薛楠

【摘要】 節(jié)能專項(xiàng)資金審計(jì)是搞好我國資源節(jié)約和管理的重要監(jiān)督與促進(jìn)手段。文章從介紹我國企業(yè)節(jié)能專項(xiàng)資金審計(jì)的環(huán)節(jié)入手，重點(diǎn)探討節(jié)能量的確定問題，并對節(jié)能審計(jì)工作提出了一些建議。

【關(guān)鍵詞】 節(jié)能專項(xiàng)資金； 節(jié)能量計(jì)算； 審計(jì)

能源緊張是人類目前面臨的一大難題，節(jié)約能源也已成為國際社會和廣大民眾關(guān)注的熱點(diǎn)，各級政府以及企業(yè)本身對節(jié)能工作的投入也日漸增大。《“十二五”規(guī)劃綱要》已把加強(qiáng)資源節(jié)約和管理作為“十二五”期間的一項(xiàng)重要工作。

“十一五”以來，我國各級財(cái)政尤其是中央財(cái)政對節(jié)能工作投入了大量資金。節(jié)能專項(xiàng)資金，是指節(jié)能技術(shù)改造財(cái)政獎勵資金，即中央財(cái)政安排專項(xiàng)資金用于支持和鼓勵企業(yè)大力進(jìn)行節(jié)能技術(shù)改造，采取“以獎代補(bǔ)”方式按項(xiàng)目實(shí)際節(jié)能量與規(guī)定的獎勵標(biāo)準(zhǔn)，對完成節(jié)能量目標(biāo)的項(xiàng)目承擔(dān)企業(yè)給予的獎勵資金。這種以獎代補(bǔ)的方式從根本上鼓勵企業(yè)自愿進(jìn)行節(jié)能工作，而非強(qiáng)制執(zhí)行。將下?lián)艿馁Y金量與節(jié)能量掛鉤，能鼓勵企業(yè)注重節(jié)能效果，而非對節(jié)能工作敷衍了事。具體的獎勵標(biāo)準(zhǔn)（財(cái)建[2011]367號）為東部地區(qū)節(jié)能技術(shù)改造項(xiàng)目根據(jù)項(xiàng)目完工后實(shí)現(xiàn)的年節(jié)能量按240元/噸標(biāo)準(zhǔn)煤給予一次性獎勵，中西部地區(qū)按300元/噸標(biāo)準(zhǔn)煤給予一次性獎勵。

自2009年年底開始，審計(jì)署第一次利用一整年的時(shí)間組織開展了節(jié)能專項(xiàng)資金和重點(diǎn)行業(yè)節(jié)能政策執(zhí)行情況的審計(jì)調(diào)查。對節(jié)能專項(xiàng)資金的申請與批復(fù)會涉及多個環(huán)節(jié)，在這些環(huán)節(jié)中第三方機(jī)構(gòu)對節(jié)能技術(shù)改造項(xiàng)目進(jìn)行的現(xiàn)場審計(jì)是節(jié)能專項(xiàng)資金審計(jì)的重要內(nèi)容，也是對節(jié)能專項(xiàng)資金的分配結(jié)果起到?jīng)Q定性作用的重要一環(huán)。在這個環(huán)節(jié)中，審計(jì)人員會面臨很多復(fù)雜的現(xiàn)場情況，注冊會計(jì)師等審計(jì)人員如何站在獨(dú)立的第三方的角度把常規(guī)年報(bào)審計(jì)項(xiàng)目的審計(jì)方法和審計(jì)技巧運(yùn)用到技術(shù)改造的工程項(xiàng)目審計(jì)上，在有限的時(shí)間內(nèi)得出審計(jì)結(jié)論，是一項(xiàng)值得探討的重要問題。

一、節(jié)能專項(xiàng)資金審計(jì)的兩環(huán)節(jié)

節(jié)能專項(xiàng)資金審計(jì)按照被審計(jì)節(jié)能改造項(xiàng)目的實(shí)施情況分為初次審計(jì)和最終審計(jì)這兩大環(huán)節(jié)。

（一）初次審計(jì)

初次審計(jì)簡稱初審，是指對申報(bào)節(jié)能專項(xiàng)資金的項(xiàng)目在未實(shí)施或已開始實(shí)施但還未完成之前進(jìn)行的初次審計(jì)。初審的過程大致如下（見圖1）：

