粟 媛 李艷旻

摘要應對金融危機對我國經(jīng)濟造成的不利影響,拉動我國經(jīng)濟持續(xù)增長,必須將發(fā)展重心轉(zhuǎn)移到國內(nèi)市場,即刺激消費,擴大內(nèi)需。要實現(xiàn)這一目標關(guān)鍵取決于人們可自由支配收入的多少,那么與人們收入水平密切相關(guān)的個人所得稅制度就顯得尤為重要。本文試圖在分析我國現(xiàn)行個人所得稅制度缺陷的基礎(chǔ)上闡述其在應對這次金融危機中所能發(fā)揮的作用,進而建議借這次金融危機對我國個人所得稅制度進行較為徹底的改革,使其向前邁出實質(zhì)性的一步。

關(guān)鍵詞分類所得稅制 綜合所得稅制 家庭課稅制 個人課稅制 金融危機

中圖分類號:F113 文獻標識碼:A 文章編號:1009-0592(2009)05-265-02

一、我國個人所得稅制度的現(xiàn)狀及其存在的缺陷

依照我國《個人所得稅法》第二條和第三條的規(guī)定,我國現(xiàn)行的個人所得稅共開征了11個征稅項目,并分為五大類,按照《個人所得稅法》所附的稅率表分別適用不同的稅率和不同的費用扣除標準分類征收。由此可見,我國目前采取的個人所得稅稅制是很少綜合性的分類所得稅制。

(一)個人所得稅稅制模式上的缺陷

我國目前的個人所得稅采取的是以分類所得稅制為主流的稅制模式,這一模式在20世紀80年代建立個人所得稅制度之初一定程度上是符合我國當時的現(xiàn)實國情,具有其合理性的,但同時又存在著明顯的缺陷——這種稅制模式違背稅收公平和量能課稅原則;不利于提高公民誠實納稅的意識。

(二)個人所得稅稅率上的缺陷

個人所得稅作為一種直接稅,與納稅人的財產(chǎn)權(quán)和國家的財政權(quán)都密切相關(guān),決定納稅人的稅收負擔和國家財政收入大小的關(guān)鍵因素就是稅率。我國現(xiàn)行個人所得稅的稅率種類繁多而復雜,既有累進稅率,又有比例稅率。累進稅率又分九級和五級兩種,分別按月和按年計征,比例稅率又有加成與不加成之分。①尤其是對工薪所得所設(shè)計的累進稅率,檔次過多,邊際稅率過高,幅度為5%~45%,這樣會造成巨大的效率損失,影響人們的工作和投資積極性。

(三)費用扣除上的缺陷

個人所得稅最顯著的特點就是對納稅人的凈收入征稅,在確定個人所得稅征收范圍后,就涉及到對各種費用進行扣除的問題。②我國現(xiàn)行的《個人所得稅法》所規(guī)定的費用扣除過于僵化,按不同的征稅項目采用定額和定率扣除兩種方法。這種費用扣除標準的缺陷是明顯的:納稅人的家庭情況是千差萬別的,婚否、撫養(yǎng)子女和贍養(yǎng)老人的多寡、教育、住房和相應的社會保障等都是影響納稅人綜合納稅能力的重要因素。如果對納稅人的這些負擔不予以充分考慮,就不能保證個人所得稅是對納稅人的凈所得征稅。費用扣除亦未考慮到地區(qū)差異和經(jīng)濟形勢的變化對個人納稅能力的影響。

二、比較法視野下我國個人所得稅制度的國際借鑒

(一)稅制模式上的借鑒

世界各國個人所得稅所適用的稅制模式主要可以分為三種:分類所得稅模式、綜合所得稅模式和分類綜合所得稅模式,從其發(fā)展趨勢來看,大致表現(xiàn)為由分類所得稅模式向綜合所得稅模式發(fā)展。③英國創(chuàng)立個人所得稅之初采用的是分類所得稅制,由于其未全面考慮納稅人的綜合納稅能力,易造成稅負不公,后來也轉(zhuǎn)變?yōu)榫C合所得稅制。美國、德國等發(fā)達國家均采取綜合所得稅制。這種稅制模式的優(yōu)點在于其稅基較寬,在適用稅率和進行費用扣除時會全面地考慮納稅人的家庭負擔和個人經(jīng)濟狀況,即顧及到納稅人的綜合納稅能力,較好地貫徹了稅收公平和量能課稅的稅收基本原則。韓國和日本采用的是分類綜合所得稅制。

