胡曲應(yīng)

價(jià)值鏈會(huì)計(jì)研究：發(fā)展與透視

胡曲應(yīng)

價(jià)值鏈會(huì)計(jì)是自20世紀(jì)80年代開始，隨著競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)理念的不斷深入而逐漸形成的一個(gè)新的會(huì)計(jì)學(xué)分支研究領(lǐng)域，我國(guó)對(duì)這一領(lǐng)域的研究基本上始于自上世紀(jì)末。目前，對(duì)于價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的理論研究已取得一定進(jìn)展，但對(duì)其具體應(yīng)用的研究還處于初步探索階段，尚未形成成熟的理論框架和實(shí)踐模式。因此，有必要總結(jié)我國(guó)近年來關(guān)于價(jià)值鏈會(huì)計(jì)研究的主要成果，為明確我國(guó)對(duì)價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的未來研究方向提供參考，并為其實(shí)踐應(yīng)用提供理論指導(dǎo)。

價(jià)值鏈會(huì)計(jì)發(fā)展透視

價(jià)值鏈會(huì)計(jì)最早由閻達(dá)五教授于2003年提出并構(gòu)建其基本框架，戴德明教授在整理閻達(dá)五教授研究成果的基礎(chǔ)上，從價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的研究起點(diǎn)、研究動(dòng)因、研究過程、研究框架和研究展望等方面較為系統(tǒng)地總結(jié)了價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的基本思想，初步構(gòu)建了價(jià)值鏈會(huì)計(jì)研究的理論框架，并對(duì)價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的研究?jī)?nèi)容提出了一個(gè)基本方向。此后，中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)新領(lǐng)域?qū)W會(huì)為推動(dòng)價(jià)值鏈會(huì)計(jì)理論的發(fā)展采取了多項(xiàng)措施。目前，我國(guó)會(huì)計(jì)界集中于研究其理論框架，但對(duì)其在實(shí)務(wù)中的應(yīng)用研究和實(shí)證研究還顯得較為薄弱。本文擬以回顧近幾年（2003～2009）我國(guó)價(jià)值鏈會(huì)計(jì)研究成果為基礎(chǔ)，對(duì)我國(guó)價(jià)值鏈會(huì)計(jì)研究的未來方向提出一些基本的想法。

一、我國(guó)價(jià)值鏈會(huì)計(jì)研究的進(jìn)展回眸

從已有文獻(xiàn)分析，國(guó)內(nèi)最早介紹價(jià)值鏈理論的文章始于1994年4月。之后，大量會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)工作者開始研究探討價(jià)值鏈在會(huì)計(jì)中應(yīng)用，并取得了較為豐碩的成果。

（一）主要會(huì)議

中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)會(huì)計(jì)新領(lǐng)域委員會(huì)以“價(jià)值鏈管理與價(jià)值鏈會(huì)計(jì)”為題，分別于2003年12月和2004年11月在海口市和北京市分別召開了兩次專題研討會(huì)。兩次會(huì)議共收到100多篇論文，會(huì)議綜述也分別在《會(huì)計(jì)研究》2004年第2期和第12期中發(fā)表。兩次會(huì)議均沿著主題發(fā)言、理論探討和實(shí)務(wù)討論的模式進(jìn)行。

第一屆專題研討會(huì)上，戴德明教授在大會(huì)上做了題為“價(jià)值鏈會(huì)計(jì)：回顧與展望”的發(fā)言，指出價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的研究起點(diǎn)是會(huì)計(jì)管理活動(dòng)論，實(shí)質(zhì)是對(duì)企業(yè)價(jià)值信息及其背后深層次關(guān)系，應(yīng)從時(shí)間和空間兩個(gè)維度進(jìn)行全過程的會(huì)計(jì)管理。在理論探討方面，與會(huì)代表就價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的研究目的、核心、本質(zhì)和未來發(fā)展趨勢(shì)，從方法體系和思想理念兩個(gè)方面展開了熱烈地討論。對(duì)價(jià)值鏈會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的研討，與會(huì)代表認(rèn)為價(jià)值鏈管理與價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的理論應(yīng)用，會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)流程的重組，同時(shí)現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)告系統(tǒng)應(yīng)該予以修正。這些研討在前人研究相對(duì)薄弱的情況下開展，有助于價(jià)值鏈會(huì)計(jì)研究的進(jìn)一步開展。

