姚素媛

國(guó)家財(cái)政對(duì)企業(yè)改革與發(fā)展的支持，主要表現(xiàn)在財(cái)政性資金的調(diào)節(jié)上，財(cái)政資金種類(lèi)繁多，體現(xiàn)了國(guó)家對(duì)不同行業(yè)企業(yè)不同時(shí)期的各種扶持政策?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)——政府補(bǔ)助》從會(huì)計(jì)的角度對(duì)財(cái)政性資金進(jìn)行了規(guī)范；《關(guān)于專(zhuān)項(xiàng)用途財(cái)政性資金企業(yè)所得稅處理問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2011〕70號(hào)）從稅收角度對(duì)財(cái)政性資金的所得稅處理進(jìn)行了明確規(guī)范。

一、財(cái)政性資金的含義

財(cái)政性資金，根據(jù)財(cái)稅[2008]151號(hào)是指企業(yè)取得的來(lái)源于政府及其有關(guān)部門(mén)的財(cái)政補(bǔ)助、補(bǔ)貼、貸款貼息，以及其他各類(lèi)財(cái)政專(zhuān)項(xiàng)資金，包括直接減免的增值稅和即征即退、先征后退、先征后返的各種稅收，但不包括企業(yè)按規(guī)定取得的出口退稅款；所稱(chēng)國(guó)家投資，是指國(guó)家以投資者身份投入企業(yè)、并按有關(guān)規(guī)定相應(yīng)增加企業(yè)實(shí)收資本（股本）的直接投資。

二、財(cái)政性資金的會(huì)計(jì)處理

根據(jù)財(cái)務(wù)通則規(guī)定，五大類(lèi)財(cái)政性資金在財(cái)務(wù)處理時(shí)可以簡(jiǎn)單劃分為權(quán)益性與收益性?xún)煞N，分不同類(lèi)型，會(huì)計(jì)分錄如下：1.國(guó)家投資，應(yīng)當(dāng)作為權(quán)益，計(jì)入并增加企業(yè)實(shí)收資本或股本，借記銀行存款，貸記實(shí)收資本或股本。2.資金使用后要求返還的本金，會(huì)計(jì)處理應(yīng)當(dāng)作為負(fù)債，計(jì)入借款或其它應(yīng)付款處理，借記銀行存款，貸記借款或其它應(yīng)付款。3.企業(yè)取得的除上述兩種情況之外的其他財(cái)政資金，會(huì)計(jì)處理作為損益，原來(lái)有計(jì)入補(bǔ)貼收入的，現(xiàn)在全部計(jì)入當(dāng)期營(yíng)業(yè)外收入，借記銀行存款，貸記營(yíng)業(yè)外收入。在具體會(huì)計(jì)處理問(wèn)題上，對(duì)收益性的財(cái)政資金在《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)——政府補(bǔ)助》中有相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理規(guī)定，對(duì)“政府補(bǔ)助”外的財(cái)政資金，如企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第3號(hào)有拆遷款性質(zhì)財(cái)政資金的規(guī)定。在會(huì)計(jì)處理上，區(qū)分權(quán)益性與收益性?xún)煞N資金時(shí)主要看資金的性質(zhì)，以及符合兩個(gè)原則，即無(wú)償性和直接取得，無(wú)償性是政府不因?yàn)閷?duì)企業(yè)進(jìn)行補(bǔ)助而享有所有權(quán)，企業(yè)也不需要償還資金，與所有者投入資本、政府采購(gòu)、借貸等互惠的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)不同。直接取得資產(chǎn)是直接從政府取得貨幣性或非貨幣性資產(chǎn)，從而形成企業(yè)的收益，如稅收返還、先征后返的稅收等都是直接取得，而直接減免稅款、抵免、出口退稅因?yàn)闆](méi)有涉及直接轉(zhuǎn)移的經(jīng)濟(jì)支持，就不屬于直接取得資產(chǎn)，實(shí)踐中要把握好同為稅收補(bǔ)助但形式不同因而規(guī)范的會(huì)計(jì)處理不同。政府補(bǔ)助實(shí)質(zhì)上是國(guó)家對(duì)企業(yè)在特定生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，因非市場(chǎng)因素等可能發(fā)生的費(fèi)用或造成的損失給予的財(cái)政性資金補(bǔ)償。政府補(bǔ)助的財(cái)政性資金會(huì)計(jì)核算要求采用收益法中的總額法，要區(qū)分與收益有關(guān)和與資產(chǎn)有關(guān)的補(bǔ)助區(qū)別，實(shí)際都是與企業(yè)的損益有關(guān)，只是收益的確認(rèn)時(shí)點(diǎn)不同而已。