第一步，由項(xiàng)目單位（包括中央直屬企業(yè)）根據(jù)本單位擬申請的符合條件的節(jié)能技術(shù)改造項(xiàng)目提出獎勵資金申請報(bào)告，并經(jīng)法人代表簽字后報(bào)項(xiàng)目所在地節(jié)能主管部門和財(cái)政部門。

第二步，由省級節(jié)能主管部門、財(cái)政部門組織專家對項(xiàng)目資金申請報(bào)告進(jìn)行初步審核。

第三步，由省級財(cái)政部門、節(jié)能主管部門委托的第三方機(jī)構(gòu)（必須在財(cái)政部、國家發(fā)展改革委公布的第三方機(jī)構(gòu)名單內(nèi)）對初步審核通過的項(xiàng)目進(jìn)行現(xiàn)場審計(jì)，現(xiàn)場審計(jì)完成后由第三方機(jī)構(gòu)針對項(xiàng)目的節(jié)能量、真實(shí)性等相關(guān)情況出具審核報(bào)告。

第四步，省級節(jié)能主管部門、財(cái)政部門根據(jù)第三方機(jī)構(gòu)審核結(jié)果，將符合條件的項(xiàng)目資金申請報(bào)告和審核報(bào)告匯總后上報(bào)國家發(fā)展改革委、財(cái)政部。

（二）最終審計(jì)

最終審計(jì)簡稱終審，是指對初審合格并且已經(jīng)改造完成的節(jié)能技術(shù)改造項(xiàng)目進(jìn)行的最終審計(jì)。終審的大致流程如下（見圖2）：

第一步，已通過初審的節(jié)能技術(shù)改造項(xiàng)目的承擔(dān)企業(yè)在收到各級財(cái)政部門按照國庫管理制度有關(guān)規(guī)定撥付的60%獎勵資金后，要積極主動地按照申請報(bào)告中的實(shí)施計(jì)劃保質(zhì)保量地完成節(jié)能技術(shù)改造項(xiàng)目。地方節(jié)能主管部門、財(cái)政部門要加強(qiáng)項(xiàng)目監(jiān)管，督促項(xiàng)目按時(shí)完工。

第二步，項(xiàng)目完工后，項(xiàng)目單位及時(shí)向所在地財(cái)政部門和節(jié)能主管部門提出清算申請，即終審申請。

第三步，省級財(cái)政部門、節(jié)能主管部門委托第三方機(jī)構(gòu)對項(xiàng)目進(jìn)行最終現(xiàn)場審核并出具現(xiàn)場審核報(bào)告。

第四步，省級財(cái)政部門、節(jié)能主管部門依據(jù)第三方機(jī)構(gòu)出具的現(xiàn)場審核報(bào)告，將審核結(jié)果匯總后向財(cái)政部、國家發(fā)展改革委申請清算獎勵資金。

第五步，財(cái)政部、國家發(fā)展改革委委托第三方機(jī)構(gòu)對項(xiàng)目實(shí)際節(jié)能效果進(jìn)行抽查，根據(jù)各地資金清算申請和第三方機(jī)構(gòu)抽查結(jié)果與省級財(cái)政部門進(jìn)行清算，由省級財(cái)政部門負(fù)責(zé)撥付余下的40%獎勵資金或扣回已撥付的獎勵資金。

二、初審與終審過程中節(jié)能量的確定

要想在有限時(shí)間內(nèi)完成節(jié)能專項(xiàng)資金的現(xiàn)場審計(jì)，審計(jì)人員首要的是準(zhǔn)確把握節(jié)能量的內(nèi)涵。節(jié)能量是指節(jié)能項(xiàng)目通過技術(shù)改造所引起的能源消耗的減少量，具體內(nèi)容為完工的節(jié)能技術(shù)改造項(xiàng)目正常穩(wěn)定運(yùn)行后，用能系統(tǒng)的實(shí)際能源消耗量與改造前相同可比期能源消耗量相比較的降低量。無特殊約定，比較期一般為一年。若無特別說明，節(jié)能量均指的是單個技術(shù)改造項(xiàng)目的節(jié)能量，而不是一個單位中全部改造項(xiàng)目的總節(jié)能量。根據(jù)節(jié)能專項(xiàng)資金審計(jì)的兩環(huán)節(jié)，節(jié)能量在初審和終審過程中的計(jì)算思路也有很大的不同，所把握的重點(diǎn)也有所不同。

