。而企業(yè)增值稅和所得稅不但是地方政府收入的來(lái)源，也是中央政府的重要稅種，因此地方政府需要提高重視，加強(qiáng)稅務(wù)籌劃管理［3］。

3.3 PPP投資項(xiàng)目角度

PPP項(xiàng)目稅務(wù)籌劃就是在實(shí)施PPP項(xiàng)目過(guò)程中，采用合理的稅務(wù)籌劃方式控制稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，稅務(wù)籌劃是PPP項(xiàng)目的重要組成部分，直接關(guān)聯(lián)各方的收益與風(fēng)險(xiǎn)。因此，稅務(wù)籌劃是一項(xiàng)非常重要的工作，能夠保證項(xiàng)目合法運(yùn)行的前提下將稅務(wù)負(fù)擔(dān)減輕，增加項(xiàng)目投資回報(bào)率［4］，推進(jìn)項(xiàng)目持續(xù)運(yùn)行。企業(yè)做好稅務(wù)籌劃，不僅能在低風(fēng)險(xiǎn)環(huán)境中做到收益最大化，還能夠得到合作方政府的認(rèn)可并得到費(fèi)用有效抵償，使PPP項(xiàng)目成為互惠互利的長(zhǎng)期應(yīng)用模式。

4 PPP投資項(xiàng)目全過(guò)程稅務(wù)籌劃的策略

4.1 項(xiàng)目籌備階段

4.1.1 了解PPP項(xiàng)目的稅收政策

在PPP項(xiàng)目啟動(dòng)階段，首先要了解相關(guān)稅收政策，包括稅收優(yōu)惠政策、稅收補(bǔ)貼政策、減稅政策。這些政策的出臺(tái)旨在鼓勵(lì)企業(yè)參與PPP項(xiàng)目，并提高PPP項(xiàng)目的比率［5］。

在進(jìn)行成本預(yù)算的過(guò)程中，項(xiàng)目利益相關(guān)者承擔(dān)這項(xiàng)工作。在PPP投資項(xiàng)目的前期籌劃階段，需要考慮稅收籌劃問(wèn)題。一方面，要對(duì)項(xiàng)目的定位進(jìn)行合理規(guī)劃，從而避免繳納額外的稅費(fèi)。另一方面，要根據(jù)當(dāng)?shù)氐亩愂照邔?duì)項(xiàng)目是否適合開(kāi)展作出決定，并判斷項(xiàng)目與當(dāng)?shù)卣呤欠穹稀?/p>

4.1.2 制定合理的稅務(wù)策略

在PPP項(xiàng)目的籌備階段，企業(yè)需要制定合理的稅收策略，以最大限度地降低稅收成本，如通過(guò)合理的稅收結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì)、資本構(gòu)成和優(yōu)化稅收流程，實(shí)現(xiàn)稅收成本的最小化。重點(diǎn)關(guān)注影響稅負(fù)的三個(gè)因素：時(shí)間成本、稅負(fù)轉(zhuǎn)移和通貨膨脹。一方面，根據(jù)稅負(fù)的實(shí)際現(xiàn)值對(duì)政策及時(shí)調(diào)整，合理規(guī)劃稅收，制訂切合實(shí)際的實(shí)施方案，為減少稅負(fù)提供依據(jù)；另一方面，企業(yè)納稅人要對(duì)進(jìn)口原材料購(gòu)銷(xiāo)合同內(nèi)容進(jìn)行完善，明確應(yīng)收賬款責(zé)任方，積極爭(zhēng)取享受政府出臺(tái)的稅收優(yōu)惠政策，以得到財(cái)政補(bǔ)貼，減少稅額，由此降低成本，減輕稅負(fù)［6］。