(二)納稅主體方面的借鑒

個人所得稅的納稅主體主要有個人和家庭兩種。以家庭作為納稅單位,有利于考慮到不同家庭的不同情況,合理地確定其應當適用的稅率和費用扣除標準,確保家庭所應擁有的有效可支配收入。現(xiàn)在很多發(fā)達國家實行的就是家庭課稅制。例如,美國國聯(lián)邦個人所得稅,是按家庭實際支付能力征稅,不是按總收入征稅的。法國的個人所得稅也是按家庭來征收的,由于經(jīng)濟狀況和子女的多少不同,每個家庭交納的所得稅也不相同。德國政府則是對不同的家庭情況設(shè)置不同的個人所得稅起征點,如單身、已婚無孩子、已婚有孩子等。

(三)稅率和費用扣除方面的借鑒

稅率和費用扣除是發(fā)揮個人所得稅調(diào)節(jié)收入功能進而影響人們生活消費水平的核心要素。在WTO體制下,世界性的個人所得稅改革的一大趨勢就是降低稅率和減少檔次。④這一降低稅率改革開始于英國,但真正使其成為世界潮流的卻是美國。美國1986年稅制改革的中心是徹底改革稅率表,將1986年前11%~50%不等的14檔稅率改為15%和28%兩檔稅率。⑤隨后,西方發(fā)達國家相繼進行了以降低最高邊際稅率,減少累進級次,縮小級距利益為主要內(nèi)容的改革。為避免通貨膨脹對個人所得稅的沖擊,西方國家紛紛實行稅收“指數(shù)化”,即依據(jù)物價上漲指數(shù)來調(diào)整各個稅率級次適用的計稅所得范圍,而稅率結(jié)構(gòu)不變,以保證課稅的合理性。目前國際上作為費用扣除的項目一般包括成本費用、生計費用和個人免稅三項。當然各國將視具體情況而確定最后的扣除數(shù)額。

三、應對金融危機我國個人所得稅制度所應進行的相應改革和完善

此次源于次貸危機而導致美國投資銀行破產(chǎn)的金融危機給我國的實體經(jīng)濟帶來了嚴重的打擊,特別是出口型經(jīng)濟,在目前金融危機負面效應不斷擴散,出口市場處于“過冬”的情況下,要拉動我國經(jīng)濟增長,就必須增強國內(nèi)消費能力,使國內(nèi)消費成為我國保證經(jīng)濟增速的“發(fā)動機”。國內(nèi)消費能力能否得以增強很大程度上取決于這個國家公民收入的高低以及實際可自由支配資金的多少。目前國家已經(jīng)采取相應的措施力圖提高人們的收入和消費能力。有些學者稱,要擴大內(nèi)需,最重要的是要改善低收入群體和農(nóng)民的消費能力,進行農(nóng)村金融改革,積極開拓農(nóng)村消費市場。這一建議確實具有科學性,但在當前政策下又能多大程度得到落實?以眼下國家出資4萬個億救市為例,究竟有多少能真正投到農(nóng)村,用于開發(fā)農(nóng)村市場,農(nóng)民的消費能力又能有多大的提高?筆者認為在目前情形下要真正實現(xiàn)擴大內(nèi)需的目標,主要力量還在城市,尤其是那些中高收入群體,我們要刺激新的消費熱點,如充分重視旅游、文化、娛樂等服務(wù)業(yè)在擴大內(nèi)需中的作用。在個人所得稅方面,應當放寬稅前扣除范圍,降低邊際稅率,從而刺激消費。個稅完善具體體現(xiàn)如下:

