分稅制改革三十年：回顧與展望

賈 康 劉 薇

（1.華夏新供給經(jīng)濟學研究院，北京 100142；2.中國財政科學研究院，北京 100142）

內(nèi)容提要：在1994 年分稅制改革三十年之際，本文概述這一改革對中國經(jīng)濟社會轉(zhuǎn)軌全局而言從“行政性分權(quán)”到“經(jīng)濟性分權(quán)”的里程碑意義，以及分稅制改革必要性的基本依據(jù)，其對開創(chuàng)公共財政轉(zhuǎn)型新軌道的支撐，并考察了1994年改革的過渡色彩，后續(xù)深化改革的成效與不足，特別是對主要的突出現(xiàn)實問題——基層財政困難、地方隱性負債和“土地財政”短期行為的成因，作了重點辨析論述，強調(diào)必須堅持分稅制大方向，對癥下藥標本兼治，最終使省以下分稅制落實，進而系統(tǒng)化提出今后中國財政體制改革的基本思路與重點。

我國1994年確立的分稅制財政體制框架，至今運行已有30年時間，對當年這一舉世矚目的分稅制改革舉措所形成的制度創(chuàng)新建樹，很有必要以歷史眼光作出中肯和力求全面的梳理、總結(jié)；對相關(guān)的不同認識，也亟須深化研討，以利于中國在改革深水區(qū)攻堅克難，構(gòu)建黨的二十大所要求的“高水平社會主義市場經(jīng)濟體制”。本文在此方面試作突出重點而尋求系統(tǒng)化認知的論述。

一、1994年分稅制改革的里程碑意義

1994 年分稅制改革，結(jié)束了從中華人民共和國成立到進入改革開放新時期40 余年間財政體制搖擺不定的多變格局，初步奠定了財政“以政控財、以財行政”分配體系以合理制度安排框架服務于中國社會主義市場經(jīng)濟的運行基礎(chǔ)，對于加強中央宏觀調(diào)控，促進經(jīng)濟與社會發(fā)展，保證財政收入，調(diào)整優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)，理順政府與企業(yè)、中央與地方、公權(quán)體系與公民的分配關(guān)系，都起到了至關(guān)重要的作用，具有里程碑意義。但由于多種主客觀條件限制，1994 年分稅制改革還具有濃重的過渡色彩，雖建立了基本框架，但深化改革的任務仍相當艱巨。其后的30 年間，多項后續(xù)改革得以推進，但未完成的改革任務仍需攻堅克難。

（一）財政體制改革從“行政性分權(quán)”到“經(jīng)濟性分權(quán)”

在1992年鄧小平南方談話后，黨的十三大確立社會主義市場經(jīng)濟目標模式的新形勢下，我國于多年探索中推進財政分權(quán)改革，終于從“行政性分權(quán)”進入“經(jīng)濟性分權(quán)”。自1994 年1 月1 日起，以極大魄力和高水平方案，實施與市場經(jīng)濟間接調(diào)控體系相匹配的以分稅制為基礎(chǔ)的分級財政體制，這是于“問題導向”下化解現(xiàn)實生活中已突出表現(xiàn)的與財政體制相關(guān)的矛盾、制約和挑戰(zhàn)，積極服務以“生產(chǎn)關(guān)系自我革命”解放生產(chǎn)力對接中國現(xiàn)代化戰(zhàn)略目標的大手筆。

1978 年改革開放后，為充分調(diào)動地方政府和企業(yè)積極性，宏觀層面以財政體制為突破口放權(quán)，由原有高度集權(quán)特征的財政“總額分成、一年一定”體制改為分權(quán)型“分灶吃飯”體制，以地方財政包干調(diào)動地方積極性；同時也開始對企業(yè)下放自主權(quán)，松綁讓利，并在其后經(jīng)“利改稅”使國有企業(yè)由利潤上繳改為依法繳納企業(yè)所得稅。擴大企業(yè)和地方政府財權(quán)財力的利改稅和包干制財政體制改革，有效調(diào)動了企業(yè)、地方積極性，企業(yè)財力和地方財力明顯增強。但在財力分配結(jié)構(gòu)上，也隨之出現(xiàn)了財政收入占GDP 比重、中央財政收入占全國財政收入比重持續(xù)下降的問題。數(shù)據(jù)顯示，1984 年利改稅至1994 年分稅制改革前，財政收入占GDP 之比由22.57%降為12.19%，中央財政收入占全國財政收入之比由40.5%下降至22%。財稅收入相對縮水和支出顯著增加的雙向擠壓，導致財政赤字劇增，國家債務負擔持續(xù)加重：國家的公債發(fā)行規(guī)模從1986年的138.25 億元擴大到1993 年的739.22 億元，特別是中央財政捉襟見肘。時任國務院副總理朱镕基說：“‘兩個比重’下降的情況如若繼續(xù)下去，中央財政到不了2000年就會垮臺，這不是危言聳聽?！迸c此同時，“搞活企業(yè)”的努力卻未能收到意愿中的效果，“減稅讓利”被評價為走到了山窮水盡地步，企業(yè)普遍反映“仍然活不起來”。地方政府擴權(quán)后較快表現(xiàn)出的市場封鎖、低水平重復建設(shè)式“諸侯經(jīng)濟”傾向，也成為“分灶吃飯”體制日益顯露的弊端。

在1992年鄧小平南方談話后，黨中央確立以建設(shè)中國特色社會主義市場經(jīng)濟為改革總體目標，于法治化軌道上打造多種經(jīng)濟主體公平競爭的市場和宏觀間接調(diào)控體系勢在必行，因而在反復研討基礎(chǔ)上，合乎邏輯地引出在1993 年加緊準備、于1994年1 月1 日正式推出的“分稅制”配套改革。分稅制改革不僅是要提高“兩個比重”，特別是還要保障新的財稅制度適應建設(shè)市場經(jīng)濟的要求，這正是與中國經(jīng)濟社會歷史性轉(zhuǎn)軌中通盤資源配置機制再造相呼應的重大制度變革。

1994 年分稅制改革實以“經(jīng)濟性分權(quán)”為內(nèi)在改革邏輯、以走向規(guī)范的分稅分級財政為改革目標。文件表述上強調(diào)“正確處理中央與地方的分配關(guān)系，調(diào)動兩個積極性，促進國家財政收入合理增長”“合理調(diào)節(jié)地區(qū)之間財力分配”“以統(tǒng)一政策與分級管理相結(jié)合”并以“整體設(shè)計與逐步推進相結(jié)合”為操作要領(lǐng)。其實，這一重大改革解決的問題遠不止中央地方關(guān)系，所產(chǎn)生的正面效應是全局性的。當時具體工作中總結(jié)的基本內(nèi)容，概括歸納為“三分”（分權(quán)定支出、分稅定收入和分機構(gòu)建體系”）、“一轉(zhuǎn)”（轉(zhuǎn)移支付配財力）、“一返”（稅收返還保存量）、“一掛鉤”（系數(shù)掛鉤調(diào)增量）。其中，“分權(quán)定支出”“分稅定收入”及“轉(zhuǎn)移支付配財力”是主體內(nèi)容，體現(xiàn)政府間財政關(guān)系三要素即“事權(quán)”“財權(quán)”“財力”的內(nèi)在邏輯聯(lián)系——以事權(quán)為核心進而尋求“財權(quán)與事權(quán)相順應”以及“財力與事權(quán)相匹配”，正是以此開先河?！胺謾C構(gòu)建體系”“稅收返還保存量”“系數(shù)掛鉤調(diào)增量”等，則屬于輔助措施，旨在降低這一改革所引發(fā)的摩擦與阻力，保障分稅制的順利推行，以利預定改革目標的實現(xiàn)。

如果從全局眼光對改革開放后的財政體制變化做一最簡要的總結(jié)，那么1994 年之前可以稱為“行政性分權(quán)”，而1994 年后則可稱為“經(jīng)濟性分權(quán)”。行政性分權(quán)最基本的特征是繼續(xù)在“條塊分割”框架下依企業(yè)行政隸屬關(guān)系組織財政收入和實施政府對企業(yè)的控制，與分權(quán)前的差異主要在于從“條條為主”，改變?yōu)椤皦K塊為主”，企業(yè)于市場競爭中進行生產(chǎn)經(jīng)營決策，從決定性意義上說仍必須按照行政隸屬關(guān)系體系，服從自己行政主管的意旨。1994 年分稅制改革，則終于在體制框架上沖破了“條塊分割”局面，以適應市場經(jīng)濟發(fā)展客觀要求來理順間接調(diào)控體系中政府與企業(yè)、中央與地方、公權(quán)體系與公民三大經(jīng)濟關(guān)系，為“以改革解放生產(chǎn)力推進現(xiàn)代化”和“建設(shè)中國特色社會主義市場經(jīng)濟”，里程碑式地達成了國家治理基礎(chǔ)制度安排層面的框架鎖定，這正是其重大而深遠的、全局性的歷史意義之所在。

（二）1994 年分稅制制度安排的實質(zhì)及其必要性論證

許多場合人們談及1994 年分稅制改革的意義和貢獻，都說是正確處理了中央與地方的關(guān)系，這固然正確，但筆者認為這還遠非全面。如實從財政看全局，從漸進看突變，應當強調(diào)：1994 年分稅制制度安排的實質(zhì)，是以極大魄力和膽識、帶有配套式突變特征、三位一體地正確處理政府與市場（企業(yè)）、中央與地方、公權(quán)體系（各級政府）與公民（作為自然人的納稅人）的關(guān)系，形成一套嶄新的基本體制特征和機制性要領(lǐng)。這一改革是以制度創(chuàng)新為龍頭的“政府職能走向現(xiàn)代化治理”，對接經(jīng)濟社會長治久安、轉(zhuǎn)軌進步訴求，居功至偉。這一改革前承幾十年財政體制變革摸索經(jīng)驗教訓，特別是針對進入改革開放新時期后“分灶吃飯”式“行政性分權(quán)”弊端已日益顯現(xiàn)的問題，后啟以“經(jīng)濟性分權(quán)”基本框架對接市場經(jīng)濟間接調(diào)控體系的一系列繼續(xù)推進深化改革的措施。其內(nèi)在的基本邏輯主線，是我國建設(shè)社會主義市場經(jīng)濟，必須走財政分稅制之路，實質(zhì)性消除以往不論是強調(diào)集權(quán)還是強調(diào)分權(quán)，都是按照“分塊分割”的行政隸屬關(guān)系體系控制企業(yè)（所以分權(quán)也只是“行政性分權(quán)”）的體制痼疾，使所有的企業(yè)作為市場微觀主體，不論大小，不看行政級別，不問經(jīng)濟性質(zhì)，不講隸屬關(guān)系，“在稅法面前一律平等”，都依法該交國稅交國稅，該交地方稅交地方稅，稅后可分配的部分按照產(chǎn)權(quán)規(guī)范和政策環(huán)境，由企業(yè)自主分配。在這樣有“突變”特征而進入的新境界下，企業(yè)跨隸屬關(guān)系、跨行政區(qū)劃和所有制性質(zhì)的兼并重組，得以成為可能，生產(chǎn)要素充分流動的統(tǒng)一市場得以培育和發(fā)展，一向固有的國有企業(yè)及其領(lǐng)導人的行政級別與“官本位”規(guī)則得以淡化，各類企業(yè)可以基于我國前面已做出的財務規(guī)則、會計準則規(guī)范化改革舉措之鋪墊，決定性地得到公平競爭的“一條起跑線”，從而走向“真正活起來”的新局面。

關(guān)于中國選擇財政分稅制的必要性，賈康在20世紀80年代中期之后，有比較系統(tǒng)化的認識。鑒于幾十年間對于這種必要性的肯定及其依據(jù)，社會上仍一直存在不同看法，故很有必要在此概括性地再做表述：

從整體配套的角度考慮財政體制改革的方向，應是使財政體制的目標模式適應社會主義市場經(jīng)濟的總體規(guī)定性，具備如下幾方面的體制功能：第一，有效維護企業(yè)的商品生產(chǎn)經(jīng)營者、法人主體地位和企業(yè)之間開展公平競爭的外部環(huán)境，貫徹國家宏觀經(jīng)濟調(diào)控權(quán)、國有財產(chǎn)所有權(quán)收益權(quán)和國有企業(yè)經(jīng)營權(quán)實行分離的原則，從而一方面使企業(yè)得到自主經(jīng)營、發(fā)揮活力的廣闊天地，另一方面使國家掌握必要的宏觀調(diào)控能力和應有的國有資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)收益。第二，正確地體現(xiàn)政府職能和正確地處理中央與地方間以及不同區(qū)域間的利益分配關(guān)系，建立起穩(wěn)定的財權(quán)與事權(quán)順應而協(xié)調(diào)的分級財政，從而使各級政府合理得到必要財力而有效地匹配于履行自身職責。第三，有力地推動社會主義市場經(jīng)濟中財政資金的籌集、使用過程進入“生財有道、聚財有度、用財有方”的軌道，充分調(diào)動各方面積極性和充分發(fā)揮資金效益，從而通過初次分配和再分配中國家財力“取”與“予”的良性循環(huán)，卓有成效地為整個國民經(jīng)濟的良性循環(huán)、社會各項事業(yè)的蓬勃發(fā)展服務。

