勝利油田孤東采油廠 劉琮潔 山東大學 王領慶 張 雪

基于利益相關者視角的網絡財務報告模式探討

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企業(yè)報告是企業(yè)與外部利益相關者溝通的橋梁，已有的研究表明，良好的外部報告和信息披露有助于降低投資者對企業(yè)不確定性的認識。在多變的市場環(huán)境中，不確定性的降低意味著投資者信心的增強，而信心雖然無形卻是資本市場中最關鍵的因素（Sutton，2002）。2008年金融風暴的爆發(fā)，暴露出目前的財務報告披露體系存在很大的問題，所披露的會計信息并不能使信息使用者規(guī)避風險，而基于這些報告做出的決策給成千上萬的投資者帶來了巨大損失，形成了全球性證券市場乃至整個社會的信心不足。這使人們開始懷疑披露的財務報告信息的真實性和相關性，質疑現(xiàn)行的財務報告思想，筆者對這一問題進行了深刻的思考，并結合現(xiàn)行的技術基礎提出了自己對財務報告改進的建議。

一、現(xiàn)行財務報告模式的局限性

現(xiàn)行的財務報告思想是在工業(yè)社會的土壤中孕育和發(fā)展起來的，也就是制造業(yè)主導的經濟環(huán)境下形成的。該思想以手工計算、手工編報和“紙”介信息傳遞為依據(jù)，以被反映企業(yè)為主體，以會計報表為核心，按既定的規(guī)則和程序進行確認、記錄、計量，將企業(yè)的財務與經營業(yè)績數(shù)據(jù)和指標，以貨幣這一表達的方式壓縮到固定格式中予以報告。這些既定的假設、規(guī)則和程序構成了現(xiàn)行的財務報告思想。這些既定的假設、規(guī)則和程序是現(xiàn)行的財務報告產生了一些不可避免的局限性：

第一，假設會計信息使用者的信息需求是可知的，會計將滿足“大多數(shù)使用者的共同需要”，會計目標在于提供最佳收益和資本價值，其所提供的會計信息是具有“通用性”的。而現(xiàn)實中信息需求者所需要的信息是很難被全部了解的，其對信息的偏好也是有很大差異的。

第二，使用統(tǒng)一的貨幣方式進行會計計量。這使得許多重要的非貨幣信息不能得到很好的披露，影響信息使用者的決策。

第三，現(xiàn)行財務會計標準的信息流程為：交易或事項→原始憑證→記賬憑證→日記賬、明細賬、總賬→財務報告→信息使用者。由于會計信息系統(tǒng)與業(yè)務活動相脫離，兩者之間存在時間差，會計信息使用者不能及時得到自己想要的會計信息，只有等到會計期末財務報告或者分期財務報告出來后，才能被動地接受那些已高度綜合的“歷史”信息。

第四，對同一業(yè)務提供多種會計處理方法?？紤]到現(xiàn)實中不同企業(yè)的具體情況不同，現(xiàn)行會計準則對同一經濟活動給出了多種處理方法，這使管理者有了操縱利潤的空間。

由于現(xiàn)行的財務報告模式存在這么多的局限性，對其進行改革是非常有必要的。但由于缺乏必要的技術支持，對財務報告很難有實質性改進，隨著信息技術和互聯(lián)網技術的發(fā)展，使我們對財務報告的改進成為可能。

二、財務報告模式改革的理論基礎

其一，利益相關者理論。利益相關者理論（Stakeholder Theory）的萌芽始于多德（Dodd，1932），不過利益相關者作為一個明確的理論概念是由斯坦福研究所在1963年提出的。其后，利益相關者觀點經安索夫（Ansoff）、瑞安曼（Eric Rhenman）學者的開創(chuàng)性研究，成為一個獨立的理論分支。又經弗里曼（Freeman）、布萊爾（Blair）、米切爾（Mitchell）等學者的共同發(fā)展后已經形成了比較完善的理論框架，并在實際應用中取得了較好的效果。該理論認為企業(yè)的所有利益相關者（如股東、債權人、雇員、消費者、供應商等）都向企業(yè)投入了專用性資本并承擔了風險，因此，他們都有權利成為企業(yè)剩余控制權和剩余索取權的享有者。利益相關者理論下的企業(yè)可看做是“一種治理和管理專業(yè)化投資的制度安排”（Blair，1995），它理所當然的要為利益相關者服務，而股東只是其中之一。

Cyert Ijiri（1974）最早把利益相關者理論應用到財務報告的研究中。他們認為，財務報告不僅是企業(yè)報告其財務狀況和財務活動的載體，更是多方利益團體相互作用的產物。因此，財務報告的改進需要綜合考慮各方利益相關者的態(tài)度。此后，比弗、Cushing（1989）等也引入利益相關者理論分析了財務報告的改進問題。而現(xiàn)行的財務報告模式由于可容納的財務信息有限，只能以滿足所有利益相關者中的重要并且具有影響力的信息需求者，這必然導致信息需求未被滿足的部分報表使用者對現(xiàn)行財務報告模式提出異議。

