張翠虹

（武漢商業(yè)服務(wù)學(xué)院，湖北 武 漢 4 30056）

一、背景分析

剛剛閉幕的黨的十七屆六中全會提出，“把誠信建設(shè)擺在突出位置，大力推進政務(wù)誠信、商務(wù)誠信、社會誠信和司法公信建設(shè)，抓緊建立健全覆蓋全社會的征信系統(tǒng)，加大對失信行為懲戒力度，在全社會廣泛形成守信光榮、失信可恥的氛圍”。我國會計監(jiān)督職能的發(fā)展確實舉步維艱，會計信息失真的問題一直都未得到有效的解決，成為社會大眾廣泛關(guān)注的問題之一，也引起了國家上層的重視，重塑會計誠信已成為會計界普遍關(guān)心的問題。

對于一個國家來說，會計監(jiān)督不力或不到位就會使會計法規(guī)流于形式，束之高閣，進而使會計信息失真，嚴重時直接擾亂國家的經(jīng)濟運行；對于一個企業(yè)來說，會計信息失真將會失去社會的信任，難以為繼，給國家，集體，個人都帶來了重大損失。僅以“小金庫”為例，其情節(jié)就十分嚴重，記者從中央治理“小金庫”工作領(lǐng)導(dǎo)小組獲悉，截至2011年8月底，全國共發(fā)現(xiàn)“小金庫”58225個，涉及金額266.54億元！為什么從2009年中央部署開展“小金庫”治理工作以來，“小金庫”不斷沒有減少，反而越來越多？！

導(dǎo)致會計監(jiān)督職能弱化與會計信息失真的成因何在？對此，許多業(yè)內(nèi)學(xué)者發(fā)表了較多相關(guān)相近的探討文章，但是，將他們的觀點歸結(jié)起來，不外乎是這幾點：相關(guān)會計法律制度不夠健全完善、企業(yè)內(nèi)部會計監(jiān)督機制不健全、會計人員綜合素質(zhì)低下、會計人員職業(yè)道德缺失以及市場經(jīng)濟的作用等等；而他們的解決“措施”或者“對策”總免不了：建立健全法律制度；完善企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督機制；提高會計人員素質(zhì)、加強法律宣傳教育、加強職業(yè)道德教育等等。

在此，筆者試圖在當今社會紛亂復(fù)雜多變的新形勢下，以歷史的視角，采用相對的、比較的分析方法，針對其他學(xué)者提出的上述“成因”，談?wù)剛€人的看法，對會計監(jiān)督職能弱化與會計信息失真的表面原因進行剖析，欲與各方學(xué)者切磋交流，希望能從中找到問題的癥結(jié)，找到切實可行的治理方法，從而加強會計監(jiān)督，提高會計信息的社會公信度。

二、有了“建立健全的會計法律制度”就能有效防止會計監(jiān)督職能弱化與會計信息失真嗎？

許多學(xué)者把“會計法律制度不健全完善”作為會計監(jiān)督職能弱化、會計信息失真的首要原因，他們認為，我國會計監(jiān)督法律約束機制不健全，存在著不少缺陷和漏洞，使得會計工作者不能有效地行使其監(jiān)督職能，導(dǎo)致會計監(jiān)督不力。原因果真如此嗎？如果有了健全完善的會計法律制度就不會出現(xiàn)會計監(jiān)督職能弱化與會計信息失真嗎？

健全完善的法律制度是相對的，不完善是絕對的。在計劃經(jīng)濟向市場經(jīng)濟發(fā)展的過程中，社會經(jīng)濟飛速發(fā)展，新生事物不斷涌現(xiàn)，會計法律制度存在缺陷和漏洞是在所難免的，會計法律制度的每一次修改和補充是需要一個過程的。誠然，會計法律制度存在缺陷和漏洞，可能會引發(fā)會計監(jiān)督職能弱化與會計信息失真的現(xiàn)象，但這只是其“充分條件”，而不是其“必要條件”。