符合上述要求的財政體制形式，正是以分稅制為基礎(chǔ)的分級財政。所謂分稅制，其真正含義在于作為財政收入主要來源的各個稅種，原則上要分別劃定為國稅或地方稅（可以有規(guī)范化的共享稅），企業(yè)均按照法律規(guī)定，既向中央政府交納國稅，又向地方政府交納地方稅。在此格局中，各級政府可以主要根據(jù)以本級稅收為主的收入，相應安排其支出，相對獨立地組織本級預算平衡，做到“一級政權(quán)、一級事權(quán)、一級財權(quán)、一級稅基、一級預算（更為全面的表述，還應涉及分級的資產(chǎn)權(quán)與舉債權(quán)）”。同時，中央應保持必要的自上而下作轉(zhuǎn)移支付的調(diào)控能力。

以分稅制為基礎(chǔ)的分級財政體制的關(guān)鍵內(nèi)容和特點在于：一方面，它可以有效地淡化過去一向?qū)嵭械母骷壵畬ζ髽I(yè)的“條塊分割”式行政隸屬關(guān)系控制，企業(yè)將不再把稅款只交給作為自己行政主管的特定一級政府（再由地方政府與中央政府討論如何分成），而是依法分別地把不同的稅，交給不同的各級政府，從而有助于消各級除政府對“自己的企業(yè)”的過多干預和過多關(guān)照，促使各類企業(yè)自主經(jīng)營，充分地展開公平競爭；另一方面，它可以清晰地劃分中央、地方間的財源和財政收入，穩(wěn)定地規(guī)范各級政府間的財力分配關(guān)系，在發(fā)揮中央、地方“兩個積極性”的基礎(chǔ)上形成各級預算各行其道的規(guī)范的分級財政，構(gòu)建以穩(wěn)定的預期來支持和匹配的中央、地方合理的長期行為模式，優(yōu)化國家治理。

為更具體地描述以分稅制為基礎(chǔ)的分級財政體制，可列舉這一體制的要點如下：一是不再按照企業(yè)行政隸屬關(guān)系，而是按照稅種劃分中央財政和地方財政各自收入，企業(yè)不分大小，不論級別，不看經(jīng)濟性質(zhì)與行政隸屬關(guān)系，依法向中央、地方政府分別納稅，自主經(jīng)營、公平競爭。二是中央、地方政府通過財政對經(jīng)濟實行的分級調(diào)控管理，主要運用稅收、債券、貼息等經(jīng)濟手段調(diào)整企業(yè)外部條件的措施。同時，健全國有資產(chǎn)管理體系，按產(chǎn)權(quán)規(guī)范，以適當方式（如授權(quán)委托于人格化專門機構(gòu)）管理、運營企業(yè)中的國有資產(chǎn)。三是在中央、地方間劃分稅種的同時，各級政府要合理調(diào)整和明確各自的事權(quán)，重新核定各級財政支出范圍。與保證中央集中財力和實現(xiàn)全國性的經(jīng)濟調(diào)節(jié)關(guān)系密切的稅種，應劃為中央收入；有利于地方發(fā)揮征管優(yōu)勢、宜于由地方掌握的稅種，應劃為地方收入。除中央政府要承擔一些大型、長周期、跨地區(qū)的重點建設(shè)項目的投資外，大量的一般贏利性項目，應交給企業(yè)和企業(yè)聯(lián)合體去辦，地方財政則基本上不再承擔贏利項目的直接投資任務，而把支出重點放在基礎(chǔ)設(shè)施、公用事業(yè)、公共服務等優(yōu)化宜業(yè)宜居環(huán)境的方面。四是中央財政承擔調(diào)節(jié)各地區(qū)間差異的責任，主要方式是通過自上而下的轉(zhuǎn)移支付實行對地方政府的財力補助。各地具體補助數(shù)額的確定方法，要改傳統(tǒng)的基數(shù)法為比較客觀、嚴密的因素計分法（公式法）。五是在各種配套條件基本到位之后，應使地方政府具有從本地實際出發(fā)在一定范圍內(nèi)選擇稅種、調(diào)整稅率乃至設(shè)立、開征某些地方稅種的權(quán)力，健全地方稅、費體系，因地制宜地為地區(qū)非公用設(shè)施建設(shè)和各項公共服務、事業(yè)發(fā)展提供必要的資金來源。最后，以上述幾方面為基礎(chǔ)，中央財政與地方財政相互分離地形成相對獨立、自求平衡的中央預算和地方預算。中央預算中要掌握足夠的轉(zhuǎn)移支付資金。各級財政都要以法律形式強化其內(nèi)部、外部的制度約束和責任約束。

以分稅制為基礎(chǔ)的分級財政體制，可以二位一體地處理好國家（政府）與企業(yè)、中央與地方兩大基本經(jīng)濟關(guān)系，適應社會主義市場經(jīng)濟發(fā)展的內(nèi)在要求，并隨著個人所得稅等直接稅制的深化改革，亦能規(guī)范化地處理好政府與公民（作為自然人的納稅人）的分配關(guān)系。所以，它是深化財政體制改革的大方向，應成為財政改革與中長期整體改革相配套的軸心。

綜合地看，財政分配是政府和市場（作為市場主體的企業(yè)）、中央和地方、公共權(quán)力體系和公民這三大基本經(jīng)濟社會關(guān)系的交匯點，“以政控財、以財行政”的財政分配，要使政府于履行職能中既不越位又不缺位，在市場發(fā)揮資源配置作用的同時，發(fā)揮好政府應該發(fā)揮的維護社會公平正義、讓市場主體在公平競爭中釋放活力、彌補市場失靈、扶助弱勢群體、優(yōu)化收入分配等重要作用，促進社會和諧和長治久安，就需要有以分稅制為基礎(chǔ)的分級財政這種系統(tǒng)化的制度安排。這一認識，是基于我國幾十年反復探索財政體制改革的經(jīng)驗教訓總結(jié)，并借鑒世界上市場經(jīng)濟體基本經(jīng)驗。這種體制的正面效應，已由1994年形成分稅制框架之后中國經(jīng)濟社會發(fā)展成就給予了雄辯證明。1994 年開始的分稅制財政體制，在照顧地方財政包干既得財力前提下，增收部分提高中央分享比例、更多向中央財政集中，并用分稅法治化形式將中央與地方財政關(guān)系穩(wěn)定下來，從此使國家財政告別央地關(guān)系的“體制周期”與“互留后手”式不良博弈，在財力分配主渠道上排除了“跑部錢進”“鞭打快牛”“會哭的孩子有奶吃”等弊端，將財政分配納入法治化、規(guī)范化軌道，較好兼顧中央與地方財政利益以同時調(diào)動中央與地方積極性，在扭轉(zhuǎn)兩個比重持續(xù)下降困局、提高中央政府宏觀調(diào)控能力方面，消除了原已十分明顯的痛點。與此同時，各種類型企業(yè)的發(fā)展進入新的升級狀態(tài)，跨行政隸屬關(guān)系的存量重組，在走向公平競爭的狀態(tài)下活躍展開，企業(yè)進一步體現(xiàn)出市場主體的積極作為，支持著中國進入經(jīng)濟起飛階段。這些形成了政治決策視角上和億萬民眾感受上都高度認同的顯著成果，引出了對可持續(xù)推進現(xiàn)代化發(fā)展戰(zhàn)略、完成中心任務的治理基礎(chǔ)支撐力。

（三）以審時度勢綜合權(quán)衡下的局部突變，開創(chuàng)公共財政轉(zhuǎn)型新軌道

1994年改革方案，在有“牽一發(fā)而動全身”高敏感度、高復雜性的多種制約條件下，以審時度勢的綜合權(quán)衡，既決定性地確立中央與省級為代表地方間的“分稅分級”新制度框架，又“激勵兼容”地設(shè)計顧全既得利益的折中過渡方案——以1992 年為基數(shù)，實行財政增量1∶0.3 稅收返還等措施，平穩(wěn)實現(xiàn)漸進改革路徑上的框架突變，從而成功開創(chuàng)了告別財政“體制周期”和“放亂收死”不良循環(huán)、乘勢于深化改革中實行公共財政轉(zhuǎn)型的新軌道。

1993 年設(shè)計分稅制改革方案時，恰逢我國經(jīng)濟過熱，固定資產(chǎn)投資失控，金融秩序紊亂，通貨膨脹嚴重。在經(jīng)濟環(huán)境并不寬松情況下，既要達到提高“兩個比重”的目標，又要致力于改善宏觀環(huán)境，獲得地方、部門和企業(yè)界認可而控制、收斂大力度財稅變革所伴隨的操作風險。在劃分稅種時明確將維護國家權(quán)益和實施宏觀調(diào)控所必需的稅種劃分為中央稅；為鼓勵地方發(fā)展第三產(chǎn)業(yè)、農(nóng)業(yè)和效益型經(jīng)濟，將主要來源于這些領(lǐng)域的稅收，如營業(yè)稅等劃為地方稅；為淡化地方片面追求GDP，防止地區(qū)封鎖，減少重復建設(shè)和盲目建設(shè)，對國家控制發(fā)展的一些消費品比如煙、酒、高級化妝品實行消費稅，而消費稅100%歸中央；當時最紅火的加工制造業(yè)的流轉(zhuǎn)稅，改革前主要屬于地方稅源的產(chǎn)品稅，改為增值稅以后實行共享，中央拿大頭；同時，為體現(xiàn)資源國有，中央要保留對資源稅的一定分享權(quán)，而考慮到大部分資源集中在中西部地區(qū)，資源大省一般都是財政窮省，大部分資源稅全部留給地方，只將個別品種如海洋石油的資源稅劃歸中央。

增值稅是1994 年稅制改革后最大宗的流轉(zhuǎn)稅種，占整個稅收收入的比重達到40%左右。因此，其改革可謂中央與地方利益博弈的焦點。在具體方案設(shè)計中，中央首先確定了增值稅必須作為中央與地方共享稅的基本原則，但在確定共享比例以及稅收返還方案時曾頗費周折。為確保中央財力需要，同時避免取之過度，經(jīng)過仔細測算和慎重考慮，決策上最終選擇了75%∶25%的中央與地方分享比例。在稅收返還方面，財政部借鑒1980 年“分級包干”和1985年“財政包干制”的做法，提出“基數(shù)加增長比例分成”的方案——基數(shù)全部返還給地方，增量按照固定比例予以返還。這一方案的核心參數(shù)在于基期、基數(shù)和增長比例的確定。最初提出按照通貨膨脹率來確定增長比例，但經(jīng)過討論，改為按全國增值稅平均增長率的1∶0.3 確定增長比例對地方分成。在基期和基數(shù)方面，開始時是傾向于以過去幾年的情況作為參照。方案提出后遭到多數(shù)地方反對，其中以廣東省的反對意見最為強烈。廣東省曾明確要求繼續(xù)實行財政包干制，為此中央多次派人赴廣東省進行方案說明和解釋工作，朱镕基同志帶隊赴廣東商討起到了決定性作用。最終，廣東省同意實行分稅制，但要求以1993年財政收入的決算數(shù)作為返還基數(shù)。由于當時還處在1993 年9 月間，全年財政收入的決算數(shù)只有到1994年上半年才能出來，地方很容易在之后的幾個月內(nèi)人為地將全年財政收入數(shù)推高，以獲取更多的基數(shù)返還，因此，財政部對此堅決反對。但時任國務院副總理主持經(jīng)濟工作的朱镕基，以政治家決策的通盤考量，力排眾議，同意了這一要求，獲得廣東省的支持，使得增值稅改革方案得以最終確定。貴州、云南、廣西等西部省區(qū)，對消費稅完全劃為中央稅的做法意見很大，認為這極大損害地方利益。為了照顧地方，中央最終決定比照增值稅返還方案對地方也進行消費稅返還。兩稅返還方案的確定，標志著中央與地方在最為核心的利益上達成一致，從而為分稅制改革的順利推進鋪平了道路。這樣，經(jīng)過中央與地方利益博弈，一個符合中國國情、中央與地方均能接受、并非完美但卻充滿智慧的分稅制方案得以最終出臺。