其二，事項會計理論。事項會計是Sorter教授于1969年在美國《會計評論》發(fā)表的“An‘Events’Approach to Basic Accounting Theory”一文中提出的。Sorter將現(xiàn)行的會計方法體系稱為“價值法”，這種方法的基本前提假設是：“會計信息用戶的需求是已知并且能夠充分明確的被說明，因此，可以通過會計理論推斷，為信息需求者的決策模型提供最優(yōu)的信息”。而Sorter提出的“事項法”會計基于的基本假設是：“會計人員可能對決策者如何使用信息一無所知，會計的目的是提供關于可能在各種決策模型中有用的相關經濟事件的信息，而不是直接為不可知或假設知道的決策模型提供價值輸入”。所謂的“事項”指可以從一個或多個基本角度或特征進行描繪的任何行動。從數(shù)據(jù)處理角度看，事項法以事項為會計分類的最小單元。在日常核算中，把各項交易活動的事項進行存儲、傳遞，不進行復雜的會計處理，是一種以數(shù)據(jù)為中心，而不是以處理為中心的數(shù)據(jù)庫組織方式。在事項會計指導下的財務報告模式，會計人員只提供原始的事項信息—會計分類中的最小單元，而數(shù)據(jù)綜合的任務應該交給信息使用者，由報告使用者按照自身的需要重構發(fā)生過的經濟事件。

三、基于多視角的網絡財務報告模式構建

利益相關者理論被越來越多的應用到財務報告改進的研究中，并且各利益相關者的利益要求被公平考慮，而按現(xiàn)行的財務報告編制模式提供的信息是不能滿足這種需求的。事項法會計的提出則正好符合了此點，它要求會計人員提供原始的經濟活動信息，讓有不同的信息需求者根據(jù)自己的需求選擇不同的信息，從不同的利益相關者視角滿足公平性的要求。

本文在此提出一個基于數(shù)據(jù)庫和網絡技術的新型財務報告模式：公司建立一個基礎數(shù)據(jù)庫、一個客戶需求數(shù)據(jù)庫和一個報告數(shù)據(jù)庫。報告數(shù)據(jù)庫提供現(xiàn)行財務報告模式下的各種報表，客戶需求數(shù)據(jù)庫根據(jù)客戶的個性需求提供他們定制的信息，定期向他們報告。另外該模式還有一個友好的用戶處理界面，克服了過去的用戶被動接受信息的狀況，用戶通過該界面可以實時的和公司進行溝通、提問，了解自己想知道的信息?；A數(shù)據(jù)庫根據(jù)事項法會計的要求提供公司經濟活動的原始信息，保證公司經濟活動信息的完整性。為防止公司信息披露過多，對公司正常經營活動造成影響，公司根據(jù)信息需求者不同授予他們不同的權限，這樣既滿足了他們的信息需求，又能保護公司信息安全。

這種模式的財務報告具有實時、互動的特點，企業(yè)只提供交易、事項和活動的真實原始資料及與決策者的相關信息，并不對其進行會計處理和人為整合，而將信息整合、分析的工作交給了使用者，使信息具有更強的相關性。這樣既能摒棄現(xiàn)有價值法下財務報告的缺點又能實現(xiàn)事項會計的思想。XBRL（eXtensible Business Reporting Language，可擴展的商業(yè)報告語言）的開發(fā)與應用，為該模式的實現(xiàn)提供了技術上的支持，目前XBRL已經在我國證券行業(yè)得到了初步應用，相信隨著中國證券市場規(guī)模擴大和金融領域對外開放的深入，投資者們對于上市公司財務狀況和經營情況的關注程度會提高，對上市公司公開披露信息的要求也會越來越高。因此基于利益相關者視角的，以XBRL為技術基礎的網絡財務報告必會有大的發(fā)展，這也將是今后一段時期研究的熱點。

［1］艾哈邁德·里亞希-貝克奧伊著，錢逢勝譯：《會計理論》，上海財經大學出版社第四版。

［2］于富生、李鋒、張敏：《事項會計理論：中國研究現(xiàn)狀述評》，《財會通訊》（學術）2006年第6期。

［3］沈穎玲：《網絡時代財務報告編報模式的變革》，《財經論叢》2007年第5期。

［4］王松年、沈穎玲：《網絡時代標準財務報告的創(chuàng)新》，《上海會計》，2003年第8期。

［5］李洋、王輝：《利益相關者理論的動態(tài)發(fā)展與啟示》，《現(xiàn)代財經》2004年第7期。

（編輯 李寒琣）