（一）初審過程中節(jié)能量的確定

1.初審過程中節(jié)能量內(nèi)涵界定

初審過程中的現(xiàn)場審計(jì)得出的是項(xiàng)目的預(yù)計(jì)節(jié)能量，審計(jì)內(nèi)容跟終審相比更加復(fù)雜，也更加理論化，審計(jì)人員不易把握。預(yù)計(jì)節(jié)能量列示如圖3。

2.預(yù)計(jì)節(jié)能量的計(jì)算

預(yù)計(jì)節(jié)能量=基準(zhǔn)年的能耗量-改造后預(yù)期的能耗量+調(diào)整量

其中，基準(zhǔn)年能耗量中的基準(zhǔn)年是指項(xiàng)目申請日期往前推12個月的設(shè)定期。如2011年8月份提交的申請報(bào)告，則基準(zhǔn)年可以設(shè)定為2010年的1月至2010年12月，基準(zhǔn)年也可以設(shè)定為2010年5月至2011年5月等其他只要滿足時(shí)間長度為12個月且盡量與申請日期接近的時(shí)期即可。基準(zhǔn)年的能耗量是指在基準(zhǔn)年這12個月中一定負(fù)荷及工況條件下申請項(xiàng)目的能耗量，若該單位只申請了一項(xiàng)節(jié)能技術(shù)改造項(xiàng)目，則基準(zhǔn)年的能耗量可以采用該單位在基準(zhǔn)年份的全部能耗量?；鶞?zhǔn)年的能耗量是根據(jù)被審計(jì)單位提供的能源統(tǒng)計(jì)報(bào)表或者能源臺賬中提供的數(shù)據(jù)計(jì)算確定的。因此，審計(jì)人員要審核被審計(jì)單位能源統(tǒng)計(jì)報(bào)表或能源臺賬的真實(shí)性、可靠性和一段時(shí)期內(nèi)的完整性。這部分內(nèi)容的審計(jì)可以采用抽樣的方法，抽查部分水、電、煤等能源的購買與使用情況，可以根據(jù)生產(chǎn)成本的賬務(wù)處理與購買發(fā)票來審查。

改造后預(yù)期的能耗量是指與基準(zhǔn)年相同時(shí)期、相同負(fù)荷及工況條件下，理論上得出的節(jié)能技術(shù)改造完成并且平穩(wěn)運(yùn)行之后該項(xiàng)目的能耗量。

調(diào)整量是用于將改造前后運(yùn)行工況修正為相同條件的輔助指標(biāo)。修正的情況通常包括氣候條件、產(chǎn)品規(guī)格、負(fù)荷、人員操作、設(shè)備維護(hù)等。設(shè)置調(diào)整量旨在保證口徑一致，增強(qiáng)可比性。如有的單位在完成節(jié)能技術(shù)改造項(xiàng)目且該項(xiàng)目平穩(wěn)運(yùn)行之后的12個月中，項(xiàng)目承擔(dān)單位可能因?yàn)樵O(shè)備維護(hù)停產(chǎn)了幾個月，那么這幾個月的能耗量就不能按實(shí)際能耗量來計(jì)算，而要折算為正常生產(chǎn)狀態(tài)下的能耗量，即為修正后的調(diào)整量。

3.相關(guān)案例

財(cái)政獎勵的節(jié)能技術(shù)改造項(xiàng)目主要包括燃煤鍋爐（窯爐）改造、余熱余壓利用、節(jié)約和替代石油（僅包括節(jié)約石油改造項(xiàng)目）、電機(jī)系統(tǒng)節(jié)能、能量系統(tǒng)優(yōu)化等項(xiàng)目（發(fā)改辦環(huán)資[2011]1668號）。每一種類型的項(xiàng)目都有各自通用的節(jié)能量計(jì)算公式和計(jì)算方法，但是遇到具體的現(xiàn)場審計(jì)情況，還要靈活處理，不能死套公式，而要具體情況具體分析。

例如，河北省邯鄲市某縣某熱電有限公司于2011年申請的節(jié)能技術(shù)改造項(xiàng)目為冷凝熱回收利用工程項(xiàng)目。該項(xiàng)目節(jié)能的本質(zhì)就是將冷卻塔吸收的排氣熱量用于采暖供熱。因此，項(xiàng)目利用的冷卻塔吸收的排氣熱量即為節(jié)能量。