4.2 項(xiàng)目采購(gòu)階段

選擇的經(jīng)營(yíng)主體企業(yè)要充分考慮到自身特點(diǎn)，明確與PPP模式的共同需求，合理設(shè)置和經(jīng)營(yíng)分支機(jī)構(gòu)，以實(shí)現(xiàn)稅收成本優(yōu)化。具體而言，可以采用三種方式：首先，稅負(fù)平移，就是通過(guò)采購(gòu)環(huán)節(jié)中的稅收籌劃來(lái)減輕企業(yè)財(cái)務(wù)負(fù)擔(dān)，并提高企業(yè)的稅負(fù)平衡水平，稅負(fù)平移可以有效降低采購(gòu)成本，從而實(shí)現(xiàn)減稅的目的；其次，實(shí)施進(jìn)項(xiàng)稅額優(yōu)化，就是企業(yè)采購(gòu)活動(dòng)中享有一定的進(jìn)項(xiàng)稅額優(yōu)惠，通過(guò)合理規(guī)劃采購(gòu)環(huán)節(jié)，利用進(jìn)項(xiàng)稅額優(yōu)惠，降低企業(yè)的稅費(fèi)負(fù)擔(dān)；最后，稅前扣減，就是企業(yè)進(jìn)行采購(gòu)活動(dòng)中，發(fā)生費(fèi)用和成本時(shí)預(yù)先扣減相關(guān)稅費(fèi)，減少企業(yè)后續(xù)的納稅金額［7］。

4.3 項(xiàng)目執(zhí)行階段

第一，社會(huì)投資者及政府平臺(tái)企業(yè)作為投資者，共同組成PPP項(xiàng)目，社會(huì)投資者要保證股權(quán)比例最佳，充分考慮稅收因素。在PPP項(xiàng)目運(yùn)營(yíng)的過(guò)程中，要明確自身所具備的特點(diǎn)，投入適當(dāng)?shù)馁Y金，還要明確稅收方向，將適合項(xiàng)目企業(yè)運(yùn)營(yíng)的模式構(gòu)建起來(lái)，同時(shí)還要對(duì)稅收中所涉及的成本進(jìn)行優(yōu)化。其中，對(duì)于各種類(lèi)型的費(fèi)用要明確區(qū)分，防止出現(xiàn)增值稅過(guò)多造成稅負(fù)過(guò)重的問(wèn)題。

第二，目前企業(yè)的融資方式有很多種，可以根據(jù)自身需要進(jìn)行合理選擇。融資過(guò)程中，需要考慮企業(yè)的所得稅以及資金周轉(zhuǎn)所得稅。通過(guò)對(duì)此深入研究，從降低成本的角度出發(fā)選擇稅務(wù)籌劃融資管理模式。企業(yè)可采用籌集資金的方式獲得大量社會(huì)資本，投入項(xiàng)目，使得企業(yè)的運(yùn)營(yíng)有充足的資金。選擇合理的稅務(wù)籌劃融資管理模式，可以有效降低融資成本。在這方面，企業(yè)必須對(duì)籌資方法進(jìn)行深入研究，以選擇合適的管理方法，從而優(yōu)化稅務(wù)籌劃思路［8］。

第三，在PPP項(xiàng)目的建設(shè)過(guò)程中，通常不會(huì)出現(xiàn)產(chǎn)出稅，一般以增值稅為主。因此，項(xiàng)目總承包商為有效避稅，在PPP項(xiàng)目建設(shè)過(guò)程中，要基于合同內(nèi)容規(guī)定的發(fā)票所屬類(lèi)型、付款方式和原始信息計(jì)算成本支出。

第四，在PPP項(xiàng)目進(jìn)入運(yùn)營(yíng)期后，可以通過(guò)多種途徑獲得收入來(lái)源。企業(yè)要考慮自身所采用的經(jīng)營(yíng)模式及收入類(lèi)型，將較為適用的增值稅稅率計(jì)算出來(lái)。對(duì)此，企業(yè)與社會(huì)投資者在建立合同關(guān)系之后，要對(duì)轉(zhuǎn)讓定價(jià)問(wèn)題予以關(guān)注，對(duì)于政府補(bǔ)貼政策合理利用，對(duì)于資金缺口有效填補(bǔ)，將納稅額度控制到最低。一方面，進(jìn)行合規(guī)管理。在PPP項(xiàng)目運(yùn)營(yíng)階段，企業(yè)需要繼續(xù)加強(qiáng)合規(guī)管理，確保項(xiàng)目的稅收合規(guī)。要遵守稅法、會(huì)計(jì)法和相關(guān)稅收法規(guī)，及時(shí)申報(bào)納稅。另一方面，進(jìn)行稅收優(yōu)化。在PPP項(xiàng)目的運(yùn)營(yíng)階段，企業(yè)需要通過(guò)稅收優(yōu)化來(lái)最大限度地降低稅收成本。通過(guò)合理的稅收結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì)、合理的資本構(gòu)成和優(yōu)化稅收流程，實(shí)現(xiàn)稅收成本的最小化。