此后，中國步入財政收入和中央財政收入持續(xù)快速增長時代：1994 年—2002 年間，財政收入年均增長17.5%，財政收入占GDP 的比重由1993 年的12.6%提高到2002年的18.5%；2002年，中央財政收入占全國財政收入的比重為55%，比改革前的1993年提高了33 個百分點。這一比重以后又緩慢回落為45%左右而相對穩(wěn)定。

1994 年確立的財稅體制支撐整個中國市場經(jīng)濟間接調(diào)控的基本框架，走進一個新的分權(quán)境界：國家主要以預算、稅收、國債等財政手段以及貨幣政策方面的經(jīng)濟手段為調(diào)控工具來實施宏觀調(diào)控。市場的價格信號與這些宏觀參數(shù)綜合在一起，實現(xiàn)由國家調(diào)控市場、市場引導企業(yè)、有利于解放生產(chǎn)力的一整套間接調(diào)控運行機制。同時，財政體制也終于跳出了前邊幾十年總也擺不平、穩(wěn)不住的中央地方間財力分配體制安排的所謂“體制周期”，由無休止的“放、亂、收、死”循環(huán)，以及“討價還價”“相互提防”“跑部錢進”等非規(guī)范特征交織的非穩(wěn)定狀態(tài)，轉(zhuǎn)入中央地方間能夠穩(wěn)定地主要依稅種各自掌握主體財源狀態(tài)，在不必相互猜忌和彼此防備的情況下，對于可用財力“可預期”地依長期主義取向，納入本級政府發(fā)展戰(zhàn)略作統(tǒng)籌安排。1994 年改革，還把原已設(shè)立的個人所得稅、個人收入調(diào)節(jié)稅和城鎮(zhèn)個體工商戶所得稅等，合并為規(guī)范的個人所得稅，開啟自然人作為納稅人的規(guī)范化直接稅新境界。

所有這些，也形成中國深化改革進程中，開創(chuàng)公共財政轉(zhuǎn)型新局面的基本支撐條件。1998 年，我國明確地提出建立公共財政框架的指導方針，打開公共財政新軌道上的一系列制度、管理與技術(shù)性的重點創(chuàng)新和綜合創(chuàng)新事項。

二、1994 年分稅制改革方案具有其過渡色彩

1994 年分稅制改革的直接推動力與體制內(nèi)決策層有共識的目的設(shè)定，是為了解決中央財政的困難。分稅制改革之前，中央財政十分困難，已到了難以為繼地步，如果不適當增加中央財政收入，日子過不下去，最終全國都要受害。其實際上觸及的，卻是前述三大基本經(jīng)濟關(guān)系“三位一體”合理化任務，具有系統(tǒng)工程特征，涉及除央地關(guān)系之外整個市場經(jīng)濟體制機制相關(guān)的多層次、多角度制度變革、機制創(chuàng)新。而當時即使在央地關(guān)系方面，也只來得及在以中央和省級為代表的“地方”之間確立分稅制框架，省級以下還有幾個層級，如何分稅？只能留待其后漸進解決。多元目標與多重制約交織，使改革既有基本框架上的大手筆布局與基本方向的確立，又必然還有漸進性、妥協(xié)性、過渡性的內(nèi)容安排。此種混合式內(nèi)容訴求，通過最為簡單的詞語展現(xiàn)其處理，比如《關(guān)于實行分稅制財政管理體制的決定》（國發(fā)〔1993〕85 號）全文共5 處直接出現(xiàn)“過渡辦法”“過渡措施”“過渡一段時間”等語詞，表現(xiàn)著改革的過渡色彩。

（一）對于“既得利益”的必要權(quán)衡與妥協(xié)

改革方案中的妥協(xié)，體現(xiàn)在適當照顧地方基數(shù)利益，以及國有企業(yè)產(chǎn)權(quán)收益全部暫留用于企業(yè)擴大再生產(chǎn)和員工福利等方面。中央于1993 年內(nèi)決定以當年為基期年，按照地方實際財政收入核定稅收返還數(shù)額。在此背景下，地方政府為了實現(xiàn)既得利益最大化，在1993 年下半年加大征收力度，甚至采取“先征后返”“寅吃卯糧”等非常規(guī)手段以期將基數(shù)做大。這使得1993 年三季度后地方財政收入出現(xiàn)激增：9 月—12 月間稅收收入同比增長60%、80%、90%和120%，全年增長了39.9%，財政收入增收900 多億元。由于新增財政收入中直接對應了30%的地方返還，如果中央嚴格執(zhí)行既定方案，1994 年財政預算將會存在300 多億元的資金缺口。如何有效化解這種資金缺口就成為1994 年分稅制改革方案設(shè)計帶給中央的第一個難題。財政部最初曾試圖通過扣減地方基數(shù)做法來解決，但遭到地方強烈反對。經(jīng)過廣泛討論和審慎考慮，中央最終認可了1993年的地方基數(shù)，但對“兩稅”返還方案進行補充完善，設(shè)立獎懲機制。具體而言，確定以1993 年全國“兩稅”增長率的1/3 即16%作為今后“兩稅”的增長任務，各地以本地區(qū)1993年“兩稅”增長率的1/3 作為增長任務。對于不能完成“兩稅”增長任務的地方，中央要求以地方財政收入進行賠補，進行基數(shù)扣減；對于完成“兩稅”增長任務的地方，中央按當年該地區(qū)“兩稅”增長率的1∶0.3 進行基數(shù)返還。對于“兩稅”增長超過任務的地方，中央按照超額部分的1∶0.6給予地方一次性獎勵。增長返還系數(shù)1∶0.3不再與全國“兩稅”平均增長率掛鉤，而是與本地區(qū)上劃“兩稅”增長率掛鉤。

（二）所得稅仍按行政隸屬關(guān)系劃分

1994 年分稅制改革時，為了減輕改革阻力，中央并沒有決定進行大規(guī)模的所得稅改革：將個人所得稅劃為地方稅，企業(yè)所得稅仍按企業(yè)隸屬關(guān)系劃分中央和地方收入，即中央企業(yè)所得稅作為中央財政收入，地方企業(yè)所得稅作為地方財政收入。但隨著經(jīng)濟體制改革尤其是企業(yè)改革逐步深化，這種沿襲行政隸屬關(guān)系控制模式的劃分方法的弊端日漸突出，一是助長地方政府對企業(yè)經(jīng)營活動的干預以及企業(yè)對地方政府的行政依附，不利于現(xiàn)代企業(yè)制度的建立和健全，加劇地區(qū)間的惡性競爭以及地方保護主義，對正常的經(jīng)濟秩序產(chǎn)生不良沖擊；二是隨著現(xiàn)代企業(yè)股份制等的發(fā)展，企業(yè)隸屬關(guān)系變得越來越難以準確界定，為地方鉆空子提供了很大空間，導致企業(yè)所得稅繳庫混亂，中央稅收收入流失；三是進一步拉大了地區(qū)間財力差距、嚴重阻礙生產(chǎn)要素的自由、高效流動，不利于區(qū)域經(jīng)濟協(xié)調(diào)發(fā)展。

為了有效解決上述問題，中央決定從2002 年1月1 日起實施所得稅分享改革，將按行政隸屬關(guān)系劃分企業(yè)所得稅收入，改為中央與地方按統(tǒng)一比例分享。這是1994年以后一次重大的稅權(quán)劃分改革，具體內(nèi)容：一是除鐵路運輸、國有銀行等少數(shù)特殊行業(yè)或企業(yè)外，對其他企業(yè)所得稅和個人所得稅收入實行中央與地方按比例分享，2002 年中央與地方分享比例為50%∶50%，2003 年起為60%∶40%；二是中央保證各地區(qū)2001 年地方實際的所得稅收入基數(shù)，實施增量分成，計算公式為：2003 年所得稅基數(shù)返還＝2002 年地方實際所得稅收入×60%-2002 年中央實際所得稅收入×40%；三是中央財政因所得稅分享改革增加的收入，用于增加對地方主要是中西部地區(qū)的一般性轉(zhuǎn)移支付；四是跨地區(qū)經(jīng)營企業(yè)集中繳納的所得稅中，地方分享部分按分公司（子公司）所在地的企業(yè)經(jīng)營收入、職工人數(shù)和資產(chǎn)總額三個因素在相關(guān)地區(qū)間分配，權(quán)重分別為0.35、0.35和0.3。

2002 年所得稅分享改革總體取得了較好成效。一方面，這次改革較徹底地打破了遺留的企業(yè)行政隸屬關(guān)系控制機制以及企業(yè)對特定政府的行政依附，有助于深化企業(yè)改革，有效遏制地方政府對企業(yè)經(jīng)營管理活動的干預，以及地方保護主義和重復建設(shè)之風，促進了全國統(tǒng)一市場的形成；另一方面，這次改革不僅有效遏制了所得稅征管混亂的現(xiàn)象，也相配套地初步建立起我國一般性轉(zhuǎn)移支付資金的穩(wěn)定增長機制——2005 年中央對地方一般性轉(zhuǎn)移支付達到1121 億元，較2001 年增加了近1000 億元——對于有效緩解中西部地區(qū)財政困難、促進地區(qū)間協(xié)調(diào)發(fā)展起到了重要作用。

（三）省級以下分稅制未作具體設(shè)計

1994 年分稅制改革并未明確省級政府與市、縣、鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府之間的財政權(quán)力配置。各省級行政區(qū)大多比照中央與地方財政關(guān)系的制度框架，在名義上陸續(xù)實行了分稅制（也有少數(shù)明確省級以下各級實行總額分成制）。雖在財政收支責任安排的具體做法上存在較大差異，但呈現(xiàn)出一個共同特點，即省級以下的多層級間，并沒有實際形成分稅制制度安排的可行解決方案。結(jié)果是較普遍地出現(xiàn)財權(quán)重心上移而事權(quán)重心下放。這使縣鄉(xiāng)基層政府普遍承擔較重的公共支出事務，擁有的財力卻十分有限。結(jié)果必然是基層財政困難，提供的公共產(chǎn)品或服務要么數(shù)量不足，要么質(zhì)量不行，民眾滿意度欠缺。在分稅制改革于省級以下尚難到位情況下，各稅種的收入在省級以下政府間的分配，大多采用按比例共享模式，實為“討價還價”式確定“一定X年不變”之五花八門的規(guī)則，但執(zhí)行中易變而缺乏穩(wěn)定性與規(guī)范性。每一級地方政府都缺乏獨立的主體稅種，各種收入來源都與上級政府共享，實際情況是原安排的過渡態(tài)，凝固為以分成制為基本特征、延續(xù)非分稅制弊端的準穩(wěn)定態(tài)。這當然會影響地方政府服務經(jīng)濟社會、推進財源建設(shè)而創(chuàng)造收入的積極性，伴隨并加劇了財權(quán)中心以上移為最大可能、事權(quán)重心以下移為最大可能的“基層財政困難”。

就立法而言，主體稅種應由中央立法，但在稅率、征稅范圍、稅收減免方面，給予地方一定的自主空間。市縣主體稅種可以考慮標準法立法模式即中央制定標準法，供地方選擇執(zhí)行，課稅要素可以保持充分的彈性。這些都需要于配套改革、深化改革中解決。

三、1994 年分稅制改革后的深化改革成效與不足及問題成因辨析

（一）1994年分稅制改革后的深化改革成效

1.轉(zhuǎn)移支付制度體系逐步建立健全

在保留改革前結(jié)算補助等轉(zhuǎn)移支付項目的同時，1994 年以后，以“過渡期”概念切入中央政府逐步建立與完善我國政府間轉(zhuǎn)移支付制度。除稅收返還外，我國政府間轉(zhuǎn)移支付主要包括兩類：一是一般性轉(zhuǎn)移支付（原財力性轉(zhuǎn)移支付），旨在緩解地方財力緊張、促進地方基本公共服務均等化，包括均衡性轉(zhuǎn)移支付（原一般性轉(zhuǎn)移支付）、民族地區(qū)轉(zhuǎn)移支付、縣鄉(xiāng)基本財力保障機制獎補資金、調(diào)整工資轉(zhuǎn)移支付、農(nóng)村稅費改革轉(zhuǎn)移支付、義務教育轉(zhuǎn)移支付以及定額補助（原體制補助）等；二是專項轉(zhuǎn)移支付，旨在實現(xiàn)中央特定政策目標，包括一般預算專項撥款、國債補助等，重點用于教育、醫(yī)療衛(wèi)生、社會保障和支農(nóng)等民生領(lǐng)域。同時，我國政府間轉(zhuǎn)移支付的資金分配方法也在逐步完善。