第二屆專題研討會(huì)由戴德明教授主持，王化成教授致開幕辭，周守華秘書長(zhǎng)代表中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)講話。張瑞君教授、謝志華教授和陳亞民教授分別做了題為“從價(jià)值鏈管理的視角構(gòu)建財(cái)務(wù)業(yè)務(wù)一體化核算模式”、“從供應(yīng)鏈管理走向需求鏈管理”和“對(duì)開展價(jià)值鏈會(huì)計(jì)研究幾個(gè)問題的思考”的主題發(fā)言。在理論研究方面，與會(huì)代表探討了價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的理論框架，認(rèn)為應(yīng)將價(jià)值鏈理論、企業(yè)理論以及現(xiàn)代信息管理理論作為價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的理論基礎(chǔ)。價(jià)值鏈會(huì)計(jì)理論結(jié)構(gòu)由價(jià)值鏈會(huì)計(jì)目標(biāo)、假設(shè)、本質(zhì)、原則等理論要素組成，并且各理論要素相互之間具有一定的層次關(guān)系。另有代表認(rèn)為價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的主體是價(jià)值鏈聯(lián)盟，還有代表探討了價(jià)值鏈會(huì)計(jì)假設(shè)問題。在實(shí)務(wù)方面，與會(huì)代表按照閻達(dá)五的初步研究成果，對(duì)基于價(jià)值鏈的預(yù)算管理、價(jià)值鏈實(shí)時(shí)控制以及價(jià)值鏈分析等進(jìn)行了探討。此外，大會(huì)還廣泛討論了價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的主體、虛擬企業(yè)與虛擬價(jià)值鏈、基于價(jià)值鏈的內(nèi)部控制和目標(biāo)定位、基于價(jià)值鏈的全面預(yù)算管理、基于價(jià)值鏈理念的企業(yè)成本控制系統(tǒng)以及物流系統(tǒng)價(jià)值分析與評(píng)價(jià)框架等問題。這次會(huì)議意義深遠(yuǎn)，為推動(dòng)會(huì)計(jì)新領(lǐng)域的研究向前進(jìn)一步發(fā)展做出了較大的貢獻(xiàn)。

（二）理論專著

截止2010年7月底，筆者可查到的關(guān)于價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的專著主要有以下七本（基本信息均來自于當(dāng)當(dāng)網(wǎng)）。其他關(guān)于價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的信息均收錄于管理會(huì)計(jì)的教材之中，故未將其納入本范圍。

1.《閻達(dá)五文集》

《閻達(dá)五文集》（以下簡(jiǎn)稱《文集）由中國(guó)人民大學(xué)已故教授閻達(dá)五著，中國(guó)人民大學(xué)出版社2004年9月1日出版，共1353頁(yè)?！段募贩稚?、下兩卷，共收入了閻達(dá)五先生自20世紀(jì)50年代以來發(fā)表的論文、學(xué)術(shù)報(bào)告等142篇?！段募飞婕傲藦V泛的研究領(lǐng)域，最為重要的主線是從“會(huì)計(jì)管理活動(dòng)論”到價(jià)值鏈會(huì)計(jì)。

2.《管理會(huì)計(jì)：戰(zhàn)略與價(jià)值鏈分析》

《管理會(huì)計(jì)：戰(zhàn)略與價(jià)值鏈分析》由暨南大學(xué)宋獻(xiàn)中和胡玉明主編，北京大學(xué)出版社2006年12月7日出版，共391頁(yè)。該書以“戰(zhàn)略為經(jīng)，價(jià)值鏈為緯”構(gòu)建章節(jié)體系，內(nèi)容包括企業(yè)組織與管理會(huì)計(jì)、企業(yè)組織目標(biāo)與戰(zhàn)略定位、作業(yè)成本與作業(yè)管理、資源計(jì)劃與全面預(yù)算管理、研究與開發(fā)管理、長(zhǎng)期投資與資本預(yù)算、物流成本與采購(gòu)管理、成本分析與生產(chǎn)決策、質(zhì)量成本與質(zhì)量管理、定價(jià)決策與客戶管理、責(zé)任中心與分權(quán)管理、績(jī)效評(píng)價(jià)與激勵(lì)補(bǔ)償和社會(huì)責(zé)任與環(huán)境管理會(huì)計(jì)等十三章。該書架構(gòu)的最大特點(diǎn)是利用小故事（或小案例）以及練習(xí)題、思考題和案例，方便學(xué)生學(xué)習(xí)。

3.《價(jià)值鏈內(nèi)部控制》

《價(jià)值鏈內(nèi)部控制》由首都經(jīng)濟(jì)貿(mào)易大學(xué)王海林著，經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社2007年2月1日出版，共308頁(yè)。該書的特點(diǎn)是對(duì)價(jià)值鏈內(nèi)部控制的理論和方法進(jìn)行了跨學(xué)科的研究；定義了價(jià)值鏈內(nèi)部控制的流程和職能結(jié)構(gòu)；提出了價(jià)值鏈預(yù)算控制體系、價(jià)值鏈審計(jì)和價(jià)值鏈內(nèi)部控制的風(fēng)險(xiǎn)準(zhǔn)則概念；構(gòu)建了價(jià)值鏈管理的信息平臺(tái)等。因此，它是一部具有前瞻性、創(chuàng)新價(jià)值，并具有實(shí)踐指導(dǎo)意義的論著。

4.《價(jià)值鏈與價(jià)值管理問題研究——面向價(jià)值創(chuàng)造的成本管理創(chuàng)新模式研究》

《價(jià)值鏈與價(jià)值管理問題研究——面向價(jià)值創(chuàng)造的成本管理創(chuàng)新模式研究》由安徽工業(yè)大學(xué)林鐘高著，東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社2007年5月1日出版，共285頁(yè)。該書包含九章內(nèi)容，其特點(diǎn)是將價(jià)值鏈管理理論和應(yīng)用成果與寶鋼成本管理的實(shí)際經(jīng)驗(yàn)進(jìn)行有機(jī)結(jié)合，構(gòu)建價(jià)值鏈框架下的以價(jià)值創(chuàng)造和價(jià)值增值為目的的成本管理體系，以增強(qiáng)企業(yè)的成本競(jìng)爭(zhēng)力。

