安 萍

基于審計角度探討財務(wù)風(fēng)險主要針對財務(wù)報表存在重大錯報而注冊會計師發(fā)表不恰當(dāng)審計意見的可能性。通過審計角度對財務(wù)風(fēng)險研究，使我們懂得雖不能消除風(fēng)險，但可以通過認(rèn)識風(fēng)險，在一定范圍內(nèi)改變風(fēng)險存在和發(fā)生的條件，降低其發(fā)生的頻率和程度。這不僅說明財務(wù)風(fēng)險的可控性，也說明通過對風(fēng)險研究是可以降低其水平，提高審計質(zhì)量的。

我國于2006年頒布新審計準(zhǔn)則，2007年執(zhí)行此準(zhǔn)則。而在此之前發(fā)生的“銀廣夏”事件、“安然”事件、“科龍”事件等“會計丑聞”的頻頻發(fā)生，可以看出舊審計準(zhǔn)則存在著哪些問題?新的審計準(zhǔn)則是否能為我國激烈且混亂的審計競爭帶來一絲曙光?以下就重點對德勤一科龍審計事件進(jìn)行詳細(xì)解讀分析，透視事件審計背后隱藏的財務(wù)風(fēng)險問題。

一、透視“科龍”事件審計背后隱藏的財務(wù)風(fēng)險問題

在科龍重大財務(wù)造假行為曝光后，為其提供審計服務(wù)的德勤會計師事務(wù)所難辭其咎。

1.對科龍存貨及主營業(yè)務(wù)成本執(zhí)行的審計程序不充分、不適當(dāng)。

對科龍電器各期存貨及主營業(yè)務(wù)成本進(jìn)行審計時，直接按照科龍電器期末存貨盤點數(shù)量和各期平均單位成本確定存貨期末余額，并推算出科龍電器各期主營業(yè)務(wù)成本。在未對產(chǎn)成品進(jìn)行有效鍘試和充分抽樣盤點的情況下，德勤通過上述審計程序?qū)Υ尕浐椭鳡I業(yè)務(wù)成本進(jìn)行審計并予以確認(rèn)，其審計方法和審計程序均不合理。

2.在存貨抽盤過程中存在缺乏必要的職業(yè)謹(jǐn)慎、確定的抽盤范圍不適當(dāng)、執(zhí)行的審計程序不充分。

在年報審計過程中實施抽樣盤點程序時，未能確定充分有效的抽樣盤點范圍，導(dǎo)致其未能發(fā)現(xiàn)科龍電器通過壓庫方式確認(rèn)虛假銷售收入問題。存貨監(jiān)盤也是一項重要的審計程序，如果進(jìn)行賬實相符核查，科龍?zhí)撛龅闹鳡I業(yè)務(wù)利潤其實并不難發(fā)現(xiàn)。

3.對應(yīng)收賬款及主營業(yè)務(wù)收入審計過程中執(zhí)行程序不充分、函證方法不當(dāng)。

收入確認(rèn)應(yīng)該以貨物風(fēng)險和報酬是否轉(zhuǎn)移為標(biāo)準(zhǔn)，一般來說僅以“出庫開票”確認(rèn)收入明顯不符合會計準(zhǔn)則。德勤對科龍電器2003年度審計時，就存貨已出庫未開票項目向四家客戶所發(fā)的詢證函中，客戶僅對詢證函的首頁蓋章確認(rèn)，但該首頁沒有對后附明細(xì)列表進(jìn)行金額或數(shù)量的綜述。因此，調(diào)查人員認(rèn)為該類詢證函的回函結(jié)果不能滿足發(fā)函目的。如果一項銷售行為不符合收人確認(rèn)原則，就不應(yīng)確認(rèn)為收入。未曾實現(xiàn)的銷售確認(rèn)為當(dāng)期收人必然導(dǎo)致利潤虛增?？讫堜N售收入確認(rèn)問題，體現(xiàn)出德勤未能恰當(dāng)?shù)亟忉尯蛻?yīng)用會計準(zhǔn)則，同時這也說明德勤未能收集充分適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。對較敏感的“銷售退回”這一塊，德勤也沒有實施必要的審計程序，致使科龍通過關(guān)聯(lián)交易利用銷售退回大做文章，轉(zhuǎn)移資產(chǎn)，虛增利潤，這也是德勤所不能回避的錯誤。德勤審計科龍電器分公司時，沒有對各年未進(jìn)行現(xiàn)場審計的分公司執(zhí)行其他必要審計程序，無法有效確認(rèn)其主營業(yè)務(wù)收入實現(xiàn)的真實性及應(yīng)收賬款等資產(chǎn)的真實性。