2018 年鑒于“營改增”改革之后的新情況，在返還性轉(zhuǎn)移支付中增設(shè)增值稅“五五分享”稅收返還，以提高地方政府財力水平。2019 年，進一步將諸多專項轉(zhuǎn)移支付改為中央與地方政府共同事權(quán)轉(zhuǎn)移支付項目，并列入一般性轉(zhuǎn)移支付管理；對央地共同承擔的18 項基本公共產(chǎn)品和服務的事權(quán)和支出責任做出明確規(guī)定與劃分，同時界定了省級以下財政事權(quán)和支出責任。

2012年—2021年，中央與地方政府財政收入格局大致保持在45%∶55%左右，實現(xiàn)總體穩(wěn)定，為落實國家重大發(fā)展戰(zhàn)略和地方財政平穩(wěn)運行提供相對穩(wěn)定的財力來源。

2.政府資金“三而二、二而一”地達于“全口徑”框架

1994 年分稅制改革以來，分稅制財政管理體制始終在中央和以省為代表的地方間得以維持。增值稅、企業(yè)所得稅、出口退稅、全口徑預算、政府采購制度、部門預算等諸多改革，都吸收了成熟市場經(jīng)濟國家的經(jīng)驗，并與國際規(guī)則接軌。如何全口徑地確定財權(quán)和事權(quán)在中央和地方兩級政府間的配置關(guān)系，并以全口徑預算與其匹配，成為財政管理體制下的關(guān)鍵性問題之一。加強相關(guān)制度建設(shè)，如實行費改稅、推行部門預算、完善收支兩條線、建立政府采購制度、加強地方政府債務管理等一系列改革，都內(nèi)含實施全口徑預算管理的邏輯。對原行政性分權(quán)情況下由多種原因而來的“小金庫”，作出清理整治；地方政府由于不再擔心自己轄區(qū)財力“露富”而遭中央“平調(diào)”，于1996 年自發(fā)形成將本地原各局委辦控制的預算外資金納入專戶實施統(tǒng)一監(jiān)管的變革熱潮，中央順勢而為明確了清理取消“制度外”資金、規(guī)范管理預算內(nèi)、外資金的一整套具體規(guī)定，從而達到財力格局的“三而二”；其后，又水到渠成地在推進全口徑預算管理構(gòu)建“四本賬”復式預算體系進程中，于2012 年正式發(fā)文取消“預算外資金”概念，達到預算完整性意義上“二而一”的規(guī)范化全口徑框架。

中央政府和地方政府公共財政預算“四本賬”覆蓋的收入來源和支出范圍，明確包括本級收入、上解收入、稅收返還和轉(zhuǎn)移支付在內(nèi)的各類收入歸屬關(guān)系，確定包括本級支出、上解支出、稅收返還和轉(zhuǎn)移支付在內(nèi)的各類支出責任劃定，從而進一步明確設(shè)定中央和地方的財權(quán)配置方式，也為其他細化的規(guī)范性文件的制定指明修訂方向。

3.從部門預算到綜合性全口徑預算和陽光化中期化預算規(guī)劃

現(xiàn)代預算制度是現(xiàn)代財政制度的重要組成部分和運行載體?；诜侄愔瓶蚣埽A算管理于20世紀90年代中后期的“部門預算”切入，把預算管理的規(guī)范化推進到全口徑“綜合預算”。黨的十九大對此提出明確要求，即“全面規(guī)范透明、標準科學、約束有力，全面實施績效管理”。

全面規(guī)范透明，落實于全口徑框架下，統(tǒng)籌政府性基金預算、國有資本經(jīng)營預算、社會保障基金預算與一般公共預算，推進統(tǒng)一預算分配權(quán)；致力于提高中期財政規(guī)劃的科學性，增強對年度預算的指導作用，進一步完善跨年度預算平衡機制。同時，不斷拓展預算公開的內(nèi)容和范圍（包括“在網(wǎng)上曬政府賬本”），加強預算決算公開情況檢查，全面提高預算透明度，加強社會監(jiān)督。

1994 年3 月22 日第八屆全國人民代表大會第二次會議通過《中華人民共和國預算法》，于1995年1 月1 日起實施，是我國預算管理領(lǐng)域的第一部法律，以后又有與時俱進的修訂。這奠定了推進預算項目支出標準體系建設(shè)、提高預算編制與管理科學化水平的法治化基礎(chǔ)。

嚴格落實《中華人民共和國預算法》，在切實硬化預算約束的同時，基于政府行為在事前、事中、事后都要有嚴格績效考評的原則，將績效理念和方法深度融入預算編制、執(zhí)行和監(jiān)督全過程，注重成本效益分析和綜合績效分析，關(guān)注支出結(jié)果和政策目標實現(xiàn)程度，體現(xiàn)權(quán)責對等，放權(quán)和問責相結(jié)合。以全面實施強化績效管理為方向，建立預算安排與績效目標、資金使用效果掛鉤的激勵和約束機制。這一套原則方法，將運用于從中期（三年）預算規(guī)劃向中期滾動預算的發(fā)展進步過程中。

4.政府采購制度建立與不斷完善

1994 年分稅制改革促進財政收入的增長，在其所對應支持的支出方面，規(guī)范化的政府采購要求政府直接以市場交易人的身份進入市場購買商品和勞務，不隨意占取或以有損廠家利益的方式獲取商品或勞務。在政府收入基本充裕條件下建立和完善政府采購制度，表現(xiàn)為規(guī)范化政府采購的推行始于1999 年，成為政府公共財政支出的重要組成部分。2003 年1 月1 日正式實施的《中華人民共和國政府采購法》將政府采購分為采購貨物、工程和服務三種模式。在已有顯著進步的市場環(huán)境中，政府采購可以面對在眾多市場主體競爭中提供的充足而可選擇的商品，避免廠商壟斷價格、操縱價格，而獲得公平定價的機會，并使政府采購合同的履行得到法律保障，以實現(xiàn)規(guī)?；少弶旱统杀?、以陽光化采購反腐倡廉、以時機選擇型采購配合調(diào)控、以政策導向型采購優(yōu)化結(jié)構(gòu)的一系列正面效應，服務于綜合績效提升和公共利益最大化。

5.建立國庫集中收付形式的現(xiàn)代財政國庫管理制度

根據(jù)分稅制財政體制要求，一級財政對應建立一級國庫。2000 年6 月，財政部成立國庫司，2001年2 月，國務院第95 次總理辦公會批準《財政國庫管理制度改革試點方案》（財庫〔2001〕24 號），明確要求從根本上改變我國傳統(tǒng)的預算執(zhí)行管理方式，建立以國庫單一賬戶體系為基礎(chǔ)、資金繳撥以國庫集中收付為主要形式的現(xiàn)代財政國庫管理制度。這一改革，使預算支出更加規(guī)范透明。一是不斷深化國庫集中支付制度級次，在國庫集中支付實現(xiàn)對縣級以上預算單位全覆蓋的基礎(chǔ)上，又從2015年開始推進鄉(xiāng)鎮(zhèn)集中支付。二是著力完善國庫集中支付運行機制，深入落實“放管服”改革精神，進一步強化預算單位作為預算執(zhí)行主體的責任，提高財政資金支付和使用效率。

6.完善預算收支科目體系與預算會計制度

1997 年6 月25日，根據(jù)分稅制財政體制及社會主義市場經(jīng)濟發(fā)展引起的財政資金來源和分配格局變化，財政部發(fā)布《財政總預算會計制度》（財預字〔1997〕287 號），廢止1988 年制定的《財政機關(guān)總預算會計制度》（財庫〔2005〕192 號），將資金收付記賬法改為借貸記賬法。2015 年10 月10 日，財政部修訂《財政總預算會計制度》（財庫〔2005〕192 號），提出實現(xiàn)預算管理及財務管理服務雙重目標，要求向社會提供政府財政收支明細情況，全面準確反映政府的資產(chǎn)、負債。在借貸記賬法基礎(chǔ)上，采用雙分錄的會計核算方法，在核算收支業(yè)務及預算執(zhí)行情況的同時，反映隨收支變化的資產(chǎn)負債增減財務情況。制度規(guī)定，一般業(yè)務采用收付實現(xiàn)制，對應付國庫集中支付結(jié)余、應收股利、應收應付利息等部分業(yè)務，采用權(quán)責發(fā)生制核算，即兩種會計核算基礎(chǔ)并用。

7.漸進形成中央地方事權(quán)一覽表與支出責任明細單

合理的事權(quán)劃分是建立規(guī)范化政府間財政關(guān)系的根本事項。分稅制內(nèi)含的制度建設(shè)基本邏輯需要適應政府分層基本前提，按照“一級政權(quán)、一級事權(quán)、一級財權(quán)、一級稅基、一級產(chǎn)權(quán)、一級債權(quán)、一級預算”的原則，合理地形成各級政府“以政控財、以財行政”“財權(quán)與事權(quán)相順應、財力與事權(quán)相匹配”的財政分配制度框架，以服務于政府履行其應盡職能、使經(jīng)濟社會得到健康發(fā)展的全局目標。在我國改革40余年的進程中，政府職能的合理化被各個方面反復研討，并對接改革實踐，財政隨經(jīng)濟社會轉(zhuǎn)軌，明確樹立了由傳統(tǒng)的“生產(chǎn)建設(shè)財政”向“公共財政”轉(zhuǎn)型的目標任務，并實現(xiàn)了一系列相關(guān)進步，然而在不同層級政府應各盡其職責的事權(quán)分工方面，卻遲遲未能形成十分清晰的一覽表和與之對應、可操作的支出責任明細單。根據(jù)黨的十八大、十九大以來改革指導和工作要求，有針對性地著力改進，集中體現(xiàn)在近些年以劃清政府事權(quán)和支出責任為要求的系列性文件的頒布上，涉及教育、醫(yī)療衛(wèi)生、公共交通運輸、基本公共服務、自然資源等領(lǐng)域的具體工作要領(lǐng)和可操作方案框架，特別是已有中央與地方需共同承擔的事權(quán)與支出責任，在不同類型地區(qū)的量化分擔比重等細致化內(nèi)容，逐步把政府各層級事權(quán)合理化，更清晰地落實到與支出責任緊密聯(lián)結(jié)的可操作狀態(tài)。

黨的十八屆三中全會通過的《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》提出“建立事權(quán)和支出責任相適應的制度”，其實質(zhì)蘊含了“財權(quán)與事權(quán)相順應、財力與事權(quán)相匹配”理念。根據(jù)政府與市場的關(guān)系合理化取向，從四個層面廓清政府事權(quán)清單：一是廢止部分政府事權(quán)，使政府逐步從微觀管理事務和市場機制能夠自行調(diào)節(jié)的事項和競爭性領(lǐng)域中退出，最大限度地減少政府對微觀事務的管理；二是轉(zhuǎn)移部分政府事權(quán)，將社會、市場能夠自主解決、行業(yè)組織能夠自律管理和自我服務的事項，逐步轉(zhuǎn)交給符合條件的社會組織、機構(gòu)等承擔；三是強化部分政府事權(quán)，突出政府在國家安全、外交軍事、公共服務、市場監(jiān)管、環(huán)境保護、社會管理等方面的職責，真正讓財政回歸公共本質(zhì)；四是在從中央到地方各級政府的事權(quán)分工、共擔與履行上，實現(xiàn)合理化、規(guī)范化與精細化。這一進程在分稅制框架下，得到順理成章的展開。