5.《價(jià)值鏈管理理論研究與實(shí)證分析》

《價(jià)值鏈管理理論研究與實(shí)證分析》由東北財(cái)經(jīng)大學(xué)張鳴主編，東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社2007年5月1日出版，共136頁(yè)。該書在價(jià)值鏈管理的理論基礎(chǔ)上，深入探討了價(jià)值鏈管理的本質(zhì)、運(yùn)用形式、實(shí)施程序、實(shí)施動(dòng)因、實(shí)施條件和實(shí)施結(jié)果等理論與實(shí)務(wù)問題。該書最大的特點(diǎn)是充分運(yùn)用實(shí)證研究和案例研究的方法，分析企業(yè)現(xiàn)階段價(jià)值鏈管理的特點(diǎn)和問題，提出了一些新穎的觀點(diǎn)。

6.《價(jià)值鏈會(huì)計(jì)研究——基于時(shí)空維度的會(huì)計(jì)管理框架重構(gòu)》

《價(jià)值鏈會(huì)計(jì)研究——基于時(shí)空維度的會(huì)計(jì)管理框架重構(gòu)》由中國(guó)人民大學(xué)于富生等著，中國(guó)人民大學(xué)出版社2008年1月1日出版，共303頁(yè)。該書包括價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的理論基礎(chǔ)與框架構(gòu)建、價(jià)值鏈會(huì)計(jì)事前管理（價(jià)值鏈會(huì)計(jì)預(yù)測(cè)、價(jià)值鏈會(huì)計(jì)決策和價(jià)值鏈會(huì)計(jì)預(yù)算）、價(jià)值鏈會(huì)計(jì)事中管理（價(jià)值鏈下的成本管理和價(jià)值鏈會(huì)計(jì)實(shí)施控制）、價(jià)值鏈會(huì)計(jì)事后管理（價(jià)值鏈會(huì)計(jì)下的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)體系）、案例分析等內(nèi)容。該書的特點(diǎn)是通過緊密結(jié)合價(jià)值鏈管理思想和會(huì)計(jì)管理理論，從時(shí)間和空間兩個(gè)維度，采用立體交叉方式構(gòu)建了較完整的價(jià)值鏈會(huì)計(jì)管理框架體系，并通過案例分析具體闡釋了此框架的可行性，從而拓展了會(huì)計(jì)管理理論。

7.《價(jià)值鏈會(huì)計(jì)》

《價(jià)值鏈會(huì)計(jì)》由福建莆田學(xué)院鄭秀芳編著，西南財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社2009年6月出版，共175頁(yè)。該書共三大部分，分九章內(nèi)容，其最大特點(diǎn)是側(cè)重于價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的實(shí)際應(yīng)用研究，介紹價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的理論結(jié)構(gòu)后，探討了價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的實(shí)踐應(yīng)用，并對(duì)IT環(huán)境下的價(jià)值鏈會(huì)計(jì)進(jìn)行了分析。

（三）專業(yè)論文

中國(guó)會(huì)計(jì)年鑒從2004年開始在會(huì)計(jì)理論研究工作中的會(huì)計(jì)特殊問題研究部分開始收錄價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的相關(guān)內(nèi)容。筆者以“價(jià)值鏈會(huì)計(jì)”為題在中國(guó)期刊網(wǎng)上進(jìn)行檢索，截止2010年5月10日，檢索到的與價(jià)值鏈會(huì)計(jì)相關(guān)的文章數(shù)如表1所示。

表1 中國(guó)期刊網(wǎng)關(guān)于價(jià)值鏈會(huì)計(jì)歷年文章數(shù)

從表1可以看出，關(guān)于價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的研究最早從2001年開始，截止2010年5月10日，共305篇，其中包括266篇學(xué)術(shù)論文，6篇重要報(bào)紙會(huì)議論文，31篇碩士論文和2篇博士論文。從發(fā)展趨勢(shì)來看，從2001年到2006年逐漸成上升趨勢(shì)，內(nèi)容上偏重于理論研究，2006年之后從數(shù)量上有輕微下降趨勢(shì)，但多集中于價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的實(shí)務(wù)應(yīng)用問題。