4.對科龍電器內(nèi)部票據(jù)貼現(xiàn)未能適當(dāng)關(guān)注，未發(fā)現(xiàn)科龍電器2003年現(xiàn)金流量表重大差錯問題。

在執(zhí)行審計程序等方面，德勤的確出現(xiàn)了嚴(yán)重漏，對科龍電器的審計并沒有盡職。證監(jiān)會委托畢馬威所作的調(diào)查顯示：2001年lO月1日至2005年7月31日期間，科龍電器及其29家主要附屬公司與格林柯爾系公司或疑似格林柯爾系公司之間進(jìn)行的不正常重大現(xiàn)金流出總額約為40.71億元，不正常的重大現(xiàn)金流入總額約為34.79億元，共計75.5億元。而這些在德勤3年的審計報告中均未反映。

二、從審計角度看財務(wù)風(fēng)險的決定因素

從審計角度看財務(wù)風(fēng)險由三方面因素決定：首先是財務(wù)報表在審計前存在重大錯報可能性，即重大錯報風(fēng)險，其次是注冊會計師的檢查程序未能發(fā)現(xiàn)重大錯報，而發(fā)表不恰當(dāng)審計意見的可能性，即檢查風(fēng)險；最后是由于未能發(fā)現(xiàn)財務(wù)報表中重大錯報并發(fā)表不恰當(dāng)審計意見而承擔(dān)法律責(zé)任的可能性，這種可能性由注冊會計師發(fā)表不恰當(dāng)審計意見的行為被發(fā)現(xiàn)的概率和發(fā)現(xiàn)后被懲處力度決定；而被發(fā)現(xiàn)的概率又取決于誰可以起訴注冊會計師以及訴訟門檻要求。因此，我們可以把這種風(fēng)險稱為環(huán)境風(fēng)險。

建立完善財務(wù)風(fēng)險管理取決于多個事項，包括建立完善的財務(wù)系統(tǒng)和內(nèi)部監(jiān)控、開發(fā)簡明清晰的報告工具、編制現(xiàn)金預(yù)算計劃、降低流動性風(fēng)險的可能性、為未對商品或服務(wù)付款或壞賬取得信用保險、對一旦違約將嚴(yán)重?fù)p害企業(yè)對手執(zhí)行全面的盡職調(diào)查，以及監(jiān)控利率和匯率的預(yù)期變動從而可以對商業(yè)活動進(jìn)行調(diào)整以降低影響，利用已經(jīng)過測試的技術(shù)，對規(guī)劃投資進(jìn)行徹底評估。

三、風(fēng)險評估過程中具體運用的審計程序中主要有以下幾種

1.分析性程序。審計人員通常利用大量定量化的數(shù)據(jù)來幫助評估客戶所面臨風(fēng)險的重要性。一般來說，審計人員通過復(fù)核這些數(shù)據(jù)來識別需要更進(jìn)一步調(diào)查說明的異常經(jīng)營活動、賬戶異常變化以及異常經(jīng)營成果。

2.檢查記錄或文件。指注冊會計師對被審計單位內(nèi)部或外部生成的，以紙質(zhì)、電子或其他介質(zhì)形式存在的記錄或文件進(jìn)行審查，目的是對財務(wù)報表所包含或應(yīng)包含的信息進(jìn)行驗證。

3.檢查有形資產(chǎn)。是指注冊會計師對資產(chǎn)實物進(jìn)行審查。該程序主要適用于存貨和現(xiàn)金，也適用于有價證券、應(yīng)收票據(jù)和固定資產(chǎn)等。

4.觀察。注冊會計師察看相關(guān)人員正在從事的活動或執(zhí)行的程序。例如，檢查存貨項目前，可先對客戶實施的存貨盤點進(jìn)行觀察。

5.詢問。指注冊會計師以書面或口頭方式，向被審計單位內(nèi)部或外部的知情人員獲取財務(wù)信息和非財務(wù)信息，并對答復(fù)進(jìn)行評價的過程。