8.基本實現(xiàn)稅制的城鄉(xiāng)統(tǒng)一和內(nèi)外統(tǒng)一

1994 年稅制改革的主要內(nèi)容是：第一，全面改革貨物和勞務稅制，實行以比較規(guī)范的增值稅為主體，消費稅、營業(yè)稅并行，內(nèi)外統(tǒng)一的貨物和勞務稅制。第二，改革企業(yè)所得稅制，將過去對國有企業(yè)、集體企業(yè)和私營企業(yè)分別征收的多種企業(yè)所得稅合并為統(tǒng)一的企業(yè)所得稅。第三，改革個人所得稅制，將過去對外國人征收的個人所得稅、對中國人征收的個人收入調(diào)節(jié)稅和城鄉(xiāng)個體工商業(yè)戶所得稅合并為統(tǒng)一的個人所得稅。第四，大幅度調(diào)整其他稅收，如擴大資源稅的征收范圍，開征土地增值稅，取消鹽稅、燒油特別稅、集市交易稅等12 個稅種，并將屠宰稅、筵席稅的管理權(quán)下放到省級地方政府，增設(shè)了遺產(chǎn)稅、證券交易稅（這兩種稅后來沒有立法開征）。當時，中國的稅制中設(shè)有20 多種稅種，包括增值稅、消費稅、營業(yè)稅、關(guān)稅、企業(yè)所得稅、外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅、個人所得稅、土地增值稅、房產(chǎn)稅、城市房地產(chǎn)稅、遺產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、耕地占用稅、契稅、資源稅、車船使用稅、車船使用牌照稅、印花稅、證券交易稅、城市維護建設(shè)稅、固定資產(chǎn)投資方向調(diào)節(jié)稅、屠宰稅、筵席稅、農(nóng)業(yè)稅和牧業(yè)稅等。自1995 年至2013 年，為了適應建立完善的社會主義市場經(jīng)濟體制的需要，繼續(xù)完善稅制，分步實施了一系列重大改革，包括取消農(nóng)業(yè)稅，統(tǒng)一內(nèi)外資企業(yè)所得稅，基本實現(xiàn)了稅制的城鄉(xiāng)統(tǒng)一、內(nèi)外統(tǒng)一。經(jīng)逐步演變，稅種數(shù)量減少到20種以下。

（二）1994年分稅制改革后深化改革的不足

1.地方稅體系建設(shè)嚴重滯后，共享稅分量越來越大

1994 年分稅制改革，為了維護公平競爭，保證政令統(tǒng)一，稅收立法權(quán)集中在中央，只是將地方稅征管權(quán)和稅款分配權(quán)下劃給地方。地方政府在稅法規(guī)定范圍內(nèi)，對部分小稅種有制定實施細則和一定幅度內(nèi)調(diào)整稅率、稅收減免等有限稅權(quán)。多年來地方稅主體稅種缺乏，沒有主體稅種和穩(wěn)定稅源，這使省級以下地方各級政府的收入劃分很難采用分稅制模式。盡管不少地方在模仿中央與省之間的分稅制作出體制文件的表述，但基本上還是各種分成制，乃至包干制，省級以下直接表述為實行總額分成或按稅種分成。這是導致地方財政，特別是縣和縣以下財力不足，嚴重依賴中央與省級財政轉(zhuǎn)移支付的重要原因。就國家治理而言，檢驗地方稅稅種設(shè)置是否合理，應看地方政府能否較合理而充分地運用稅收手段，依據(jù)各地的特定狀況、經(jīng)濟發(fā)展水平和特色、資源稟賦、稅源分布和稅源條件及調(diào)控目標，因地制宜地依托地方稅體系，施行合理稅收政策，以協(xié)調(diào)和促進地方政治、經(jīng)濟、文化等各方面的發(fā)展。顯然，我國地方稅狀況不能有效滿足這一標準，地方稅體系遲遲未能成型，妨礙分稅制在省級以下的落實，不利于地方政府提升資源配置效率、發(fā)揮好調(diào)節(jié)收入分配、調(diào)控本地經(jīng)濟及保護環(huán)境等職能。

2016 年后，原地方主體稅種營業(yè)稅改征增值稅，地方政府高度依賴共享稅?，F(xiàn)在屬于地方的主要稅種都具有共享性質(zhì)，國內(nèi)增值稅和所得稅收入在地方稅收收入中占60%左右，而純地方稅種收入在稅收收入總額中的比重還不到1/3。從純地方稅收的結(jié)構(gòu)上看，雖然有8個獨享稅種，但缺乏收入穩(wěn)定且占絕對優(yōu)勢的稅種，土地增值稅和契稅在地方稅收收入中的比重僅有10%左右，多為稅源布局零散、收入規(guī)模較小、征收成本高、征管難度系數(shù)大、稅性分散、收入穩(wěn)定性較差的稅種，難以承擔地方主體稅種重任。

2.省級以下一直未真正進入分稅制狀態(tài)

與地方稅體系實際上遠未成型等相關(guān)，省級以下遲遲沒有真正進入分稅制狀態(tài)。人們所批評、抨擊的“土地財政”的短期行為特征、這些年仍然未能很好緩解的基層財政困難，以及地方政府熱衷于搞隱性負債等問題，與體制上的這種缺陷有內(nèi)在關(guān)聯(lián)。關(guān)于地方政府職能，早就強調(diào)應該使之專心致志做好公共服務，優(yōu)化本地投資環(huán)境，讓企業(yè)在市場公平競爭中充分發(fā)揮活力。那么政府如果真的這樣做，它的財源怎么來？以適合歸之為地方稅的不動產(chǎn)（包括住宅）保有環(huán)節(jié)的房地產(chǎn)稅而言，在一個地方政府轄區(qū)內(nèi)，如果公共服務做得好，投資環(huán)境優(yōu)化，隨轄區(qū)不動產(chǎn)建設(shè)和保有量增加，經(jīng)濟繁榮，人氣上升，當?shù)夭粍赢a(chǎn)會進入升值使稅基豐裕度提高軌道。加之在開征房地產(chǎn)稅的情況下，每隔幾年可重評一次稅基，都是按照市場基準來做稅基評估，于是每一次重評稅基就都是地方政府盡職盡責、履行好自己職能而帶來的財源建設(shè)的套現(xiàn)機會。這樣，一個地方政府怎樣完成職能轉(zhuǎn)變和怎樣實現(xiàn)財源建設(shè)的優(yōu)化，就成為一個體系里可內(nèi)洽地打通的制度建設(shè)問題，其正面效應的意義當然非常重大。這類制度建設(shè)在中國因難度甚大而受阻，是必須正視的落實省級以下分稅制的重要堵點。

3.與深化改革配套的“省直管縣”等改革措施進展遲緩

20 世紀90 年代中期以后，我國逐步推行“小鄉(xiāng)并入大鎮(zhèn)、弱鄉(xiāng)并入強鎮(zhèn)”的撤鄉(xiāng)并鎮(zhèn)改革以期降低行政開支、減輕縣鄉(xiāng)財政負擔?！扒曛弧焙箅S農(nóng)村稅費改革，普遍實行“鄉(xiāng)財縣管”，實際上是適應現(xiàn)實將鄉(xiāng)財政處理為縣級財政下管的預算單位，而不必再考慮其如何配稅基成為實體財政層級的問題，消解了相關(guān)的一系列糾結(jié)與矛盾。2002 年以來，又進一步在全國范圍內(nèi)逐步推行減少財政管理級次、擴大縣級財政管理權(quán)限的省直管縣財政管理體制改革。市管縣體制，要么造成與城市缺乏關(guān)聯(lián)的縣拖垮市財政的問題，要么形成市財政肆意擠占縣財政的現(xiàn)象。實行財政省直管縣，可望在增加上級政府包容能力與調(diào)劑作用發(fā)揮空間的同時，實現(xiàn)市縣行政不同級而財政同級，在一個平臺上與省級政府搭建財政體制，匹配“五級分稅變?yōu)槿壏侄悺钡穆窂竭x擇，可在扁平化的中央、省、市縣三級框架內(nèi)，使省級以下分稅制由無解變有解。

財政部2004 年借鑒浙江經(jīng)驗開始試點、2012年發(fā)文要求各地推開省直管縣財政體制改革，核心內(nèi)容是在收支劃分、轉(zhuǎn)移支付、資金往來、財政預決算以及年終結(jié)算等方面，省級財政與市、縣級財政直接聯(lián)系，加強省級財政統(tǒng)籌，減少與消除市級財政對縣級財政的截留，提高基層的公共服務能力。經(jīng)過近20多年實踐，雖然大量研究認為省直管縣有利于減輕縣級政府財政困難，但是，省直管縣改革仍遇到較大阻力，至今仍未達到原定2012后實施全面省直管縣的改革目標。中央文件曾合乎邏輯地在肯定財政省直管縣改革方向的同時，指出具備條件的地方也可以實行行政省直管具體制，內(nèi)含最終達到財政的與行政的省直管縣歸一于穩(wěn)定模式的遠景訴求，但實踐中僅有廣東一個順德縣級市試行了這一改革，以后無疾而終。這表明先財政、后行政走向三級扁平化框架的復雜程度甚高，在原有體制轉(zhuǎn)換過程中一些深層次的矛盾和問題還沒有得到解決的情況下，省直管縣改革相對困難。

（三）基層財政困難、地方隱性負債和“土地財政”短期行為的成因

1994 年后以分稅制為基礎(chǔ)的分級財政體制，在取得應當充分肯定的積極成效的同時，也顯露和積累了一些問題，引發(fā)一些詰難和懷疑。

面對縣鄉(xiāng)財政困難、地方隱性負債、“土地財政”短期行為等，有一種意見是認為分稅制只適宜于中央和省級之間，而省級以下不宜提倡都搞分稅制，同時主張區(qū)分發(fā)達地區(qū)和落后地區(qū)（非農(nóng)業(yè)地區(qū)和農(nóng)業(yè)地區(qū)），后者不搞分稅制，可以不考慮財權(quán)與稅基配置而區(qū)別對待地處理各地的體制方案，以達到“財力與事權(quán)相一致”為準。這種思路和主張，可簡稱為“縱向分兩段、橫向分兩塊（類）、一地一策”。實際上類似的主張，自1994 年實施分稅制改革后，特別是在縣鄉(xiāng)財政困難問題凸顯之后，時常有所反映，地方工作的一些同志對此往往產(chǎn)生共鳴。但實際上，這是來理解市場經(jīng)濟新體制所要求的總體配套，背離配套改革后堅持的基本方向與原則，屬于一種使財政體制格局重回“條塊分割”“多種形式包干”的思維方向，十分不妥。在中國漸進改革中，采取種種過渡措施，包括以“分類指導”“區(qū)別對待”方式逐步完成省級以下分稅分級財政體制的構(gòu)建，可以是合理選擇，但分類指導中，決不應當把種種條件約束之下不得已的過渡安排，放大到否定分稅制最基本的一體化制度框架的層面。

1.跳出財政看財政：分稅制為基礎(chǔ)的分級財政，是市場經(jīng)濟新體制所要求的財政體制配套，需要在統(tǒng)一市場構(gòu)建中，逐步使之上下左右貫通運行，過渡措施不應凝固為實現(xiàn)中長期目標的障礙

怎樣構(gòu)建一個合理的財政體制（就全局而言則是如何配套構(gòu)建合理的經(jīng)濟管理體制），新中國成立之后已有幾十年的探索。在20 世紀50 年代前期，就形成了財政“分級”概念和初步層級框架；1958 年和1970 年，都曾有過大力度下放財權(quán)的試驗，由于多種原因，均表現(xiàn)為“放、亂、收、死”的循環(huán)而無法收功。改革開放后，改變“總額分成、一年一定”體制，前面的10余年中先后試行多種形式的“分級包干”辦法（“分灶吃飯”可認為是其總稱），在發(fā)揮了一定積極效應之后，其負面作用又很快放大。直至在明確樹立了社會主義市場經(jīng)濟目標模式的20世紀90年代初，決策層下決心改“行政性分權(quán)”為“經(jīng)濟性分權(quán)”，即從走“包干制”之路改為走分稅制之路，并于1994年的財稅配套改革中得以實施。

所有的經(jīng)驗總結(jié)和理論分析都表明，財政體制如要適應市場經(jīng)濟的客觀要求，除了分稅制之外，別無他途。前已述及，許多同志談到分稅制時，往往只看到它處理的中央與地方關(guān)系。其實在一定意義上說，對于整體改革更具前提意義的，首先是憑借分稅制正確處理政府與企業(yè)的關(guān)系，即以分稅制來革除按照企業(yè)行政隸屬關(guān)系組織財政收入的舊體制癥結(jié)，將企業(yè)置于不分大小、不論行政級別、依法納稅、公平競爭（該交國稅的交國稅，該交地方稅的交地方稅，稅后利潤按產(chǎn)權(quán)規(guī)范和在法治、政策環(huán)境制約下由企業(yè)自主分配，使企業(yè)在各級政府面前一視同仁、公平競爭）的地位，由此才解決了在我國打造市場經(jīng)濟微觀基礎(chǔ)的一個關(guān)鍵性難題，即“真正刷出讓企業(yè)公平競爭的一條起跑線”。同時，分稅制跳出了包干制下中央、地方“討價還價”的“體制周期”，可以形成穩(wěn)定、規(guī)范的中央地方間、政府各層級間的財力分配關(guān)系和地方政府長期行為。