二、我國(guó)價(jià)值鏈會(huì)計(jì)研究的觀點(diǎn)薈萃

通過對(duì)上述專著及論文的分析，筆者總結(jié)了我國(guó)價(jià)值鏈會(huì)計(jì)研究的理論成果，主要體現(xiàn)在以下方面：

（一）價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的概念與研究對(duì)象

閻達(dá)五（2003）認(rèn)為價(jià)值鏈會(huì)計(jì)就是對(duì)企業(yè)價(jià)值信息及背后深層次關(guān)系的研究，是收集、加工、存儲(chǔ)、提供并利用價(jià)值信息，實(shí)施對(duì)企業(yè)價(jià)值鏈的控制和管理，保證企業(yè)的價(jià)值鏈能夠合規(guī)、高效、有序運(yùn)轉(zhuǎn)，從而為企業(yè)創(chuàng)造最大化的價(jià)值增值和分配的一種管理活動(dòng)，其研究對(duì)象是價(jià)值鏈及其所體現(xiàn)的經(jīng)濟(jì)關(guān)系。毛婧（2007）認(rèn)為價(jià)值鏈或價(jià)值鏈體系中的價(jià)值流是價(jià)值鏈會(huì)計(jì)核算和反映的內(nèi)容，即價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的對(duì)象。

（二）價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的研究起點(diǎn)

李勇和何廣濤（2004）認(rèn)為價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的研究起點(diǎn)是會(huì)計(jì)管理活動(dòng)論，實(shí)質(zhì)是對(duì)企業(yè)價(jià)值信息及其背后深層次關(guān)系的研究。毛婧（2007）指出應(yīng)當(dāng)以價(jià)值鏈會(huì)計(jì)研究的目標(biāo)作為基點(diǎn)。還有學(xué)者指出，價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的核心是由企業(yè)的內(nèi)部會(huì)計(jì)問題拓展到外部會(huì)計(jì)問題，價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的范圍隨著企業(yè)價(jià)值鏈的拓展而延伸，具體包括縱向、橫向、與環(huán)境相關(guān)的價(jià)值鏈拓展三個(gè)方面。

（三）價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的目標(biāo)與職能

閻達(dá)五（2003）認(rèn)為價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的目標(biāo)大體可歸納為疏通信息傳遞渠道，調(diào)整企業(yè)價(jià)值鏈，為企業(yè)創(chuàng)造最大化的價(jià)值增值。綦好東和楊志強(qiáng)（2004）認(rèn)為價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的目標(biāo)是提供價(jià)值創(chuàng)造的動(dòng)態(tài)信息，實(shí)現(xiàn)價(jià)值增值的決策，并進(jìn)行相應(yīng)的管理控制。黃立華（2006）認(rèn)為其目標(biāo)是為價(jià)值鏈管理者提供對(duì)決策有用的價(jià)值信息，借以制定優(yōu)化價(jià)值鏈的決策。毛婧（2007）認(rèn)為價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的目標(biāo)可以分為總體目標(biāo)和具體目標(biāo)兩個(gè)層次：最終目標(biāo)是實(shí)現(xiàn)核心企業(yè)價(jià)值增值最大化；具體目標(biāo)是為企業(yè)價(jià)值鏈管理者提供決策有用的價(jià)值信息。

綦好東和楊志強(qiáng)（2004）認(rèn)為價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的基本職能是實(shí)時(shí)評(píng)價(jià)與反映，核心職能是多維立體控制。毛婧（2007）認(rèn)為認(rèn)為價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的職能包括預(yù)測(cè)、核算、規(guī)劃、評(píng)價(jià)和控制等基本職能和即時(shí)分析、實(shí)時(shí)反映等核心職能。

（四）價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的學(xué)科性質(zhì)

對(duì)于價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的學(xué)科性質(zhì)，李百興（2003）認(rèn)為，價(jià)值鏈會(huì)計(jì)并非會(huì)計(jì)學(xué)的分支學(xué)科，它是傳統(tǒng)會(huì)計(jì)在價(jià)值鏈理論下的延伸，其與管理會(huì)計(jì)的區(qū)別在于二者的管理對(duì)象不同，前者是價(jià)值鏈的價(jià)值運(yùn)動(dòng)，后者是單個(gè)企業(yè)的價(jià)值運(yùn)動(dòng)。綦好東和楊志強(qiáng)（2004）認(rèn)為，從學(xué)科分類的角度，價(jià)值鏈會(huì)計(jì)應(yīng)屬于管理會(huì)計(jì)的范疇。價(jià)值鏈會(huì)計(jì)應(yīng)被視為一種管理活動(dòng)，而不應(yīng)單純被視為一種信息系統(tǒng)。綦好東和楊志強(qiáng)（2005）認(rèn)為，價(jià)值鏈會(huì)計(jì)既是價(jià)值鏈管理的重要工具，也是價(jià)值鏈管理的重要組成部分；價(jià)值鏈會(huì)計(jì)與管理會(huì)計(jì)具有相同的本質(zhì)特征，前者是后者的分支，而且會(huì)帶來后者的范式變遷。楊周南（2005）認(rèn)為，價(jià)值鏈管理實(shí)質(zhì)上是一種集成的管理思想和方法，它把企業(yè)資源的范疇擴(kuò)大到整個(gè)價(jià)值鏈的企業(yè)群，突破傳統(tǒng)會(huì)計(jì)管理的范圍，將價(jià)值鏈會(huì)計(jì)管理信息化作為實(shí)現(xiàn)價(jià)值鏈會(huì)計(jì)管理必備的環(huán)境和技術(shù)基礎(chǔ)。崔毅、王明偉和胡海軍（2009）認(rèn)為，價(jià)值鏈會(huì)計(jì)中的管理會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)具有不可分離性和市場(chǎng)性，歷史成本原則將被弱化，公允價(jià)值將得到普遍采用，最終同時(shí)實(shí)現(xiàn)價(jià)值鏈企業(yè)聯(lián)盟和核心企業(yè)的價(jià)值最大化。