(一)將我國的稅制模式轉(zhuǎn)變?yōu)榫C合所得稅制或至少暫時變?yōu)榉诸惥C合所得稅制

在綜合所得稅制下,國家能夠運用稅收這一宏觀調(diào)控杠桿來應對金融危機所帶來的一些緊迫的現(xiàn)實問題。如目前我國國內(nèi)市場供大于求,即消費不足,一方面是那些低收入群體在金融危機的沖擊下,大量失業(yè),其原本就不充裕的收入變得更少,甚至連最基本的生活質(zhì)量都難以維持,就更別提擴大消費了,這部分人是“想消費但負擔不起”;另一方面是那些收入相對較高的人群,雖然他們的毛收入很樂觀,但由于我國個人所得稅制度存在的缺陷,使他們的稅負很重,面對金融危機,他們存在著后顧之憂,在沒有鼓勵他們消費的優(yōu)惠政策出臺前,他們會更多的為自己的將來打算——將剩余的資金儲存起來,即“沒有消費的欲望”。若采納綜合所得稅制,國家就可以全面考慮納稅人一定時期的綜合納稅能力。

(二)個人所得稅的納稅主體亦可以進行相應的調(diào)整,即以家庭作為納稅單位

實行家庭課稅制一方面有利于拓寬稅基,將所有收入納入課稅范疇并對所有收入均實行超額累進稅制實現(xiàn)相同收入的家庭繳納相同的個人所得稅,更好的實現(xiàn)稅負公平;另一方面,以家庭為納稅單位還可以實現(xiàn)一定的社會政策目標,如現(xiàn)在要擴大內(nèi)需,鼓勵有消費能力的家庭多消費,則可以對那些需贍養(yǎng)老人的、有在校讀書子女的、貸款購房的、購買保險的等家庭采取一定的措施,將贍養(yǎng)費、教育費用、部分購房款、基本保險費作為費用在應稅所得中加以扣除,這種優(yōu)惠政策一般會刺激人們進行消費。在家庭課稅制下,一個家庭的共同支出可作為費用進行扣除,從而減輕了納稅人的稅負,即避免了個人課稅制下對夫妻各自收入分別征稅的一部分重復征稅項目,此家庭的可自由支配收入相應地增加,其生活和消費能力自然就得以提高。家庭課稅制是以家庭的總收入作為征稅對象的,倘若一個家庭的總收入超過一定標準就要納稅。人們會慎重考慮其家庭的總收入額,在閑暇和工作之間作出選擇——隨著生活節(jié)奏的加快,收入水平的提高,勞動強度也越來越大,需要家庭成員之間進行科學分工,需要有人留在家里照料家務(wù)。實行家庭課稅制會鼓勵一些低收入的家庭成員自愿放棄原有工作而回歸家庭(主要是一些已婚女性)。一方面有利于緩解當前金融危機下我國就業(yè)壓力,為那些失業(yè)而無法維持基本生活的人群提供一部分崗位,緩解社會矛盾和壓力;另一方面有利于提升全職家庭主婦的地位和作用,增加家庭產(chǎn)出,尤其是少兒的照管,加強家庭的和睦,使人們更清晰的認識到女性在家庭中所承擔的家庭工作與男性在社會中所從事的工作是具有同等價值的。

核心家庭的確定是實行家庭課稅制的一個至關(guān)重要的問題,其涉及到稅率的設(shè)計。我國的核心家庭主要有三種類型:三口之家;三代同堂的家庭;四代同堂的家庭。后兩者家庭正在逐步減少。對此,有些學者提出可以采取“拆分法”。另一個重要問題是如何設(shè)計聯(lián)合申報和單身申報的不同稅率,這需要對稅負水平作一些測算,原則上應對聯(lián)合申報優(yōu)惠一些,以利于實現(xiàn)納稅單位的轉(zhuǎn)換。⑥當然采用家庭課稅制必須具備一些條件:1.家庭收入必須透明化以及家庭信息的合理搜集(一個家庭式撫養(yǎng)一個還是幾個孩子,是贍養(yǎng)一個還是多個老人等)。2.個稅申報必須誠信化,即要提高公民的普遍納稅意識。