眾所周知，自1949年新中國建立以來，到改革開放前的三十年里，我國的會計法律幾乎一片空白，會計造假現(xiàn)象卻少有耳聞，會計領(lǐng)域相比現(xiàn)在，“干凈”N倍！在改革開放后的三十年幾年里，伴隨著經(jīng)濟的飛速發(fā)展、經(jīng)濟體制改革、社會的轉(zhuǎn)型，我國已陸續(xù)頒布、修訂了諸多會計法律制度，一個較為健全完善的會計法律體系已經(jīng)建立，會計監(jiān)督法律約束機制與歷史相比，空前的健全?？墒牵瑫嫳O(jiān)督職能弱化、會計信息失真的現(xiàn)象不但沒有得到遏制，反而越來越嚴重！如同國人關(guān)心的食品安全問題一樣，在沒有《食品安全法》之前，食品較為安全，有了《食品安全法》后，食品反而不安全，究其原因，難道是《食品安全法》不健全完善嗎？！

筆者認為：會計監(jiān)督職能弱化、會計信息失真的首要原因不是會計法律制度不健全。有了非常完善的會計法律制度，若不遵守、不監(jiān)督執(zhí)行，法律就只是一紙空文，形同虛設(shè)，法律就會流于形式或束之高閣。常言道：法網(wǎng)恢恢，疏而不漏。然而在我國，現(xiàn)實的情形卻是：小魚穿網(wǎng)而過，大魚破網(wǎng)而出，不大不小的魚才有被逮住的可能。如果“有法不依、執(zhí)法不嚴”，違法者的違法成本低，會計法律制度100%的健全也無濟于事。

三、有了健全的內(nèi)部會計監(jiān)督制度，就能提高會計監(jiān)督職能嗎？

內(nèi)部會計監(jiān)督是一種相對有效的監(jiān)督機制，它的主要任務(wù)是對企業(yè)經(jīng)營的全過程進行嚴格控制，防止違規(guī)違法、防止弄虛作假。因此，各企業(yè)必須建立健全完善的內(nèi)部會計控制制度，形成會計信息生成過程中的自我約束、相互牽制的防范性措施；同時建立健全內(nèi)部管理控制制度，形成會計信息生成的控制環(huán)境，確保會計信息真實可靠。

但是，有了完善的內(nèi)部管理和控制制度，如果只是寫在紙上、掛在墻上，做做表面文章，也不能解決問題，關(guān)鍵是要落實，監(jiān)督執(zhí)行。從許多實際案件中我們不難發(fā)現(xiàn)，很多企業(yè)的內(nèi)部會計控制制度比較完善，甚至無懈可擊，但失控現(xiàn)象頻出?！案C案”是近年來發(fā)案的特征之一，如果問題不是由內(nèi)部揭發(fā)出來，從外部很難發(fā)現(xiàn)蛛絲馬跡。所以，僅有健全完善的企業(yè)內(nèi)部會計監(jiān)督機制還遠遠不夠，關(guān)鍵要落實，重在日常的監(jiān)督執(zhí)行，及時發(fā)現(xiàn)問題。

四、會計人員的法制觀念淡薄、綜合素質(zhì)及職業(yè)道德水平低嗎？

（一）會計人員的法制觀念真的淡薄嗎？

首先，會計人員在學(xué)歷教育中，各類高校的會計專業(yè)在課程設(shè)置中，其必修課都少不了《經(jīng)濟法》、《稅法》相關(guān)課程。其次，會計從業(yè)人員必須取得會計從業(yè)資格證書，其必考科目有《會計法規(guī)與職業(yè)道德》；會計人員為了獲得會計專業(yè)技術(shù)任職資格和注冊會計師執(zhí)業(yè)資格證書的考試中，其必考科目有《經(jīng)濟法》、《稅法》。再次，按照《會計法》規(guī)定，會計人員每年還需參加一定學(xué)時的繼續(xù)再教育，也會經(jīng)常學(xué)習(xí)到會計方面的法律法規(guī)。個人認為，會計人員接受法制教育的程度已經(jīng)很高，法制觀念不會淡薄。

（二）會計人員的綜合素質(zhì)真的低嗎？

自改革開放至今，全國高校每年為社會培養(yǎng)了大量的高學(xué)歷的財會人員，尤其是《會計法》明確規(guī)定必須“持證上崗”后，全國性的會計專業(yè)技術(shù)資格考試、執(zhí)業(yè)資格考試蓬勃發(fā)展，報考人數(shù)逐年增加，用人單位的招聘條件逐年提高，使得目前在職的財會人員，不論是文化程度、專業(yè)素質(zhì)、個人修養(yǎng)，還是道德水準，均有極大的提高?？墒?，會計監(jiān)督職能弱化、會計造假現(xiàn)象并沒有逐漸減少或消失，反而造假手法愈來愈高明、越來越隱蔽，這不得不引人深思。文革時期“四人幫”曾宣揚過“知識越多越反動”的言論，還有舊社會的“女子無才便是德”的觀點，現(xiàn)在細細品味，還是有點道理的。由于會計法律制度不斷完善，造假難度也隨之加大，但凡能鉆法律制度空子的人，往往是精通法律制度的人；會計信息會造假的人，往往是專業(yè)素質(zhì)很高的人！用歷史的眼光看，我國會計從業(yè)人員的法制觀念強、綜合素質(zhì)已達到空前的高度。