另一些學(xué)者從與傳統(tǒng)會(huì)計(jì)相比的角度探討了價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的學(xué)科性質(zhì)。他們認(rèn)為，價(jià)值鏈會(huì)計(jì)突破了傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的主體界限，擴(kuò)大了傳統(tǒng)會(huì)計(jì)對(duì)收入和成本的核算范圍，更加強(qiáng)調(diào)時(shí)間價(jià)值和風(fēng)險(xiǎn)管理的重要性，實(shí)現(xiàn)了對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的實(shí)時(shí)控制。趙艷（2003）認(rèn)為價(jià)值鏈會(huì)計(jì)是打破了傳統(tǒng)會(huì)計(jì)學(xué)科的界限，將財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、公司財(cái)務(wù)管理、內(nèi)部審計(jì)、管理會(huì)計(jì)、成本管理有機(jī)的融合在一起，并包括了統(tǒng)計(jì)、管理控制、價(jià)值分析等相關(guān)內(nèi)容。楊小慶（2006）認(rèn)為，價(jià)值鏈會(huì)計(jì)與傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的不同點(diǎn)主要體現(xiàn)為會(huì)計(jì)學(xué)科劃分不同和會(huì)計(jì)理論框架不同。張楊康（2006）認(rèn)為，管理理念的同源性決定了戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)和價(jià)值鏈會(huì)計(jì)在內(nèi)涵上具有相似之處，體現(xiàn)在二者的會(huì)計(jì)主體范圍都突破了單個(gè)企業(yè)、會(huì)計(jì)目標(biāo)一致、會(huì)計(jì)對(duì)象相近，且都同樣重視對(duì)非貨幣的財(cái)務(wù)信息與非財(cái)務(wù)信息的收集。

（五）價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的假設(shè)

第二屆“價(jià)值管理與價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的”研討會(huì)代表（2004）提出了價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的四個(gè)假設(shè)分別為價(jià)值鏈聯(lián)盟假設(shè)、項(xiàng)目存續(xù)假設(shè)、交易期間假設(shè)和價(jià)值計(jì)量假設(shè)。黃立華（2006）認(rèn)為價(jià)值鏈會(huì)計(jì)包括經(jīng)濟(jì)聯(lián)合體假設(shè)、持續(xù)經(jīng)營(yíng)下的彈性會(huì)計(jì)分期假設(shè)、貨幣計(jì)量與非貨幣計(jì)量并重假設(shè)和價(jià)值流轉(zhuǎn)假設(shè)。祁懷錦（2006）認(rèn)為價(jià)值鏈會(huì)計(jì)應(yīng)以貨幣計(jì)量為主、貨幣與非貨幣計(jì)量并用。陳躍明（2007）認(rèn)為價(jià)值鏈會(huì)計(jì)應(yīng)堅(jiān)持持續(xù)經(jīng)營(yíng)下的彈性會(huì)計(jì)分期假設(shè)和采用貨幣與非貨幣的多重計(jì)量假設(shè)。任海英（2007）認(rèn)為價(jià)值鏈會(huì)計(jì)模式下的會(huì)計(jì)主體應(yīng)包括核心企業(yè)和價(jià)值鏈聯(lián)盟兩個(gè)層次，采用持續(xù)經(jīng)營(yíng)和非持續(xù)經(jīng)營(yíng)并存的假設(shè)，會(huì)計(jì)分期應(yīng)更強(qiáng)調(diào)實(shí)時(shí)控制和采用貨幣計(jì)量屬性與非貨幣計(jì)量屬性并用的方法。毛婧（2007）基本認(rèn)同上述觀點(diǎn)，認(rèn)為價(jià)值鏈會(huì)計(jì)包括價(jià)值鏈聯(lián)盟主體假設(shè)、持續(xù)運(yùn)行假設(shè)、會(huì)計(jì)分期彈性假設(shè)和計(jì)量形式多樣化假設(shè)。

（六）價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的確認(rèn)與計(jì)量

在價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的確認(rèn)與計(jì)量問題上，王泓和何其華（2006）提出，價(jià)值鏈會(huì)計(jì)是一種實(shí)時(shí)會(huì)計(jì)，它的確認(rèn)和計(jì)量必須建立在動(dòng)態(tài)的時(shí)點(diǎn)基礎(chǔ)上，必須囊括價(jià)值鏈條上所有的價(jià)值信息，應(yīng)采用包括聯(lián)機(jī)、聯(lián)網(wǎng)和人工錄入的多元確認(rèn)方式，取代傳統(tǒng)會(huì)計(jì)通過原始憑證編制記賬憑證的單一形式。羊艷（2006）認(rèn)為價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的核心是增值鏈，可以通過作業(yè)成本法，將企業(yè)各種價(jià)值活動(dòng)設(shè)置成各個(gè)作業(yè)，核算其成本，還可通過內(nèi)部轉(zhuǎn)讓價(jià)值、價(jià)值工程等方法核算各種價(jià)值活動(dòng)的價(jià)值和價(jià)值增值。陳正林（2006）認(rèn)為借助于高度發(fā)達(dá)、便捷的信息網(wǎng)絡(luò)，企業(yè)能夠取得或推算出各作業(yè)或流程的產(chǎn)出價(jià)值，從而使價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的計(jì)量成為可能。李曉兵（2006）認(rèn)為可以用作業(yè)成本法和經(jīng)濟(jì)增加值法計(jì)量?jī)r(jià)值鏈會(huì)計(jì)。