(三)降低稅率,減少累進檔次,使中低收入者的稅負普遍較輕,讓其能在金融危機下至少維持其原有的生活水平

與其他國家相比,我國個人所得稅的稅率原本就過高,面對金融危機,更應當順應國際趨勢,降低稅率,減少累進檔次,使中低收入者的稅負普遍較輕,讓其能在金融危機下至少維持其原有的生活水平。同時降低最高檔次的稅率,目前中國股市深度調(diào)整,樓市已顯疲態(tài),不少高收入人群的家庭或個人資產(chǎn)在市場的劇烈震蕩中減值,消費熱情受到抑制,通過減稅這一優(yōu)惠政策使高收入者在金融危機的沖擊下能少承擔一部分稅負,鼓勵其增加消費,筆者認為目前中國內(nèi)需的擴大,主要還是要靠高收入人群來帶動的。眼下,個人所得稅要實現(xiàn)的是其宏觀調(diào)控功能而不是增加財政收入功能。國家有關(guān)部門已經(jīng)采取了一定的措施。例如,國務(wù)院決定從2008年10月9日開始,對儲蓄存款利息所得暫免征收個人所得稅,同時規(guī)定,從即日起,對證券市場個人投資者取得的證券交易結(jié)算資金利息所得,也比照儲蓄利息所得,暫免征收個人所得稅。個人所得稅與人們的生活以及國家的經(jīng)濟狀況緊密相連,具有很大的彈性即不確定性,為了增強其合理性,筆者建議,我國大陸地區(qū)可以借鑒我國臺灣地區(qū)的做法,在稅法上只確定征稅對象、征稅范圍和扣除項目,而稅率、起征點、扣除標準等具體稅制要素則每年以法案形式公布,即一年一定。這樣就可以使個人所得稅的調(diào)節(jié)力度更能與人們的實際收入狀況和國家特定時期的經(jīng)濟發(fā)展狀況相符。

費用扣除方面可借鑒其他國家實行費用扣除指數(shù)化,并在因時、因地、因人綜合考慮納稅人的婚姻狀況、年齡大小、健康狀況、贍養(yǎng)老人及撫養(yǎng)子女的多寡的基礎(chǔ)上來確定相應的扣除標準。當然也可以根據(jù)國家特殊時期的經(jīng)濟情況或特定目標的實現(xiàn)來提高或降低扣除標準,如目前為拉動經(jīng)濟發(fā)展,可適當?shù)靥岣哔M用扣除的標準,減輕人們的稅負,增強人們的消費能力。具體來講,當前房地產(chǎn)市場萎縮,房產(chǎn)的價格在下降,國家可以采取相關(guān)的稅收優(yōu)惠措施,鼓勵城市居民尤其是那些無房者購買房產(chǎn),這不僅有利于擴大內(nèi)需,也一定程度上改善了人們的整體生活水平,如在購房方面,近期國務(wù)院決定,對個人首次購買90平方米及以下普通住房的,契稅稅率下調(diào)到1%,對個人銷售或購買住房暫免征收印花稅,對個人銷售住房暫免征收土地增值稅。筆者認為,在金融危機期間,國家應當將人們首次購買與其家庭實際生活情況相當面積的普通住房的房款作為費用在應稅所得中扣除,或?qū)嵭胁糠滞硕愓?以更加優(yōu)惠的稅收政策惠及全體國民?？偠灾?費用扣除是個人所得稅制度的關(guān)鍵所在,我國的個稅制度應當逐漸建立起一套適合自身的動態(tài)的費用扣除標準,進而使我國的個稅制度更具有合理性。

四、結(jié)語

綜上所述,我國現(xiàn)行的個人所得稅制度存在很多缺陷,使個人所得稅本應具有的宏觀調(diào)控功能沒能得以正常發(fā)揮,但其本質(zhì)上所具備的這一功能不容忽視,尤其是其在應對此次金融危機中所能起到的作用。國外相關(guān)實踐經(jīng)驗具有其一定的借鑒價值,但個人所得稅制度具有本土性,由于文化和習俗多元化的存在,我們在借鑒和吸收國外經(jīng)驗的同時應當將其與我國的實際情況相聯(lián)系,找到一種既適合我國現(xiàn)實國情又能有效應對金融危機所帶來的各種社會問題的個人所得稅制度。

注釋:

①③樊靜.中國稅制新論.北京大學出版社.2004年版.第61—62頁,第57頁.

②⑤⑥劉劍文.WTO體制下的中國稅收法治.北京大學出版社.2004年版.第203頁,第198頁,第198頁.

④翟繼光.稅改與世界稅法發(fā)展趨勢.經(jīng)濟日報.2003年11月4日.