諸 曄

摘要：2007年頒布的《企業(yè)所得稅法》及與其配套施行的《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》自2008年1月1日起施行。至此，中國內(nèi)資、外資企業(yè)所得稅制度的合并宣告完成。在此以前，2006年中華人民共和國財政部頒布了修訂后的《企業(yè)會計準則——基本準則》(以下簡稱《基本準則》)在2007年1月1日起施行。雖然會計和稅收是兩個不同的領域，又密不可分，但由于各自的目標、服務對象等諸多不同，二者之間必然會存在一定的差異，很難在所有涉稅事項上長期并行不悖和諧一致。本文以2008年開始執(zhí)行的新企業(yè)所得稅法及實施條例和2006年我國頒布執(zhí)行的新會計準則為對象，對企業(yè)會計準則與企業(yè)所得稅法之間的一些差異，進行初步的分析和探討。

關鍵詞：新企業(yè)所得稅；新會計準則；差異分析

一、企業(yè)會計準則與新企業(yè)所得稅法的差異分析

1適用范圍的差異分析

《基本準則》規(guī)定，在中華人民共和國境內(nèi)設立的企業(yè)(包括公司)，包括個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)。但新《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定不適用個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)。

2會計核算的基本前提與新企業(yè)所得稅法比較的差異分析

會計核算的前提包括：會計主體、持續(xù)經(jīng)營、會計分期、貨幣計量。會計計量屬性和權責發(fā)生制是企業(yè)會計核算的基礎。

3會計信息質量要求與企業(yè)所得稅課稅原則比較的差異分析

由于會計準則與企業(yè)所得稅法服務的目的不同，必然導致二者為實現(xiàn)各自不同的目的所遵循的原則也存在很大的差異，原則的差異導致了會計和稅法對有關業(yè)務的處理方法和判斷依據(jù)產(chǎn)生差別。實現(xiàn)會計目的和稅收目的需要遵循的原則很多，這里僅針對主要差異進行對比分析。

(1)相關性原則運用差異：如固定資產(chǎn)計提折舊，《基本準ⅢⅡ》中規(guī)定會計處理上，企業(yè)應當對所有固定資產(chǎn)計提折舊，而根據(jù)新《企業(yè)所得稅法》中相關性原則處理上，不允許所有的固定資產(chǎn)都計提折舊(如房屋、建筑物以外未投入使用的的固定資產(chǎn)不得計算折舊扣除)。

(2)實質重于形式原則運用的差異：《基本準則》中規(guī)定，企業(yè)應當按照交易或者事項的經(jīng)濟實質進行會計確認、計量和報告，不應僅以交易或者事項的法律形式為依據(jù)。而新《企業(yè)所得稅法》是指企業(yè)應當按照交易或事項的經(jīng)濟實質進行應納稅所得額的計算，而不應當僅僅按照它們的法律形式或人為形式作為所得課稅的依據(jù)。

(3)重要性原則與法定性原則差異：《基本準則》中規(guī)定，企業(yè)提供的會計信息應當反映與企業(yè)財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等有關的所有重要交易或者事項。而新《企業(yè)所得稅法》只有法定性原則，納稅人必須以法律為準繩。

(4)謹慎性原則和確定性原則的差異：企業(yè)按照會計謹慎性原則，期末根據(jù)應收款項的可收回性、固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的減值測試結果進行會計職業(yè)判斷而計提的各項資產(chǎn)減值準備，但在計算繳納企業(yè)所得稅時，只在企業(yè)實際發(fā)生的支出才允許扣除，上述未經(jīng)核定各項的準備金支出不允許在稅前扣除，作為應納稅所得額調(diào)整處理。

4會計基礎的差異分析

雖然會計準則與所得稅法基本一致，體現(xiàn)了權責發(fā)生制的確認原則，但是，為了保證稅收收入的均衡性和防止避稅，所得稅法也可能背離權責發(fā)生制。如房地產(chǎn)企業(yè)已取得房地產(chǎn)的預售收入，在沒辦理完工決算的情況下，在會計上按照一般銷售商品收入確認條件不應確認收入，而是作為一種負債，但在稅收上卻對預售收入征收所得稅。