（七）價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的核算原則

對(duì)于價(jià)值鏈會(huì)計(jì)核算原則，第二屆“價(jià)值管理與價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的”研討會(huì)代表（2004）認(rèn)為包括集成優(yōu)化原則、速度原則和合作原則。黃立華（2006）認(rèn)為價(jià)值鏈會(huì)計(jì)包括歷史成本與公允價(jià)值并重原則、會(huì)計(jì)事項(xiàng)原則和集成原則。李曉兵（2006）認(rèn)為價(jià)值鏈會(huì)計(jì)包括整體價(jià)值增值原則和以作業(yè)為基礎(chǔ)進(jìn)行價(jià)值分析原則。毛婧（2007）認(rèn)為價(jià)值鏈會(huì)計(jì)包括相關(guān)性原則、可靠性原則、重要性原則和成本效益原則。李兵兵（2008）認(rèn)為價(jià)值鏈會(huì)計(jì)主要強(qiáng)調(diào)以下原則：相關(guān)性原則、可靠性原則、成本效益原則、會(huì)計(jì)事項(xiàng)原則、速度原則、系統(tǒng)協(xié)作原則、系統(tǒng)整合原則、以人為本原則、社會(huì)性原則和可持續(xù)性原則等。

（八）價(jià)值鏈會(huì)計(jì)理論框架的構(gòu)建

對(duì)于價(jià)值鏈會(huì)計(jì)理論框架的構(gòu)建，閻達(dá)五（2003）認(rèn)為，價(jià)值鏈會(huì)計(jì)應(yīng)以強(qiáng)化價(jià)值管理為主線，分別沿空間和時(shí)間兩個(gè)維度重構(gòu)會(huì)計(jì)管理框架，實(shí)現(xiàn)價(jià)值鏈與會(huì)計(jì)的融合。綦好東和楊志強(qiáng)（2004）認(rèn)為，價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的目標(biāo)和職能是構(gòu)建價(jià)值鏈會(huì)計(jì)理論框架時(shí)首先需要理清的內(nèi)容。于富生（2005）提出了一個(gè)以時(shí)間序列為基礎(chǔ)，結(jié)合不同價(jià)值鏈的特點(diǎn)，包括事前的預(yù)測(cè)、決策和預(yù)算，事中的實(shí)時(shí)管理和控制，事后的分析與考評(píng)的基于價(jià)值鏈分析的會(huì)計(jì)管理框架。黃立華（2006）認(rèn)為，價(jià)值鏈會(huì)計(jì)理論框架包括價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的科學(xué)內(nèi)涵、價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的職能、彈性會(huì)計(jì)分期、貨幣計(jì)量與非貨幣計(jì)量并重假設(shè)、價(jià)值鏈會(huì)計(jì)原則、價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的確認(rèn)和計(jì)量、價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的信息質(zhì)量特征、價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的披露等。張曉艷（2006）基于科學(xué)發(fā)展觀，構(gòu)建了一個(gè)包括價(jià)值鏈會(huì)計(jì)目標(biāo)、價(jià)值鏈會(huì)計(jì)假設(shè)、價(jià)值鏈會(huì)計(jì)原則、價(jià)值鏈會(huì)計(jì)計(jì)量、價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的報(bào)告模式等要素在內(nèi)的價(jià)值鏈會(huì)計(jì)理論框架。毛婧（2007）提出-應(yīng)以價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的研究目標(biāo)為基點(diǎn)，從價(jià)值鏈會(huì)計(jì)假定導(dǎo)入，通過對(duì)價(jià)值鏈會(huì)計(jì)實(shí)質(zhì)、原則、核算程序及方法的研究，得出相應(yīng)的價(jià)值鏈會(huì)計(jì)理論體系。程宏偉等（2007）主張以模塊化為基礎(chǔ)建立網(wǎng)絡(luò)狀價(jià)值鏈會(huì)計(jì)研究體系。

（九）價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的主要特點(diǎn)

李百興（2003）認(rèn)為價(jià)值鏈會(huì)計(jì)管理實(shí)施的范圍是價(jià)值鏈，價(jià)值鏈會(huì)計(jì)管理的目標(biāo)是實(shí)現(xiàn)價(jià)值鏈的價(jià)值增值，其有效實(shí)施依賴于價(jià)值鏈各方的同力協(xié)作，其管理具有信息化、電子化的特點(diǎn)。而趙艷（2003）認(rèn)為價(jià)值鏈會(huì)計(jì)在會(huì)計(jì)管理要素、信息類型、工作技術(shù)和工作重點(diǎn)上具有自己的特點(diǎn)。毛婧（2007）認(rèn)為價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的最大特點(diǎn)是必須實(shí)時(shí)提供價(jià)值信息。

