摘要：當(dāng)前我國城市空間發(fā)展處于由增量拓展向存量更新轉(zhuǎn)變的關(guān)鍵時(shí)期，土地稅作為一種重要的經(jīng)濟(jì)政策工具，對促進(jìn)存量土地盤活有著十分重要的作用。本文梳理我國現(xiàn)行土地稅收制度，分析其推動存量土地盤活的主要途徑和面臨的挑戰(zhàn)，并提出相關(guān)建議，為實(shí)現(xiàn)土地稅收制度助力存量土地盤活提供參考。

關(guān)鍵詞：土地；稅收制度；存量土地；土地盤活；土地資源；資源配置

當(dāng)前，我國城市發(fā)展已進(jìn)入存量提升階段，城市空間發(fā)展面臨著由增量拓展向存量更新轉(zhuǎn)變。盤活存量土地，既是全面提高土地資源利用效率、推進(jìn)土地要素市場化配置的重要內(nèi)容，也是助推新舊動能轉(zhuǎn)換的重要驅(qū)動力。土地稅收制度作為國家調(diào)控土地市場的重要經(jīng)濟(jì)杠桿，如何在穩(wěn)步推進(jìn)存量土地盤活中更好發(fā)揮積極作用，已成為社會各界重點(diǎn)關(guān)注的課題。本文從我國現(xiàn)行土地稅收制度的架構(gòu)入手，分析土地稅收制度改革助力存量土地盤活的主要途徑，提出以土地稅收制度改革進(jìn)一步助力存量土地盤活的對策建議。

1 我國現(xiàn)行土地稅收制度

土地稅是政府以土地為征稅對象，憑借其政治權(quán)力依法從土地所有者或使用者手中強(qiáng)制、無償和固定地取得財(cái)政收入的一種方式[1]。土地稅收概念有廣義和狹義之分，狹義的土地稅是指對土地資源的課稅；廣義的土地稅是指對土地及地上建筑物和其他附屬物的所有者或使用人就其取得、持有、使用或者轉(zhuǎn)移土地及地上建筑物和其他附屬物時(shí)所課征的一種稅。本文所指的土地稅收是廣義概念。

自新中國成立以來，我國土地稅收制度歷經(jīng)數(shù)次演變，與相應(yīng)時(shí)期的經(jīng)濟(jì)發(fā)展、土地制度演進(jìn)及國家整體財(cái)稅政策發(fā)展密切關(guān)聯(lián)。在新中國成立至20世紀(jì)70年代的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下，國家集土地資源所有人、投資人和管理人于一身，土地使用由政府劃撥并無償無期限使用，城市土地配置呈現(xiàn)有明顯的“三無”（無償、無限期、無流動）特征。改革開放以后，伴隨著土地所有權(quán)與使用權(quán)的分離以及國有建設(shè)用地有償使用制度的建立，土地稅費(fèi)制度逐步得到恢復(fù)和完善[2]。1994年的土地稅制綜合改革后，土地稅收體系基本上形成了社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制的稅制框架，在保護(hù)土地資源、促進(jìn)土地資源節(jié)約集約利用以及調(diào)節(jié)土地級差收益、增加政府財(cái)政收入等方面都起到了積極的作用。

目前，我國與土地相關(guān)的稅主要有耕地占用稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、房地產(chǎn)稅、增值稅、土地增值稅、企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅、印花稅、契稅等。根據(jù)課稅環(huán)節(jié)的不同，可以分為土地取得環(huán)節(jié)、土地保有環(huán)節(jié)和土地流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)3大稅收類別（見表1）。其中，土地取得環(huán)節(jié)主要有對占用耕地建房或從事非農(nóng)業(yè)建設(shè)征收耕地占用稅；土地保有環(huán)節(jié)主要有對使用土地征收城鎮(zhèn)土地使用稅和房產(chǎn)稅；土地流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)主要有對轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的增值額征收土地增值稅，對轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所得收入征收企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅等。

2 土地稅收制度助力存量土地盤活的主要途徑

土地稅收制度作為重要的土地市場調(diào)控手段，在抑制投機(jī)交易、調(diào)節(jié)級差收入、合理分配土地收益、促進(jìn)土地高效配置等方面發(fā)揮積極作用。具體來說，土地稅收制度通過土地資源配置效應(yīng)和土地收益分配效應(yīng)2個(gè)途徑來調(diào)節(jié)引導(dǎo)土地利用行為，促進(jìn)存量土地盤活利用。