分稅制對于中央、地方關(guān)系的處理，密切關(guān)聯(lián)市場經(jīng)濟全局，即在分稅制體制框架下，各級政府的事權(quán)—財權(quán)—財力的配置，可望得到一種與市場經(jīng)濟邏輯貫通、順理成章的安排：所謂事權(quán)，是要合理界定各級政府適應市場經(jīng)濟而既不“越位”也不“缺位”的職能邊界；財權(quán)，是指在各財政層級上匹配與各級政府事權(quán)相呼應的稅基，以及在統(tǒng)一稅政格局中適當安排各地的稅種選擇權(quán)、稅率調(diào)整權(quán)、收費權(quán)等。比如，中央政府為履行宏觀調(diào)控職能，應當掌握有利于維護統(tǒng)一市場正常高效運行、流動性強、不宜分隔、具有宏觀經(jīng)濟反周期“穩(wěn)定器”功能的稅種(個人所得稅),以及有利于貫徹產(chǎn)業(yè)政策的稅種(消費稅等);地方政府為履行提供區(qū)域性公共產(chǎn)品和優(yōu)化轄區(qū)投資環(huán)境的職能，應當掌握流動性弱、具有信息優(yōu)勢和征管優(yōu)勢、并能和自身職能形成良性循環(huán)的稅種(房地產(chǎn)稅等)。所以，決不應像有些人的觀點那樣認為財權(quán)合理配置不重要，似乎可以跳過財權(quán)配置直接尋求“事權(quán)與財力的一致”。財權(quán)(廣義稅基)的配置，是配合各級政府事權(quán)方面在統(tǒng)一市場中的合理分工，進而總體形成政府體系與市場之間合理分工，使政府能夠符合規(guī)律而穩(wěn)定、規(guī)范地“以政控財、以財行政”的重要制度安排，這是不可回避和不可忽視的重大問題。當然，即使較好地做到了事權(quán)與財權(quán)的呼應和匹配，也決不等于做到了“事權(quán)與財力的一致”,因為同樣的稅基，在發(fā)達和欠發(fā)達地區(qū)的豐裕程度很可能大不相同，體制設(shè)計中，必須在盡可能合理配置財權(quán)之后，再配之以合理、有力的自上而下的轉(zhuǎn)移支付，以求近似地達到使欠發(fā)達地區(qū)的政府，其財力也能與事權(quán)大體相一致的結(jié)果。但是，我們不能用財權(quán)設(shè)置之后轉(zhuǎn)移支付的重要性，來否定“財權(quán)設(shè)置”的重要性，因為它是使轉(zhuǎn)移支付能夠長效、良性運轉(zhuǎn)的前置環(huán)節(jié)，是分稅分級財政制度安排中不可缺少的重要組成部分。其實欠發(fā)達地區(qū)在一定歷史階段上，不論怎樣的稅基配置，都不可能做到自身財力完全支撐事權(quán)，但這不是表明財權(quán)的配置不重要，而是表明僅有財權(quán)配置還不夠，如同不能以吃藥的重要性否定吃飯的重要性，不能以外援的重要性否定自力更生的重要性。

總之，對于1994年分稅制改革的大方向和基本制度成果，必須肯定和維護。當年，在中央與省級為代表的“地方”之間先搭成分稅制框架，并要求和寄希望于其后在動態(tài)中逐步解決省級以下如何理順體制、貫徹分稅制的問題，是在正確的大方向之下合乎實際的過渡安排，意圖是隨著統(tǒng)一市場的逐步發(fā)育和完善，使分稅制在省級以下也逐步進入較為規(guī)范和貫通運行的境界。但實際情況是，1994 年之后，省級以下體制在分稅制方向上卻幾乎沒有取得實質(zhì)性的進展，“過渡性”呈凝固之勢，過渡中的一些負面因素在積累和放大，各種制約因素，迫使中央與地方在稅種劃分總體框架上，“共享稅”越搞越多；在地方的四個層級之間，則實際上搞成了一地一策、各不相同、五花八門、復雜易變的共享和分成，越靠近基層，越傾向于采用“討價還價”的各種分成制和包干制。不僅在欠發(fā)達地區(qū)，即使在發(fā)達地區(qū)，縣、鄉(xiāng)層級上也沒有能夠真正落實分稅制?？傮w而言，直到目前，可以說我國省級以下的財政體制，并沒有真正進入分稅制軌道。

所以，如果我們以“跳出財政看財政”的全局思維和前瞻思維看問題，應當看到，在我國省級以下推行與事權(quán)相匹配的分稅分級財政體制的大方向和按照市場經(jīng)濟客觀要求使分稅制逐步貫通的決心，不可動搖，問題的關(guān)鍵，是應努力解決如何過渡的問題，避免現(xiàn)行非規(guī)范狀態(tài)的長久凝固化，抑制其負向作用的放大。

2.基層困局剖析：過渡不順矛盾積累，引致縣鄉(xiāng)財政困難凸顯；地方四級財政框架，與分稅制在省級以下的貫徹落實之間，存在不相容性質(zhì)

1994 年財稅配套改革之后，由于省級以下體制的過渡不順利，過渡狀態(tài)中原有矛盾與新的矛盾交織、積累，引致財權(quán)的重心上移而事權(quán)的重心下移，在綜合國力不斷提升、全國財政收入強勁增長、地方財政總收入也不斷提高的情況下，中央和地方層級高端(省、區(qū)、市)在全部財力中所占比重上升，而縣鄉(xiāng)財政困難卻凸顯出來，欠發(fā)達地區(qū)的反映最為強烈。本來，使各級政府增強事權(quán)與財權(quán)、稅基的呼應與匹配，并通過自上而下的轉(zhuǎn)移支付使欠發(fā)達地區(qū)也大體達到事權(quán)與可用財力的一致，正是分稅制財政體制的“精神實質(zhì)”和優(yōu)點所在，為什么在現(xiàn)實生活中卻沒能體現(xiàn)出來？前述關(guān)于過渡之中現(xiàn)實情況的勾畫可以表明，由于省級以下還一直沒有真正落實分稅制，所以“事權(quán)重心下移、財權(quán)重心上移”造成的基層困難和問題，并不是分稅制之過，恰恰是沒有真正進入分稅制軌道而使實際執(zhí)行的“分成制”“包干制”等體制的負面作用累積和放大之過。不按劃分稅基模式而依照討價還價的分成與包干模式處理省級以下四個層級的體制關(guān)系，地方高端層級上提財權(quán)、下壓事權(quán)空間大，轉(zhuǎn)移支付做不實(客觀地說，中央財力比重提高是必要的；省級財力比重提高也并非全無道理，但應考察其后對縣鄉(xiāng)轉(zhuǎn)移支付是否加強；“市管縣”地區(qū)市級財力比重提高則有可能帶有所謂“市卡縣”“市刮縣”因素，但似也不宜一概簡單地作完全否定。關(guān)鍵問題是體制自身未能理順，財權(quán)上提后，轉(zhuǎn)移支付卻跟不上力度，使最困難的狀況出現(xiàn)在縣鄉(xiāng)基層)。當然，基層困難與中央層級轉(zhuǎn)移支付力度雖在努力提高，但仍遠遠不夠也有關(guān)，但如果省級以下體制不構(gòu)建好，面對這么大的國家和如此懸殊的地區(qū)差異，光靠中央轉(zhuǎn)移支付是力不從心的，不可能形成長效機制。

農(nóng)村稅費改革以來的實踐表明，基層困難(農(nóng)民和基層政府都困難)已“牽一發(fā)而動全身”,我國經(jīng)濟社會轉(zhuǎn)軌中“三農(nóng)”問題背景下縣鄉(xiāng)財政的困難，是社會結(jié)構(gòu)轉(zhuǎn)型所要求的制度轉(zhuǎn)型的有效支持不足和體制過渡不順所積累的矛盾在基層政府理財上的集中表現(xiàn)。進而應當強調(diào)，省級以下分稅制難入軌道而使縣鄉(xiāng)財政困難加劇，與現(xiàn)行財政與政府“五層級”的大框架有直接關(guān)系。

既然要實行分稅制，不可避免要借鑒市場經(jīng)濟的國際經(jīng)驗，并立足中國國情找到實施方案。從前者說，在五級框架下搞分稅制，無任何國際經(jīng)驗可循(國際經(jīng)驗的普遍模型是“三層級”)；從后者說，30年的實踐充分表明，在我國，把20 個左右的稅種在五個政府層級間按分稅制要求切分，是“無解”的①筆者和合作研究者曾在一些文章中對這些作過探討分析，主要文章與專著篇目列于本文后面“參考文獻”中，在此不贅述。。問題的癥結(jié)于是就表現(xiàn)在：五級財政、五級政府的框架，與分稅制在省級以下的落實之間，存在不相容性質(zhì)。且不說欠發(fā)達地區(qū)，即使是在發(fā)達區(qū)域，省級以下的四級如何分稅？按現(xiàn)在的基本框架，是看不清方向和找不到擺脫“過渡態(tài)”路徑的。因此，近年地方基層財政困難等問題，在很大程度上正是由于五級財政框架與分稅分級財政逐漸到位之間的不相容性日漸明朗和突出所致。

山重水復疑無路，柳暗花明又一村。如果我們借鑒市場上主要市場經(jīng)濟大國大都實行三級框架的國際經(jīng)驗，并結(jié)合我國國情尋求在漸進改革中以“扁平化”為導向逐步實質(zhì)性落實省級以下分稅制，則前行路徑就有可能豁然開朗。

3.對癥下藥，治本為上：從積極推行“扁平化”改革切入，為分稅制在省級以下的貫徹創(chuàng)造配套條件

現(xiàn)實生活中市場經(jīng)濟的發(fā)展，已越來越清晰地凸顯實施進一步的配套改革以理順省級以下財稅體制的迫切性，應當抓住的主導因素其實也已明朗化。在采取一些調(diào)動基層積極性、挖掘潛力以增收和精簡機構(gòu)、緩解基層財政困難的可行措施之外，從中長期看，我們特別需要把握“治本為上”的要領(lǐng)，積極、穩(wěn)妥、系統(tǒng)地改造省級以下體制安排。其中有所作為的要點，正如黨的十六屆五中全會《中共中央關(guān)于制定國民經(jīng)濟和社會發(fā)展第十一個五年規(guī)劃的建議》中指出的，“理順省級以下財政管理體制，有條件的地方可實行省級直接對縣的管理體制”,并要“鞏固農(nóng)村稅費改革成果，全面推進農(nóng)村綜合改革，基本完成鄉(xiāng)鎮(zhèn)機構(gòu)、農(nóng)村義務教育和縣鄉(xiāng)財政管理體制等改革任務”。

“省管縣”和“鄉(xiāng)財縣管”等改革試驗，基本導向是力求實現(xiàn)省級以下財政層級的減少即扁平化，其內(nèi)在邏輯是進而引致政府層級的減少和扁平化。改革中，以市、縣行政不同級而財政同級開始，不會發(fā)生實質(zhì)性的法律障礙；“鄉(xiāng)財縣管”后何時考慮變鄉(xiāng)鎮(zhèn)為縣級政府派出機構(gòu)，也可與法律的修訂配套聯(lián)動。我們?nèi)缭凇暗厥屑墶焙汀班l(xiāng)鎮(zhèn)級”這兩層級的財政改革上“修成正果”,則有望進一步推進到貫徹落實黨的十六屆五中全會“減少行政層級”的要求，實現(xiàn)中央、省、市縣三級架構(gòu)，即鄉(xiāng)鎮(zhèn)政權(quán)組織變?yōu)榭h級政府的派出機構(gòu)；地級能不設(shè)的不設(shè)，如需設(shè)立則作為省級政府的派出機構(gòu)。這可以使省級以下的分稅制，由原來五級架構(gòu)下的“無解”,變?yōu)槿壖軜?gòu)下的柳暗花明、豁然開朗，從而有力促使事權(quán)的劃分清晰化、合理化和構(gòu)建與事權(quán)相匹配的分級財稅體制，明顯降低行政體系的運行成本，更好地促進縣域經(jīng)濟發(fā)展，再配之以中央、省兩級自上而下轉(zhuǎn)移支付制度的加強與完善，必將有效地、決定性地緩解基層財政困難，形成有利于欠發(fā)達地區(qū)進入“長治久安”的機制。按照三級架構(gòu)和“一級政權(quán)、一級事權(quán)、一級財權(quán)、一級稅基、一級產(chǎn)權(quán)、一級舉債權(quán)、一級預算”的原則，塑造與市場經(jīng)濟相合的分稅分級財政體制，是使基層財政真正解困的治本之路。