（十）價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的實(shí)務(wù)研究

我國(guó)企業(yè)內(nèi)部存在價(jià)值創(chuàng)造和分配上的難題、安全性問題、員工素質(zhì)不高等問題都極大地限制了價(jià)值鏈會(huì)計(jì)在企業(yè)內(nèi)部的應(yīng)用。對(duì)此，張瑞君（2004）提出應(yīng)該從觀念創(chuàng)新、流程優(yōu)化和動(dòng)態(tài)會(huì)計(jì)IT模型設(shè)計(jì)等方面改革和創(chuàng)新傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)核算模式，構(gòu)建財(cái)務(wù)業(yè)務(wù)一體化模式。杜義飛（2004）將價(jià)值鏈的方法應(yīng)用到產(chǎn)業(yè)層次上進(jìn)行分析，擴(kuò)展到在產(chǎn)業(yè)鏈上對(duì)價(jià)值的組織形式進(jìn)行研究。裴正兵（2003）、楊宇紅（2004）、陳素云（2008）、楊懷宏（2009）等探討了作業(yè)成本法在價(jià)值鏈會(huì)計(jì)中的運(yùn)用，認(rèn)為應(yīng)從尋找出企業(yè)的優(yōu)勢(shì)和增值環(huán)節(jié)來創(chuàng)造競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。傅元略（2004）試圖建立一個(gè)基于網(wǎng)絡(luò)價(jià)值流的戰(zhàn)略會(huì)計(jì)集成系統(tǒng)。楊琦（2004）、張慶龍（2006）提出利用信息技術(shù)，優(yōu)化企業(yè)內(nèi)部業(yè)務(wù)流程與組織結(jié)構(gòu)，構(gòu)建戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)。李宇立（2007）從企業(yè)和戰(zhàn)略聯(lián)盟兩個(gè)維度探討了價(jià)值鏈會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)框架。陳晶晶和徐偉鋒（2008）提出了促進(jìn)我國(guó)企業(yè)價(jià)值鏈會(huì)計(jì)應(yīng)用的對(duì)策。

還有學(xué)者就價(jià)值鏈管理在不同行業(yè)、不同規(guī)模企業(yè)的應(yīng)用，人力資源價(jià)值鏈的應(yīng)用等方面進(jìn)行了大量的研究。例如汪濤（2000）、潘成云（2001）、吳菲等（2002）、閻洪彬（2002）、連小華（2008）、郭五一等（2008）、矯健等（2008）、王亞（2008）、屠紅衛(wèi)和李冬（2009）等分別探討了制造業(yè)、新興產(chǎn)業(yè)、銀行、松下公司、高校、農(nóng)業(yè)企業(yè)、零售連鎖企業(yè)、旅游產(chǎn)業(yè)價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的具體應(yīng)用問題。

除上述主要觀點(diǎn)的討論，李殿偉等（2008）、房濱（2008）、薛林生（2008）等對(duì)價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的預(yù)算體系、業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)和財(cái)務(wù)報(bào)告等方面進(jìn)行了研究，他們認(rèn)為基于XBRL語(yǔ)言的價(jià)值鏈會(huì)計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)告更高效、可靠、廉價(jià)。

三、我國(guó)價(jià)值鏈會(huì)計(jì)研究的評(píng)價(jià)與展望

綜上所述，我國(guó)對(duì)價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的研究雖然時(shí)間不長(zhǎng)，但已取得一定成果。價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的實(shí)施能保證企業(yè)高效、合規(guī)、有效運(yùn)轉(zhuǎn)，從而使其價(jià)值增值最大化。然而，要想價(jià)值鏈會(huì)計(jì)在我國(guó)得到廣泛應(yīng)用，相關(guān)研究工作仍任重而道遠(yuǎn)。

（一）研究現(xiàn)狀的總體評(píng)價(jià)

第一，國(guó)內(nèi)學(xué)者對(duì)價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的研究涉及的范圍比較全面，主要涵蓋了價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的基礎(chǔ)理論，包括價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的概念、本質(zhì)、目標(biāo)、對(duì)象、職能和價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的學(xué)科性質(zhì)問題等；價(jià)值鏈會(huì)計(jì)應(yīng)用理論如價(jià)值鏈會(huì)計(jì)假設(shè)、價(jià)值鏈會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量、價(jià)值鏈會(huì)計(jì)原則、價(jià)值鏈會(huì)計(jì)核算模式以及價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的特征等方面。