由于該項(xiàng)目為初審項(xiàng)目，所以節(jié)能量計(jì)算過程中采用的是理論數(shù)據(jù)。

該初審項(xiàng)目預(yù)計(jì)節(jié)能量的確定并不是采用“預(yù)計(jì)節(jié)能量=基準(zhǔn)年的能耗量-改造后預(yù)期的能耗量+調(diào)整量”公式計(jì)算的，而是根據(jù)該項(xiàng)目的節(jié)能原理直接測算出預(yù)計(jì)節(jié)能量。因此，審計(jì)人員在掌握好各類節(jié)能技術(shù)改造項(xiàng)目的通用計(jì)算公式的基礎(chǔ)上一定要結(jié)合具體情況，切不可生搬硬套，脫離實(shí)際。

（二）終審過程中節(jié)能量的確定

1.終審過程中節(jié)能量內(nèi)涵界定

終審過程中的現(xiàn)場審計(jì)得出的是項(xiàng)目的實(shí)際節(jié)能量，審計(jì)內(nèi)容跟初審相比更偏重于實(shí)際的測量，也更多地應(yīng)用到注冊會計(jì)師的常規(guī)審計(jì)方法。實(shí)際節(jié)能量列示如圖4。

2.實(shí)際節(jié)能量的計(jì)算

實(shí)際節(jié)能量的計(jì)算公式如下：

實(shí)際節(jié)能量=基準(zhǔn)年的能耗量-改造后的實(shí)際能耗量+調(diào)整量

基準(zhǔn)年能耗量的確定跟初審中的確定方法相同，并且終審的過程中要重點(diǎn)關(guān)注被審計(jì)單位項(xiàng)目能源輸入輸出及能源消耗臺賬，從能源統(tǒng)計(jì)報(bào)表中判斷被審計(jì)單位是否具備完善的能源統(tǒng)計(jì)與管理制度。如果從節(jié)能技術(shù)改造之前到節(jié)能技術(shù)改造之后被審計(jì)單位的能源統(tǒng)計(jì)與管理制度一直落實(shí)得比較到位，則可以合理保證被審計(jì)單位所提供能源統(tǒng)計(jì)報(bào)表的真實(shí)性和可靠性，并且可以采用初審報(bào)告中提供的基準(zhǔn)年能耗量。

改造后實(shí)際的能耗量是指與基準(zhǔn)年相同設(shè)定時(shí)期、相同負(fù)荷及工況條件下，節(jié)能技術(shù)改造完成并且平穩(wěn)運(yùn)行之后該項(xiàng)目的實(shí)際能耗量。實(shí)際能耗量要由專業(yè)能源測量器具實(shí)際測量得出。這就要求被審計(jì)單位有完善的能源測量制度和完備的能源測量器具體系。

調(diào)整量的確定方法與初審過程中的基本相同，并且目的都是為保持口徑一致，這樣才能保證計(jì)算出的節(jié)能量具備較強(qiáng)的可靠性。

3.相關(guān)案例

河北省邯鄲市某區(qū)某發(fā)電有限公司在2008年左右申請了凝結(jié)水泵加裝變頻裝置項(xiàng)目，并且初審合格，下?lián)艿?0%的獎勵資金也到位并全部用于該節(jié)能技術(shù)改造項(xiàng)目，建設(shè)改造期為2008年2月至2008年4月，于2011年對其進(jìn)行最終審計(jì)。

初審報(bào)告中被審計(jì)單位提出的預(yù)期年節(jié)能量為675.5噸標(biāo)準(zhǔn)煤，但是經(jīng)過最終審計(jì)，凝結(jié)水泵加裝變頻裝置項(xiàng)目實(shí)施后的能源消耗為207.73萬千瓦時(shí)，折合的實(shí)際年節(jié)能量為379噸標(biāo)準(zhǔn)煤。項(xiàng)目預(yù)期目標(biāo)與實(shí)際效果之間產(chǎn)生差距的原因是電機(jī)實(shí)際運(yùn)行負(fù)荷與預(yù)期的理論數(shù)據(jù)不同。

依據(jù)最終審計(jì)提出的實(shí)際節(jié)能量，再由上級領(lǐng)導(dǎo)部門決定后續(xù)獎勵資金的撥付或扣回。

三、加強(qiáng)節(jié)能專項(xiàng)資金審計(jì)工作應(yīng)注意的問題

要做好企業(yè)節(jié)能專項(xiàng)資金審計(jì)中節(jié)能量的確定工作，除做好上述初審與終審過程中節(jié)能量的具體測定外，還應(yīng)注意做好以下幾方面的工作。