2.1 土地資源配置效應(yīng)

土地資源配置是指人們按照土地的自然特性和社會對土地的需要，對一個(gè)國家或地區(qū)的土地進(jìn)行合理配置和有效使用。土地稅主要通過政府征稅行為影響土地利用決策者的土地利用行為，從而對土地資源的利用和配置進(jìn)行干預(yù)而產(chǎn)生影響[3]。通過稅種的設(shè)置、稅目的選擇、計(jì)稅依據(jù)的確立、稅率形式和水平的確定以及優(yōu)惠政策的實(shí)施，使得不同部門、不同產(chǎn)業(yè)承擔(dān)相異稅負(fù)，從而改變市場主體的土地利用決策，最終影響土地需求總量與效率。具體而言，土地稅制的資源配置效應(yīng)可以從以下2個(gè)方面來體現(xiàn)：一方面，通過土地稅收設(shè)置從多環(huán)節(jié)、多角度對土地流轉(zhuǎn)進(jìn)行調(diào)節(jié)，例如在土地保有環(huán)節(jié)設(shè)置城鎮(zhèn)土地使用稅，增加企業(yè)的囤地成本，促使企業(yè)轉(zhuǎn)讓閑置土地，使土地得到及時(shí)有效地開發(fā)；在土地流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)設(shè)置較高的土地增值稅，抑制土地投機(jī)行為，提高土地的利用效率[4]。另一方面，通過土地稅中的某些約束性或鼓勵(lì)性政策對市場主體的土地利用方式產(chǎn)生影響。如根據(jù)地區(qū)經(jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r和產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)特征，設(shè)計(jì)差別化土地稅收優(yōu)惠政策，鼓勵(lì)、引導(dǎo)市場主體盤活存量土地，加快低效用地和閑置土地進(jìn)入二級市場，促進(jìn)存量土地的開發(fā)利用。

2.2 土地收益分配效應(yīng)

土地收益分配，通常是指對城市土地收益在各利益相關(guān)者之間如何進(jìn)行分配的規(guī)定，即對分配對象、分配主體、分配比例及分配方式的界定。合理的土地收益分配應(yīng)統(tǒng)籌考慮資源配置效率與財(cái)富分配公平，通過遵循市場經(jīng)濟(jì)原則，有效保護(hù)產(chǎn)權(quán)和尊重要素貢獻(xiàn)，減少利益矛盾，提高利益相關(guān)主體的積極性。同時(shí)，土地收益分配還應(yīng)兼顧公平正義，土地資源的公共屬性要求增值收益應(yīng)該社會共享，兼顧代內(nèi)公平和代際公平，保證城鄉(xiāng)間、區(qū)域間以及當(dāng)代人與后代人之間的利益均衡，促進(jìn)社會財(cái)富的公平分配。作為城市土地的所有者，政府首先享有收益分配權(quán)，主要以土地稅收的形式參與分配[5]。一方面，土地稅收可以為政府籌集財(cái)政收入，政府利用這些財(cái)政收入進(jìn)一步履行其公共職能，將征得的土地稅用于社會福利及公共設(shè)施建設(shè)，并通過統(tǒng)籌規(guī)劃，提升土地價(jià)值，給土地占有者或使用者帶來土地投資利用上的節(jié)約[6]。另一方面，通過征收土地稅，可以合理調(diào)節(jié)國有土地增值收益，收回部分國有建設(shè)用地資產(chǎn)收益，以間接調(diào)控市場主體的稅收成本、抑制土地投機(jī)行為、調(diào)節(jié)社會財(cái)富的再分配和促進(jìn)社會公平，有效地解決土地利用的外部性問題。

3 土地稅收制度在助力存量土地盤活中面臨的挑戰(zhàn)

近年來，土地稅收政策逐漸成為政府宏觀調(diào)控的重要手段，在抑制投機(jī)交易，盤活利用存量土地，促進(jìn)土地集約節(jié)約利用等方面發(fā)揮積極作用，但仍存在一些不足，主要表現(xiàn)在如下3個(gè)方面：