4.4 項(xiàng)目退出階段

第一，項(xiàng)目特許經(jīng)營(yíng)權(quán)到期后，企業(yè)要將已經(jīng)簽訂的PPP項(xiàng)目合同內(nèi)容作為依據(jù)，所采用的約定方式為無(wú)償經(jīng)營(yíng)權(quán)移交，將資產(chǎn)轉(zhuǎn)交給當(dāng)?shù)卣．?dāng)這項(xiàng)工作完成之后按照約定資產(chǎn)清算的程序注銷(xiāo)增值稅。如果PPP項(xiàng)目涉及的公用事業(yè)增值稅不需要通過(guò)項(xiàng)目公司申報(bào)，則從項(xiàng)目中獲得的特許經(jīng)營(yíng)權(quán)將以項(xiàng)目企業(yè)無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)算；同時(shí)，當(dāng)未支付的管理權(quán)轉(zhuǎn)讓時(shí)，公司賬面上即便有無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值，也是“零”。企業(yè)要將已經(jīng)簽訂的PPP項(xiàng)目合同中所列條款作為依據(jù)，向當(dāng)?shù)卣Ц顿Y產(chǎn)，特許經(jīng)營(yíng)權(quán)轉(zhuǎn)讓完成后，應(yīng)按照約定的資產(chǎn)清算程序取消增值稅［9］。

第二，股權(quán)轉(zhuǎn)讓和退出。項(xiàng)目企業(yè)轉(zhuǎn)讓股權(quán)時(shí)，股東也會(huì)發(fā)生變化，涉及的股權(quán)轉(zhuǎn)讓不在增值稅征收范圍內(nèi)。當(dāng)股權(quán)轉(zhuǎn)讓為負(fù)的時(shí)候，凈資產(chǎn)也為負(fù)，此時(shí)就意味著企業(yè)出現(xiàn)財(cái)產(chǎn)損失，在企業(yè)所得稅之前要將此項(xiàng)扣除，還要通過(guò)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)的特別申報(bào)備案處理。如果投資減少甚至撤回，將取得的財(cái)產(chǎn)按比例確認(rèn)為投資回收、股息收入和投資資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入；被投資企業(yè)如果已經(jīng)虧損，就要按照規(guī)定結(jié)轉(zhuǎn)并提供必要的補(bǔ)償。同時(shí)，不能將其確認(rèn)為投資損失，投資成本也不能減少。

5 結(jié)語(yǔ)

PPP投資項(xiàng)目稅務(wù)籌劃，可以將成本控制在最低，維護(hù)項(xiàng)目穩(wěn)定發(fā)展，提高經(jīng)濟(jì)利潤(rùn)。在進(jìn)行稅務(wù)籌劃的過(guò)程中，企業(yè)要嚴(yán)格遵守有關(guān)法律法規(guī)，加強(qiáng)稅務(wù)管理，采取有效措施規(guī)避稅收風(fēng)險(xiǎn)，使得項(xiàng)目投資獲得更高的回報(bào)。隨著國(guó)家社會(huì)經(jīng)濟(jì)改革不斷深入，企業(yè)也要改變管理運(yùn)營(yíng)模式，實(shí)施全過(guò)程稅務(wù)籌劃是非常必要的。此時(shí)，除了注重企業(yè)發(fā)展，還要關(guān)注國(guó)家發(fā)展情況，審視政策形勢(shì)，了解稅務(wù)動(dòng)態(tài)，做好稅務(wù)籌劃工作，以合理避稅。

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