（一）節(jié)能審計(jì)不等于節(jié)能統(tǒng)計(jì)

節(jié)能審計(jì)過程中重要環(huán)節(jié)是確定節(jié)能量，確定節(jié)能量的過程中需要進(jìn)行能源統(tǒng)計(jì)，但是并不意味著節(jié)能審計(jì)的主要工作就是進(jìn)行能源統(tǒng)計(jì)，可以說節(jié)能審計(jì)重點(diǎn)在“審”，而不是“計(jì)”。進(jìn)行統(tǒng)計(jì)只是得出結(jié)論的手段，并不是節(jié)能審計(jì)的工作重點(diǎn)。節(jié)能審計(jì)的工作重點(diǎn)在于發(fā)現(xiàn)問題，考察被審計(jì)單位用能情況的真實(shí)性和可靠性，考察企業(yè)是否具備承擔(dān)節(jié)能項(xiàng)目的實(shí)力。節(jié)能工作是永無止境的，總是要不斷達(dá)到更好的效果，所以存在問題是非常正常的現(xiàn)象，不能僅僅為計(jì)算出節(jié)能量，而忽略了審計(jì)差錯糾弊的功能。因此在審計(jì)的過程中進(jìn)行能源統(tǒng)計(jì)只是其中的一個環(huán)節(jié)，更重要的是考察被審計(jì)單位的用能情況、節(jié)能專項(xiàng)資金的到位和使用情況及項(xiàng)目完工情況。

（二）引入風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向模式

由于節(jié)能技術(shù)改造項(xiàng)目的長期性、復(fù)雜性以及節(jié)能專項(xiàng)資金審計(jì)的特殊性，審計(jì)人員的工作量和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)都較大。此外，有些節(jié)能技術(shù)改造項(xiàng)目在實(shí)施過程中，前期投入的成本較高，但后期的效果存在時(shí)間的滯后性，投資回收期可能較長，造成項(xiàng)目的效益需要較長時(shí)期才能體現(xiàn)出來，甚至在項(xiàng)目初期可能有較大虧損，如果審計(jì)人員套用常見的節(jié)能審計(jì)評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，可能會造成評價(jià)的不公，形成不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)結(jié)論，擴(kuò)大審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。因此應(yīng)建立風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的節(jié)能審計(jì)模式，根據(jù)評估的風(fēng)險(xiǎn)確定審計(jì)重點(diǎn)，依據(jù)科學(xué)靈活的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)衡量和評價(jià)其節(jié)能項(xiàng)目的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性，提高審計(jì)效率和質(zhì)量，最終得出恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)結(jié)論。

（三）提高審計(jì)人員專業(yè)勝任能力

節(jié)能專項(xiàng)資金審計(jì)是近些年來我國大力開展節(jié)能減排工作以來新產(chǎn)生的一項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)，對于審計(jì)人員來說有一定的挑戰(zhàn)。節(jié)能審計(jì)工作政策性強(qiáng)，涉及的部門與行業(yè)較多，對審計(jì)人員的要求較高。審計(jì)人員不僅要掌握各種測量、統(tǒng)計(jì)、檢測、分析的標(biāo)準(zhǔn)和方法，能根據(jù)企業(yè)能源投入產(chǎn)出的有關(guān)數(shù)據(jù)計(jì)算出各種能耗指標(biāo)，而且要根據(jù)這些指標(biāo)分析出企業(yè)用能存在的問題，找出節(jié)能潛力，提出合理化建議。因此要加強(qiáng)對審計(jì)人員的業(yè)務(wù)培訓(xùn)，使審計(jì)人員熟悉相關(guān)法律法規(guī)和政策規(guī)定，同時(shí)要掌握常規(guī)的節(jié)能審計(jì)方法，提高審計(jì)人員的專業(yè)勝任能力。在必要的時(shí)候要咨詢專家的意見或聘請專業(yè)人員協(xié)助注冊會計(jì)師進(jìn)行審計(jì)。同時(shí)，審計(jì)人員自身也要不斷加強(qiáng)學(xué)習(xí)，重點(diǎn)把握好節(jié)能專項(xiàng)資金審計(jì)中節(jié)能量確定這個核心問題。

【參考文獻(xiàn)】

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