第二，價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的研究充分融合了相關(guān)學(xué)科的成果。許多學(xué)者認(rèn)為，價(jià)值鏈會(huì)計(jì)打破了傳統(tǒng)會(huì)計(jì)學(xué)科的界限，是對(duì)現(xiàn)行會(huì)計(jì)模式的一種變革，它融合了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、公司財(cái)務(wù)管理、內(nèi)部審計(jì)、管理會(huì)計(jì)、成本管理等多學(xué)科的理論成果，還包括統(tǒng)計(jì)、管理控制、價(jià)值分析等相關(guān)內(nèi)容。這種從戰(zhàn)略管理角度來研究?jī)r(jià)值鏈思想的應(yīng)用，有利于企業(yè)培養(yǎng)和獲得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。

第三，目前對(duì)價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的理論研究還停留在最基礎(chǔ)的理論研究上，內(nèi)容還比較零散，未形成能用于指導(dǎo)實(shí)踐的較完整的理論體系。

第四，研究方法單一，作者搜集到的文獻(xiàn)中幾乎全部是規(guī)范研究，采用案例、實(shí)驗(yàn)等實(shí)證研究方法的文獻(xiàn)還不多見。因此，理論研究的成果在實(shí)踐中的應(yīng)用效果很難得到證明。

（二）未來研究展望

對(duì)于價(jià)值鏈會(huì)計(jì)在實(shí)務(wù)中的具體應(yīng)用，國(guó)外沒有成熟的理論框架和實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)可資借鑒，因此，要想推動(dòng)我國(guó)價(jià)值鏈會(huì)計(jì)實(shí)踐的發(fā)展，未來研究應(yīng)在主要集中在以下幾個(gè)方面：

第一，完善價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的理論研究框架，要圍繞價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的目的和內(nèi)容、價(jià)值鏈會(huì)計(jì)前提研究、價(jià)值的創(chuàng)造與分配等內(nèi)容搭建一個(gè)富有創(chuàng)新性的、科學(xué)的、邏輯性強(qiáng)的理論框架；

第二，充分開展價(jià)值鏈在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)方面的研究，具體研究?jī)r(jià)值鏈會(huì)計(jì)在不同行業(yè)的確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告問題；

第三，借鑒國(guó)外作業(yè)成本法的經(jīng)驗(yàn)，進(jìn)一步開展價(jià)值鏈分析與作業(yè)成本法的結(jié)合研究，構(gòu)建新型價(jià)值鏈會(huì)計(jì)管理系統(tǒng)的有效途徑；

第四，構(gòu)建切實(shí)可行的價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的管理框架，以指導(dǎo)價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的實(shí)際應(yīng)用，實(shí)現(xiàn)企業(yè)與其他各方雙贏及多贏的價(jià)值管理目標(biāo)。

總之，在激烈的國(guó)際國(guó)內(nèi)競(jìng)爭(zhēng)中，加強(qiáng)價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的理論與應(yīng)用研究，對(duì)于國(guó)有企業(yè)和國(guó)有控股企業(yè)優(yōu)勢(shì)地位的保持以及民營(yíng)企業(yè)的發(fā)展壯大都將起到不可估量的作用。

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［8］閻達(dá)五.2004.價(jià)值鏈會(huì)計(jì)研究：回顧與展望[J].會(huì)計(jì)研究. 2：3～7

［9］楊周南.2005.價(jià)值鏈會(huì)計(jì)管理信息化的變革[J].會(huì)計(jì)研究.11：36～40

［10］尹美群，何廣濤，張妍.2004.從價(jià)值鏈管理到價(jià)值鏈會(huì)計(jì)：理論框架與實(shí)務(wù)問題——第二屆“價(jià)值鏈管理與價(jià)值鏈會(huì)計(jì)”研討會(huì)綜述[J].會(huì)計(jì)研究.12：84～86

［11］張瑞君，鄒立.2004.從價(jià)值鏈管理的視角構(gòu)建財(cái)務(wù)業(yè)務(wù)一體化核算模式.會(huì)計(jì)研究.12：45～48

［12］張妍，何廣濤，楊松令.2005.紀(jì)念閻達(dá)五教授推進(jìn)價(jià)值鏈會(huì)計(jì)研究——價(jià)值鏈管理與價(jià)值鏈會(huì)計(jì)專題研討會(huì)綜述[J].財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì).1

［13］Hoque，Z．2001．StrategicManagementAccountingin the Value Chain Framework：a Case Study，The Journal of Cost Management.15（2）：21～27

［14］Dekker，H．C．2003．Value Chain Analysis in Interfirm Relationships：Afieldstudy．ManagementAccounting Research．March：1～23

The Research on Value Chain Accounting：Development and Perspective

HU Qu-ying
School of Accounting，Zhongnan University of Economics and Law,Wuhan 430073

As the competitive advantage theory developed,the value chain accounting came into being in 1980s.And our study about it emerged almost at the same time.Now we achieved current research achievement on it,but we are still in the elementary stage about its application,so does the integrated framework and practice mode.Consequently,it is necessary for us to summarize the main prophase work that we can provide theoretical direction for practice and point out the direction for future study on it.

Value Chain Accounting；Development；Perspective

C93

A

國(guó)家自然科學(xué)基金課題（課題編號(hào)：70872110）的基礎(chǔ)性研究成果

胡曲應(yīng)，女，湖北應(yīng)城人，中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)在讀博士生，研究方向：會(huì)計(jì)理論；湖北武漢，430073