三、財(cái)政性資金的稅務(wù)處理

稅法方面，財(cái)政性資金的總體規(guī)定體現(xiàn)在《企業(yè)所得稅法》和《實(shí)施條例》中，《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，收入總額中的不征稅收入包括財(cái)政撥款以及國(guó)務(wù)院規(guī)定的其他不征稅收入。《實(shí)施條例》規(guī)定，財(cái)政撥款是各級(jí)人民政府對(duì)納入預(yù)算管理的事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體等組織撥付的財(cái)政資金（不是補(bǔ)貼）與企業(yè)無(wú)關(guān)。對(duì)其他不征稅收入是指企業(yè)取得的，由國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)規(guī)定專(zhuān)項(xiàng)用途并經(jīng)國(guó)務(wù)院批準(zhǔn)的財(cái)政性資金。

《關(guān)于專(zhuān)項(xiàng)用途財(cái)政性資金企業(yè)所得稅處理問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2011〕70號(hào)），起始日期為2011年1月1日，規(guī)定企業(yè)從縣級(jí)以上各級(jí)人民政府財(cái)政部門(mén)及其他部門(mén)取得的應(yīng)計(jì)入收入總額的財(cái)政性資金，可以作為不征稅收入，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)從收入總額中減除，要求同時(shí)符合條件：（1）企業(yè)能夠提供規(guī)定資金專(zhuān)項(xiàng)用途的資金撥付文件；（2）財(cái)政部門(mén)或其他撥付資金的政府部門(mén)對(duì)該資金有專(zhuān)門(mén)的資金管理辦法或具體管理要求；（3）企業(yè)對(duì)該資金以及以該資金發(fā)生的支出單獨(dú)進(jìn)行核算。并規(guī)定了后續(xù)管理，企業(yè)的財(cái)政性資金作不征稅收入處理后，在5年（60個(gè)月）內(nèi)未發(fā)生支出且未繳回財(cái)政部門(mén)或其他撥付資金的政府部門(mén)的部分，應(yīng)計(jì)入取得該資金第六年的應(yīng)稅收入總額；計(jì)入應(yīng)稅收入總額的財(cái)政性資金發(fā)生的支出，允許在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

財(cái)政性資金涉稅處理注意事項(xiàng)：該項(xiàng)財(cái)政資金在計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)已經(jīng)從所得額減除，上述不征稅收入用于支出所形成的費(fèi)用或形成的資產(chǎn)計(jì)算折舊、攤銷(xiāo)時(shí)，若再在納稅所得額扣除就會(huì)獲得雙重優(yōu)惠，這是不允許的，根據(jù)財(cái)稅〔2011〕70號(hào)規(guī)定，根據(jù)實(shí)施條例第二十八條的規(guī)定，上述不征稅收入用于支出所形成的費(fèi)用，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除；用于支出所形成的資產(chǎn)，其計(jì)算的折舊、攤銷(xiāo)不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。不是永久不納稅，注意5年內(nèi)未發(fā)生支出且未繳回要重新計(jì)入收入總額。上述兩條若企業(yè)忽視了處理或處理不當(dāng)，不但要補(bǔ)稅，還面臨是50%-5倍的罰款。