4.如何把握分類指導，因地制宜：合理區(qū)別對待之中，漸進走向總體的規(guī)范化制度安排

我國各地情況千差萬別，“省管縣”和“鄉(xiāng)財縣管”的改革，都不宜“一刀切”地簡單硬性推行，而應強調(diào)因地制宜、分類指導。管理半徑過大的省份，省管縣需要更多的行政區(qū)劃變革配套因素；發(fā)達地區(qū)工商業(yè)已很繁榮的鄉(xiāng)鎮(zhèn)，顯然不宜照搬“鄉(xiāng)財縣管”辦法；邊遠、地廣人稀區(qū)域的體制問題，應作專門研究而與內(nèi)地區(qū)別對待；等等。

但筆者認為，所有這些分類指導、區(qū)別對待，是絕對不宜歸之于“縱向分兩段、橫向分兩塊”思路的。

從縱向說，如主張“省級以下搞分稅制”，這不正是1994 年來一直存在的真實情況而導致基層財政困難、隱性負債和土地財政三大問題的成因嗎？省級以下體制的方向，絕對不應是“不宜提倡都搞分稅制”,而應是創(chuàng)造條件在配套改革、制度創(chuàng)新中力求逐步脫離30 年來實際上滯留于非分稅制的困局，爭取實質(zhì)性地貫徹分稅制，其要點除了推進“扁平化”改革之外，還包括逐漸構(gòu)建各級，特別是市縣級的稅基，使各級政府都能在合理事權(quán)定位上依托制度安排取得相對而言大宗、穩(wěn)定的收入來源。對現(xiàn)行的“共享稅”,也應積極創(chuàng)造條件逐步分解到國稅、省稅、基層地方稅三個方向上去(但在多種制約因素下，可以在較長時期內(nèi)維持增值稅的“共享稅”地位)。市縣級的財源支柱，可考慮順應工業(yè)化、城鎮(zhèn)化、市場化的大趨勢，通過房地產(chǎn)稅等來逐步塑造。黨的十六屆三中全會《中共中央關(guān)于完善社會主義市場經(jīng)濟體制若干問題的決定》（國務院公報2023年第34號）中“實施城鎮(zhèn)建設(shè)稅費改革，條件具備時對不動產(chǎn)開征統(tǒng)一規(guī)范的物業(yè)稅，相應取消有關(guān)收費”的要求，和已啟動的物業(yè)稅初期試點及后來上海、重慶兩地“房產(chǎn)稅”試點，都表示這個制度創(chuàng)新空間要漸進打開。

從橫向說，如以“發(fā)達地區(qū)和落后地區(qū)”或“農(nóng)業(yè)依賴型縣鄉(xiāng)和非農(nóng)業(yè)依賴型縣鄉(xiāng)”為劃分，選擇性地走分稅制與非分稅制的不同路徑，既不符合培育統(tǒng)一市場要求消除“塊塊”制度壁壘和黨的十六屆三中全會“創(chuàng)造條件逐步實現(xiàn)城鄉(xiāng)稅制統(tǒng)一”的取向，也無法具備實際工作中合理的可操作性：一旦想依靠某些指標作為實行不同體制的依據(jù)，實際上就極易陷于“討價還價”的陷阱和發(fā)生較嚴重的扭曲變型。一個可類比的例子是：試想如接受不少欠發(fā)達地區(qū)同志提出的“增值稅中央地方分享比率應一地一率”的建議，那么分稅制基本框架可能就此出現(xiàn)“突破口”而一步步演變?yōu)橹щx破碎之狀，重回中央與地方間五花八門的“分成”與“包干”。那將要付出多高的，而且無休無止的談判成本?如何防止“會哭的孩子有奶吃”“跑步(部)前(錢)進吃偏飯”的弊病再次嚴重起來？實際工作中，如果試想以一街之隔、一河之隔或一線之劃而分別定成分稅與不分稅的兩個“板塊”（且不說劃分的依據(jù)難以精準），還會有統(tǒng)一市場建設(shè)的任何可能性嗎？

從縱向與橫向的協(xié)調(diào)來說，最重要的是積極發(fā)展和強化自上而下的“因素法”轉(zhuǎn)移支付，同時也包括發(fā)展適當?shù)摹皺M向轉(zhuǎn)移支付”(在我國這早已經(jīng)以“對口支援”等方式存在),來動態(tài)地調(diào)控地區(qū)間差異，扶助欠發(fā)達地區(qū)。

總之，因地制宜、差別化分類指導就其原則本身，永遠是成立的，就其表述而言，永遠是正確的，但就財政體制改革而言，這一表述應主要是指處理好漸進改革中的過渡問題，是分稅制推進中的“策略”和“操作”層面的要領(lǐng)，而從“基本框架”和“戰(zhàn)略大方向”層面來說，還是要首先把握好市場經(jīng)濟體制所要求的總體目標模式，使策略的掌握服從于、服務于戰(zhàn)略取向，逐步打造一種合理、規(guī)范、穩(wěn)定、長效、內(nèi)部貫通的制度安排，逐步接近社會主義市場經(jīng)濟所要求的高水平狀態(tài)。

制度建設(shè)中如要把配套改革、政策優(yōu)化、管理優(yōu)化結(jié)合好，帶頭的還是制度安排，要在改革的軌道上“動真格”。防范地方政府債務風險要標本兼治，且“治本為上”，有治本這方面的進步，才能達到長效機制的境界。強調(diào)政府債務管理、土地管理等機制的優(yōu)化，首要是制度框架上要能夠真正在中央和地方之間，把適應市場經(jīng)濟客觀需要的分稅分級財政體制通過深化改革“橫向到邊、縱向到底”地落實。

四、深化改革的基本思路與重點

（一）總體思路

按照黨的十九大報告“加快建立現(xiàn)代財政制度，建立權(quán)責清晰、財力協(xié)調(diào)、區(qū)域均衡的中央和地方財政關(guān)系。建立全面規(guī)范、透明、標準科學、約束有力的預算制度，全面實施績效管理。深化稅收制度改革，健全地方稅體系”和黨的二十大報告“健全現(xiàn)代預算制度，優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)，完善財政轉(zhuǎn)移支付制度”的要求，響應2023年中央經(jīng)濟工作會議“謀劃新一輪財稅體制改革”的指導精神，在此對深化分稅制改革的基本思路和重點內(nèi)容作如下建議。

我們認為，分稅制財政體制改革的總體思路應是：在合理定位政府職能、實現(xiàn)其轉(zhuǎn)變的前提下，配合政府層級的扁平化和“大部制”取向下的整合與精簡化，建立“扁平化”財政層級框架，合理劃分中央、省、市縣三級事權(quán)和支出責任，改進轉(zhuǎn)移支付制度，在這種三級框架下，按“一級政權(quán)，一級事權(quán)，一級財權(quán)，一級稅基，一級產(chǎn)權(quán)，一級舉債權(quán)，一級預算”的原則，配之以中央、省兩級自上而下的轉(zhuǎn)移支付與必要、合理的橫向轉(zhuǎn)移支付，建立內(nèi)洽于市場經(jīng)濟體制的財權(quán)與事權(quán)相順應、財力與支出責任相匹配的財稅體制，深化預算管理制度改革，實行促進“調(diào)結(jié)構(gòu)、轉(zhuǎn)方式”的稅制改革，同時強化優(yōu)化全面預算績效管理。

（二）改革重點

1.以政府“扁平化”改革為框架

積極穩(wěn)妥地推進省級以下分稅制改革，主要通過省直管縣、鄉(xiāng)財縣管和鄉(xiāng)鎮(zhèn)綜合配套改革等措施，推動扁平化改革。這項改革的主要意義在于推動1994 年以后始終不能貫徹落實的省級以下分稅制改革繼續(xù)向縱深發(fā)展。我國省級以下實為五花八門、復雜易變、討價還價、弊病明顯的分成制和包干制，其重要原因就是省級以下政府層級過多，無稅可分。一旦扁平化后，分稅制可以在省級以下貫徹，其他的配套改革都可望有實質(zhì)性的推進。

2.以合理調(diào)整事權(quán)為匹配邏輯

按照國家總體改革的基本方向和思路，調(diào)整、理順中央與地方事權(quán)劃分的具體安排，主要包括中央事權(quán)、地方事權(quán)、中央與地方共同事權(quán)、中央委托事權(quán)、中央引導與鼓勵事權(quán)等方面，在此基礎(chǔ)上，按照政府事務的邏輯體系和辦理規(guī)則，對政府間支出責任進行清晰、合理的劃分，盡快啟動中央、省、市縣三級事權(quán)與支出責任明細單的編制工作，可由粗到細逐步深化，并通過動態(tài)優(yōu)化和加強績效考評，強化激勵與約束。建議盡快將基礎(chǔ)養(yǎng)老金、經(jīng)濟案件審理的司法體系、食品藥品安全、邊防、海域、跨地區(qū)流域管理等，劃為中央事權(quán)。地方政府應退出一般競爭項目投資領(lǐng)域，同時規(guī)范省級以下政府的事權(quán)劃分。

3.以稅制改革為配合，完善政府間收入劃分改革

深化稅制改革，打造地方稅體系，逐步實現(xiàn)以稅種配置為主體的分級收入劃分制度。針對目前直接稅比重偏低的情況，應進一步完善直接稅制度，降低間接稅比重，逐步實現(xiàn)間接稅為主向直接稅為主的過渡。完善個人所得稅制度，健全綜合與分類相結(jié)合的個人所得稅制度，完善專項附加扣除范圍和標準，優(yōu)化個人所得稅稅率結(jié)構(gòu)。大力推進資源稅改革，在現(xiàn)有能源礦產(chǎn)、金屬礦產(chǎn)和非金屬礦產(chǎn)等稅目基礎(chǔ)上，逐步把資源稅征收范圍拓展至覆蓋水資源、森林資源、海洋資源等兼具生態(tài)和經(jīng)濟價值的自然資源。擴大消費稅征收范圍、調(diào)整部分稅目的消費稅征收環(huán)節(jié)，將部分消費稅稅目收入劃歸地方。適時啟動房產(chǎn)稅改革試點擴圍，積極穩(wěn)妥推進房地產(chǎn)稅立法。進一步完善增值稅改革，減少其稅率檔次。

4.以規(guī)范的轉(zhuǎn)移支付制度體現(xiàn)事權(quán)優(yōu)先原則

完善一般轉(zhuǎn)移支付穩(wěn)定增長機制，逐步將一般性轉(zhuǎn)移支付中屬于中央委托事權(quán)或中央地方共同事權(quán)的項目轉(zhuǎn)列專項轉(zhuǎn)移支付，屬于地方事權(quán)的項目歸并到均衡性轉(zhuǎn)移支付，建立以均衡性轉(zhuǎn)移支付為主體、以老少邊窮地區(qū)轉(zhuǎn)移支付為補充并輔以少量體制結(jié)算補助的一般性轉(zhuǎn)移支付體系。完善優(yōu)化轉(zhuǎn)移支付的均等化公式，對服務成本、功能區(qū)定位、人口、地理等支付因子構(gòu)成和權(quán)重，進行適時重檢和調(diào)整，保障欠發(fā)達地方政府公共事務開支需要；逐步減少專項轉(zhuǎn)移支付所占比重，歸并、整合專項轉(zhuǎn)移支付中的相似或可歸并項目；原則上取消轉(zhuǎn)移支付中“地方配套資金”要求，將中央的年度轉(zhuǎn)移支付計劃下達時間提前，以便地方政府統(tǒng)籌編制本地區(qū)預算收支計劃。此外，還應積極探索“對口支援”和“生態(tài)補償”等地區(qū)間橫向轉(zhuǎn)移支付制度的進一步完善。

5.以建立現(xiàn)代公共財政預算管理制度為基礎(chǔ)性支撐

按照建立現(xiàn)代財政制度的要求，從中央級開始，試編3—5 年全口徑中期滾動預算；深化單一賬戶國庫集中收付制改革，實現(xiàn)“橫向到邊、縱向到底”；以“金財工程”“金稅工程”為依托，充分發(fā)揮現(xiàn)代化管理信息系統(tǒng)的數(shù)據(jù)分析處理作用，為優(yōu)化預算編制方案，提高社會公共資源配置的效率提供決策支撐；貫徹新《中華人民共和國預算法》關(guān)于地方債管理的相關(guān)規(guī)定，加快推動地方陽光融資的公債、市政債制度建設(shè)，穩(wěn)妥地置換和替代規(guī)范性、透明度不足且風險防范難度大、成本高的各類地方債務；結(jié)合國有資本經(jīng)營預算制度建設(shè)，積極推進地方的國有資產(chǎn)管理體系建設(shè)。