3.1 “重流輕?！眴栴}突出，易引發(fā)資源浪費(fèi)現(xiàn)象

在推動存量土地盤活利用方面，現(xiàn)行土地稅制設(shè)計(jì)存在“重流轉(zhuǎn)、輕保有”的特點(diǎn)。在稅種結(jié)構(gòu)方面，土地流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)的稅種數(shù)量占整個(gè)土地交易稅費(fèi)體系的80%以上，涉及土地增值稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、契稅、印花稅、各類所得稅以及各種附加稅等多個(gè)稅種，而土地保有環(huán)節(jié)則僅有城鎮(zhèn)土地使用稅和房產(chǎn)稅等少數(shù)稅種，稅種結(jié)構(gòu)單一。在稅率設(shè)置方面，土地流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)稅種一般征收較高的稅率，如土地增值稅采用30%、40%、50%、60%四級超額累進(jìn)稅率，而土地保有稅主要采用定額稅率和定比稅率，稅額標(biāo)準(zhǔn)一般較低。土地流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)和保有環(huán)節(jié)稅收負(fù)擔(dān)的畸重畸輕，使得納稅人傾向持有土地和房產(chǎn)待其自然增值，一定程度上會阻礙土地資源的有效流通和集約節(jié)約利用，易引發(fā)產(chǎn)業(yè)用地閑置或低效利用現(xiàn)象；而且還會導(dǎo)致其他企業(yè)等主體面臨用地緊張，土地市場呈現(xiàn)出供需錯(cuò)配的局面，長此以往將阻礙經(jīng)濟(jì)和土地要素的高質(zhì)量平穩(wěn)運(yùn)行。

3.2 土地增值稅稅率較高，制約企業(yè)資金流動

土地稅收作為一項(xiàng)重要的經(jīng)濟(jì)政策工具，其設(shè)計(jì)的合理與否直接關(guān)系到政府的財(cái)政收入，土地資源的配置以及經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展?，F(xiàn)行土地增值稅采用四級超額累進(jìn)稅率，存在名義稅率偏高、稅率檔次過寬的問題。高額稅率一方面直接影響到企業(yè)的成本結(jié)構(gòu)，導(dǎo)致土地流轉(zhuǎn)的成本增加，加重了企業(yè)的稅負(fù)；另一方面稅率成本過高會壓縮企業(yè)利潤空間，阻礙資金的流轉(zhuǎn)和企業(yè)投資發(fā)展規(guī)劃；企業(yè)投資再生產(chǎn)動力不足，不僅會制約企業(yè)的轉(zhuǎn)型升級，而且會降低經(jīng)濟(jì)的增長速度。由此可見，稅率較高，短期內(nèi)雖能增加政府財(cái)政收入，但從遠(yuǎn)期視角下，非常不利于企業(yè)和土地市場的健康發(fā)展。適度降低土地稅率已成為我國土地稅制改革、培育土地二級市場發(fā)展中不可忽視的一項(xiàng)。減稅降費(fèi)是以習(xí)近平同志為核心的黨中央為深化供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革、推進(jìn)經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展而做出的重大決策部署，是減輕企業(yè)負(fù)擔(dān)、激發(fā)市場主體活力的重要舉措，也是實(shí)施積極財(cái)政政策的重要內(nèi)容。

3.3 交易隱性風(fēng)險(xiǎn)較高，亟須完善監(jiān)管體系

監(jiān)管工作是土地市場管理最重要的基礎(chǔ)，其中，價(jià)格監(jiān)管和合同履約監(jiān)管尤為重要。土地監(jiān)管的遺漏易導(dǎo)致土地交易稅收征管存在漏洞。當(dāng)前，我國土地二級市場發(fā)育尚未成熟，存在交易信息不對稱、企業(yè)信息收集成本高、交易后土地保有監(jiān)管不到位的問題。在二級市場土地稅收繳納過程中，因存在土地權(quán)屬糾紛、土地稅種繁多、土地稅收征收程序復(fù)雜等問題，政府對土地市場交易，尤其是潛藏在二級市場中的隱形交易難以全面監(jiān)管，會導(dǎo)致部分企業(yè)滋生偷稅避稅行為，例如，企業(yè)間陰陽合同避稅、拖延清算時(shí)間遞延納稅、虛構(gòu)合作開發(fā)建房模式逃避增值稅等等。