二、會計準則與稅法差異形成的原因分析

1目的不同

稅法和會計準則都是由國家機關制定的，但兩者的出發(fā)點和目的不同。稅法是為了保證國家強制、無償、固定地取得財政收入，依據(jù)公平稅負、方便征管的要求，對會計準則的規(guī)定有所約束和控制。而會計準則是為了反映企業(yè)的財務狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，以滿足會計信息使用者的需要。

2規(guī)范內(nèi)容不同

稅法與會計準則分別遵循不同的規(guī)則，規(guī)范著不同的對象。稅法規(guī)范了國家稅務機關征稅行為和納稅人的納稅行為，解決的是社會財富如何在國家與納稅人之間進行分配，具有強制性和無償性。而會計準則的目的在于規(guī)范企業(yè)的會計核算，真實、完整地提供會計信息，以滿足有關各方面了解企業(yè)財務狀況和經(jīng)營成果的需要。因此，稅法與會計準則不可能完全桕同，必然存在差異。

3發(fā)展速度不同

因為資本市場的快速發(fā)展，會計準則的建設進展迅速，新準則更是加快了與國際會計準則的接軌，具有了“國際化”。而稅法的制定更多是從國家宏觀經(jīng)濟發(fā)展的需要出發(fā)，在保證國家經(jīng)濟發(fā)展目標實現(xiàn)的前提下進行的，相對會計準則而言，更具中國特色。

三、新會計準則與企業(yè)所得稅法差異協(xié)調(diào)的建議

對于稅法與會計制度的差異是無法避免的，筆者認為，我們既不能一味強求二者的一致，也不能使其完全分離。主要建議如下：

1在相互協(xié)調(diào)的基礎上突出企業(yè)所得稅法向會計準則靠攏

會計和稅收是經(jīng)濟領域中相關的兩個重要分支，現(xiàn)代所得稅是借助于會計才得以推行和成熟的，而現(xiàn)代會計又是借助于所得稅才凸現(xiàn)其重要和規(guī)范的，二者是相互影響、相互借鑒。但因會計和稅收的法規(guī)制訂和日常管理分屬于財政部和國家稅務總局兩個不同的主管部門，在立法和執(zhí)法過程中很容易產(chǎn)生立法取向的不同。因此，兩個不同部門的主動溝通與協(xié)調(diào)是會計制度與所得稅法規(guī)協(xié)作的重要前提，同時在制定稅法時應當盡量參照會計制度的相關規(guī)定，從而避免因為忽視對方規(guī)定而導致不必要的差異。這樣既有利于縮小和協(xié)調(diào)稅法與會計的差異，也有利于減輕納稅人的財務核算成本、納稅遵從成本和降低稅務機關的管理成本。

2加強會計準則信息披露的要求

會計信息主要用于滿足投資者、債權人等信息使用者的需要，但稅務部門核查納稅申報表中涉及納稅調(diào)整事項時，需從大量會計資料中找尋與業(yè)務發(fā)生時的原始憑證，既費時又費力。因此，企業(yè)在財務會計核算時，適當?shù)脑黾佣悇諘嫷暮怂?，為企業(yè)會計和稅務機關相互之間的溝通提供必要的信息。會計核算為稅收監(jiān)管提供所需要的信息即減少征稅成本，又保證應納稅款的準確性。會計準則可以考慮對此類信息規(guī)定強制披露的要求，這是對準則進一步完善的構想。此外，注冊會計師也可以在審計過程中幫稅務人員把關，甚至成為納稅人申報的納稅信息的鑒證人。這樣，因差異導致的企業(yè)人為轉移、調(diào)節(jié)利潤的逃避納稅行為可以得到有效制止。