按照“漸進改革”模式和“建設(shè)法治國家”“強化公眾知情權(quán)和參與權(quán)”的要求，切實增強服務改革大局的意識，積極、穩(wěn)妥、理性地推進財稅法治建設(shè)，處理好“在創(chuàng)新、發(fā)展中規(guī)范”與“在規(guī)范中創(chuàng)新、發(fā)展”的關(guān)系，既要強化優(yōu)化頂層規(guī)劃，又要繼續(xù)鼓勵先行先試，及時把成熟、穩(wěn)定的規(guī)則以立法形式固定下來，不斷提高財稅管理的科學化、法制化水平。

6.以舉債權(quán)和產(chǎn)權(quán)管理為組成要素

地方適度舉債權(quán)，是市場經(jīng)濟條件下分稅分級財政體制的必要組成部分，也是各級政府應有財權(quán)之一。多數(shù)市場經(jīng)濟國家都有較為成熟和完善的地方政府債券市場，這是地方政府融資的重要途徑和資本市場的有機組成部分，在國家的經(jīng)濟社會發(fā)展中發(fā)揮十分重要的作用。新《中華人民共和國預算法》賦予地方政府適度舉債權(quán)，允許地方政府在有透明度和受監(jiān)督的條件下，通過規(guī)范的法定程序，以適當規(guī)模的舉債，籌集必要的建設(shè)資金。這可以使地方政府應對市政建設(shè)等方面的高額支出，把支出高峰平滑化分攤到較長時段中，并借力社會資金和市場機制發(fā)揮提供準公共產(chǎn)品的職能，有效彌補地方政府收入的不足。現(xiàn)行的僅省級地方政府代表整體地方概念發(fā)行地方債的規(guī)定，有利于風險控制，但不排除未來在一些條件成熟的市縣，也賦予有約束的地方債發(fā)債權(quán)。

產(chǎn)權(quán)管理是中央和地方政府之間事權(quán)劃分的重要內(nèi)容。混合所有制是“現(xiàn)代國家治理”的市場體系產(chǎn)權(quán)制度基石，為國有經(jīng)濟部門改革和國有資產(chǎn)管理體系創(chuàng)新打開了空間?；凇艾F(xiàn)代國家治理——現(xiàn)代市場體系——現(xiàn)代企業(yè)制度——混合所有制”的基本邏輯，在現(xiàn)代國家治理法治化背景下，各層級的國有資產(chǎn)管理，應與企業(yè)改革主打的混合所有制并行不悖，使任何一個市場主體內(nèi)部的產(chǎn)權(quán)可以按照股份制框架下的混合所有制來處理，實現(xiàn)最大包容性和共贏、多贏，實質(zhì)性地推進綜合改革。

7.推進地方稅體系（財源）建設(shè)

黨的十九大報告明確要求：“深化稅收制度改革，健全地方稅體系?！边@一改革任務也具有在中國改革深水區(qū)攻堅克難、啃硬骨頭的典型特征。對于我國與分稅制體制相適應的地方稅體系，已研討多年，但在實踐中，其大思路與框架建設(shè)，還遠未成型。自“營改增”使地方政府原有的唯一大宗穩(wěn)定財源——營業(yè)稅退出歷史舞臺后，這一問題上的矛盾糾結(jié)更為凸顯。中國未來的地方稅體系中，可形成大宗、穩(wěn)定收入來源的地方稅種，當推房地產(chǎn)稅和資源稅這兩項。前者在建立框架、逐步形成成熟的制度安排之后，有望成為中國大部分地區(qū)尤其是工商業(yè)活動發(fā)達程度高、人居密集度高區(qū)域地方稅中的主力稅種；后者則可以成為中西部工商業(yè)發(fā)達程度不太高，但恰恰屬于自然資源富集地區(qū)的地方稅中的骨干稅種。這兩大稅種，都是符合就外溢性、信息復雜度和激勵兼容三項考慮而適宜把稅基配置在地方的稅種。有待創(chuàng)造適宜條件啟動試點擴圍方案，以求為在“稅收法定”軌道上推進房地產(chǎn)稅立法工作，提供更為豐富的本土經(jīng)驗。資源稅改革覆蓋面從煤炭、石油、天然氣，可望再擴大到更多的金屬礦與非金屬礦，并且應在河北等地推出水資源稅改革試點后，爭取將水資源稅擴大到覆蓋全國。除海上石油不易劃清“屬地”而規(guī)定為中央級的國稅之外，其他資源稅一般都可依屬地原則，無爭議地成為地方稅體系的組成部分。

《國務院辦公廳關(guān)于進一步推進省級以下財政體制改革工作的指導意見》（國辦發(fā)〔2022〕20 號，以下簡稱“國辦發(fā)20號”文件）雖然沒有正面述及地方稅體系建設(shè)相關(guān)的改革內(nèi)容，但隱含了加快構(gòu)建地方稅體系改革以適應形勢發(fā)展需要的邏輯導向，并在“合理劃分省級以下各級財政事權(quán)”和“明晰界定省級以下各級財政支出責任”的要求之后，順理成章地明確要求：“參照稅種屬性劃分收入?！备鶕?jù)分稅制的體制“自洽性”要求，該文件明確表述了如下要領(lǐng)：“將稅基流動性強、區(qū)域間分布不均、年度間收入波動較大的稅收收入作為省級收入或由省級分享較高比例，將稅基較為穩(wěn)定、地域?qū)傩悦黠@的稅收收入作為市縣級收入或由市縣級分享較高比例。對金融、電力、石油、鐵路、高速公路等領(lǐng)域稅費收入，可作為省級收入，也可在相關(guān)市縣間合理分配。除按規(guī)定上繳財政的國有資本經(jīng)營收益外，逐步減少直至取消按企業(yè)隸屬關(guān)系劃分政府間收入的做法。”這一段話所包含的內(nèi)容，可理解為三大層次：其一，省級以下稅基配置的原則，表述上在原來的“三項原則”基礎(chǔ)上，又有所豐富、細化和發(fā)展；其二，更為靈活和更強調(diào)因地制宜地由省級以下兩級共享的，是有網(wǎng)狀背景特征的金、電、油、鐵、高方面的特定稅費；其三，除國有資本收益外，要最終取消按行政隸屬關(guān)系劃分政府間收入的辦法，這屬于鞏固1994年基本制度成果的掃尾事項。緊隨其后，該文件又專述了“規(guī)范收入分享方式”的要求，總體精神是正視省與市縣兩級，主體稅種只能按比例分享的現(xiàn)實，要求“結(jié)合各稅種稅基分布、收入規(guī)模、區(qū)域間均衡度等因素，合理確定各稅種分享比例”，并指出非稅收入在以多種分成方式作分享的同時，發(fā)展方向是逐步走向規(guī)范化，同類稅費收入在省內(nèi)應逐步統(tǒng)一。這樣，在深化省級以下分稅制體制改革的指導內(nèi)容上，已從事權(quán)與支出責任劃分，推進到財權(quán)、稅基和非稅收入的劃分，也涉及了規(guī)范化的產(chǎn)權(quán)收入劃分。再往下，則有關(guān)于完善省級以下轉(zhuǎn)移支付制度的指導意見。這使“財政—事權(quán)—財權(quán)—財力”的體制要素整體鏈條，已近乎在“國辦發(fā)20 號”文件中盡收眼底，其后在這一鏈條上，還應論及的，主要是債務收入及其相關(guān)的預算管理問題，已具體表現(xiàn)在“國辦發(fā)20號”文件的收尾部分。

8.加強和優(yōu)化地方分級預算管理，對地方債“興利防弊”

分稅制框架建立后，隨預算管理改革深化和預算管理體系適應經(jīng)濟社會發(fā)展需要而作出種種改進，終于在漸進過程中通過預算法修訂而使地方公債的依法發(fā)行登堂入室。這就在既涵蓋中央又涵蓋地方層級的制度框架上，規(guī)范地確認了“政權(quán)—事權(quán)—財權(quán)—稅基—產(chǎn)權(quán)—舉債權(quán)—預算”的全要素體制鏈條。

我國地方政府以有償方式取得債務資金來源，曾有一段時期實際上是主要借助地方融資平臺的隱性負債方式。其利，在于調(diào)動地方政府體外資金支持貫徹各地方轄區(qū)經(jīng)濟社會發(fā)展戰(zhàn)略；其弊，在于以隱性負債方式易形成融資風險的過度積累而觸發(fā)危機。法治化建設(shè)軌道上“疏堵結(jié)合”的應對方略，引出了修訂《中華人民共和國預算法》而“開明渠、堵暗溝”的地方債陽光化運作新機制。這一規(guī)范化管理機制，也合乎邏輯地納入了黨的十九大報告所要求的“建立全面規(guī)范透明、標準科學、約束有力的預算制度，全面實施績效管理”的重點任務之內(nèi)。

“國辦發(fā)20 號”文件對于規(guī)范省級以下財政管理，有兩點指導意見是緊扣地方債務管理問題的。其一，是規(guī)范管理專章的第一條，要求“各地區(qū)要加強開發(fā)區(qū)政府性債務管理，保持與財政管理體制適應，強化開發(fā)區(qū)管委會等政府派出機構(gòu)舉債融資約束，堅決遏制地方政府隱性債務增量，合理控制政府債務規(guī)模，切實防范債務風險”。顯然，這體現(xiàn)了中央管理層對于地方層面各類開發(fā)區(qū)所形成的政府債務如何規(guī)范管理的高度重視，對應于各地以“國土開發(fā)”為底盤往往形成本地政府債務負擔主要組成部分的現(xiàn)實，形成相關(guān)的財政預算績效管理的一大重點。其二，是文件“壓軸”位置的最后一條要求，可大體按四層要領(lǐng)來掌握：一是地方各級加強地方政府債務管理的領(lǐng)導責任，按“屬地原則”由省級到市縣壓實；二是以多種手段、方式降低債務風險與償債負擔，堅決查處違法違規(guī)；三是明確了地方政府債務限額分配機制的“兩匹配”原則；四是強調(diào)完善專項債資金投向的負面清單和處罰機制。

世事并無萬全之策，公共事務領(lǐng)域里財政分配的舉債機制，必有利、弊兩端。所以通觀現(xiàn)代市場經(jīng)濟體，無一例外都必須面對市場，處理公債機制“興利防弊”的相關(guān)問題。我國地方公債陽光化登堂入室的法定框架，是以預算法等法規(guī)為依據(jù)的“怎么發(fā)、怎么用、怎么還”的一套規(guī)范性準則，實踐中還需與時俱進動態(tài)優(yōu)化這套法規(guī)、準則及相關(guān)的政策與管理體系。在分稅制深化改革路徑上總結(jié)各級政府舉債機制的已有經(jīng)驗，值得指出的是，地方政府債務方面發(fā)揮其利、防抑其弊，有一條非常值得重視的要領(lǐng)，是援引大禹治水的古老智慧——疏堵結(jié)合，堵不如疏，疏導為上。地方公債作為投融資概念下政府對接市場的一種運作機制，必然伴隨風險因素和可能的風險過度之弊，防范、抑制其風險因素，在中國仍處于經(jīng)濟社會轉(zhuǎn)軌期、市場經(jīng)濟完善期的現(xiàn)實場景中，尤其需要注重以制度建設(shè)、機制創(chuàng)新，疏導公債資金債權(quán)方、債務方和資金使用相關(guān)各方基于利益考量的“驅(qū)動力（積極性）”和合理形成“制約力”兩方面因素，以規(guī)范化的“明渠”來開前門，關(guān)好后門、修好堤壩（圍墻），堵住“暗溝”，以實現(xiàn)公債、地方債機制的“興利防弊”動態(tài)過程中的可持續(xù)健康發(fā)展。與地方財力，特別是與公債、專項債資金關(guān)聯(lián)緊密的各地方轄區(qū)的重點建設(shè)項目，以及政府與社會資本合作（PPP）、產(chǎn)業(yè)引導基金等，都需要以制度創(chuàng)新為龍頭，打開管理創(chuàng)新、技術(shù)創(chuàng)新的潛力空間，掌握好績效預算框架下債務資金運用中“興利防弊”的高水平思路和工作要領(lǐng)。