4 土地稅收制度改革進(jìn)一步助力存量土地盤活的建議

在積極推動存量土地盤活利用的過程中，要進(jìn)一步強(qiáng)化土地稅收的引導(dǎo)和激勵(lì)作用，與新形勢下土地管理的要求相適應(yīng)。因此，土地稅收政策的調(diào)控方向和重點(diǎn)也需要進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整，在優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)、實(shí)施差別化稅收政策、共建共享涉稅信息等方面進(jìn)一步發(fā)揮作用。

4.1 優(yōu)化土地稅制結(jié)構(gòu)，提高保有環(huán)節(jié)的稅負(fù)水平

構(gòu)建以市場需求為導(dǎo)向，以動態(tài)化的視角靈活調(diào)整，服務(wù)土地二級市場發(fā)育的土地稅收體系。一是增加土地保有環(huán)節(jié)稅收，將稅收征管重點(diǎn)從取得環(huán)節(jié)轉(zhuǎn)移到保有環(huán)節(jié)，適度提高土地保有成本，例如增加城鎮(zhèn)土地使用稅稅率，調(diào)整計(jì)稅依據(jù)等，逐步使土地保有環(huán)節(jié)的稅負(fù)大于地價(jià)上漲帶來的預(yù)期收益，促使企業(yè)自然約束用地需求，倒逼企業(yè)及時(shí)清退存量土地，提高土地利用效率，加大存量土地再開發(fā)利用的動力；二是降低流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)的稅收成本，可取消過高檔次稅率，并在低檔次稅率中增加級距，避免企業(yè)避稅，迫使進(jìn)入土地二級市場交易，為土地流轉(zhuǎn)肅清阻礙，刺激土地二級市場流轉(zhuǎn)。

4.2 因地制宜，實(shí)施差別化稅收政策

兼顧不同行業(yè)和地區(qū)的產(chǎn)業(yè)發(fā)展和土地利用狀況，實(shí)行差別化稅收政策。一是加強(qiáng)土地轉(zhuǎn)移環(huán)節(jié)稅收調(diào)控與地區(qū)產(chǎn)業(yè)政策的對接，鼓勵(lì)政府支持產(chǎn)業(yè)用地在轉(zhuǎn)讓過程中稅收的減免。二是利用具有明確政策傾向的稅收調(diào)控政策，有條件地盤活存量土地。對于存量用地未被納入有償使用范圍的，針對使用權(quán)人轉(zhuǎn)讓、租賃、作價(jià)入股等投資行為，可補(bǔ)繳土地出讓金，增加其在土地流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)的繳稅壓力，促使其充分利用土地資源，抑制閑置浪費(fèi)行為；同時(shí)適當(dāng)降低原土地使用權(quán)人的土地增值稅的征收標(biāo)準(zhǔn)，促進(jìn)其通過轉(zhuǎn)讓、租賃、作價(jià)出資入股等方式參與交易，避免土地閑置浪費(fèi)，促進(jìn)土地節(jié)約集約利用。

4.3 共建共享涉稅信息，建立健全多主體協(xié)同監(jiān)管機(jī)制

一是建立涉稅信息共享平臺。通過線上平臺落實(shí)土地信息暢通鏈接稅務(wù)信息，實(shí)現(xiàn)平臺交易與行政辦理同步化。以系統(tǒng)共通、互聯(lián)網(wǎng)共聯(lián)等途徑，加強(qiáng)行政部門信息共享，提高辦事效率，提升市場主體的行政辦事體驗(yàn)。二是建立土地分類臺賬、土地權(quán)屬信息等地籍資料檔案。借助城鄉(xiāng)統(tǒng)一的土地市場交易登記制度，嚴(yán)格落實(shí)土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中備案登記，確保行為可控、交易透明，及時(shí)將交易信息、宗地情況等資料統(tǒng)一傳遞給稅務(wù)機(jī)關(guān)，協(xié)助稅務(wù)機(jī)關(guān)依法實(shí)現(xiàn)稅款及時(shí)足額入庫，防止二級市場中隱形交易導(dǎo)致的土地稅收流失。三是建立健全多主體協(xié)同監(jiān)管機(jī)制。構(gòu)建以自然資源和規(guī)劃局、稅務(wù)局、財(cái)政局為主的多元主體協(xié)同監(jiān)管機(jī)制，加強(qiáng)對市場主體交易行為合法性、交易程序規(guī)范性、交易價(jià)格合理性、稅收繳納透明性以及交易后長期監(jiān)管等內(nèi)容的把控。

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