（三）會計人員的職業(yè)道德水平為什么會低？

許多學(xué)者認為：企業(yè)虛假會計信息出自于會計人員之手，因此，會計人員的綜合素質(zhì)及職業(yè)道德觀念在會計監(jiān)督中起著至關(guān)重要的作用?？墒?，我們不妨試問一下：做真賬容易還是做假賬容易？會計人員為什么要做假賬？

《會計法》對會計人員雖委以重任，賦予會計人員監(jiān)督本單位經(jīng)濟活動的職權(quán)(包括監(jiān)督本單位領(lǐng)導(dǎo)人)，但是，會計人員作為監(jiān)督者并不具備獨立地位，尤其是其自身的利益依附于本單位。一般設(shè)立單位內(nèi)部審計機構(gòu)和人員均是由單位領(lǐng)導(dǎo)委任，其隸屬關(guān)系、經(jīng)濟利益均受單位領(lǐng)導(dǎo)人的制約，這自然對內(nèi)部審計人員的監(jiān)督行為構(gòu)成約束，他們能否堅持原則，為維護國家的利益，對企業(yè)以及企業(yè)法人的經(jīng)濟行為進行有效監(jiān)督，就要劃上一個大問號了。所以，目前絕大多數(shù)會計人員的會計監(jiān)督，僅限于對本單位領(lǐng)導(dǎo)負責(zé)。

俗話說：“端人碗，受人管”，當飯碗都沒了，道德從何談起。所以，造成主觀意識上的會計信息失真，多數(shù)情況下是領(lǐng)導(dǎo)人授意、指使的，很少有會計人員故意造假去迎合領(lǐng)導(dǎo)，因為領(lǐng)導(dǎo)沒有授意，一旦出了紕漏，飯碗也可能保不住了！

五、會計監(jiān)督職能弱化與會計信息失真是市場經(jīng)濟的產(chǎn)物嗎？

也有許多學(xué)者把會計信息失真的原因歸咎于市場經(jīng)濟這只無形的手。他們認為，過去計劃經(jīng)濟下，大家干好干壞都一樣，隨著我國市場經(jīng)濟的發(fā)展，由于利益的驅(qū)使，便產(chǎn)生了做假的內(nèi)在動力。難道市場經(jīng)濟的發(fā)展與風(fēng)氣敗壞成正比的嗎？放眼看去，地球上絕大多數(shù)國家都是實行的市場經(jīng)濟，可是會計信息失真的現(xiàn)象從沒有像我們國家這樣泛亂，社會公信度如此之低。因此，筆者認為，會計信息失真不是市場經(jīng)濟的必然產(chǎn)物！

筆者認為，導(dǎo)致會計監(jiān)督職能弱化與會計信息失真的主要原因是外部監(jiān)督不力！因此，必須強化外部監(jiān)督，發(fā)揮政府監(jiān)督、社會審計監(jiān)督以及社會輿論監(jiān)督等作用。首先，政府監(jiān)控的力度加大，大幅提高違法成本；其次，擔任社會審計監(jiān)督的中介組織應(yīng)依據(jù)獨立審計準則，站在公正立場上對企業(yè)的財務(wù)報告進行評估，及時發(fā)現(xiàn)企業(yè)有失“公允”及其他不當?shù)臅嬓袨?，對企業(yè)實施會計控制；另外，還應(yīng)積極發(fā)揮網(wǎng)絡(luò)、新聞媒體、社會輿論的監(jiān)督，從而形成一個立體的外部監(jiān)督體系。財會人員不缺理論，不缺法律常識，只要執(zhí)法者、監(jiān)督者以“零容忍”的態(tài)度，沒有治理不了的頑疾。

[1]韓非.會計法規(guī)與會計職業(yè)道德[M].武漢：湖北高教出版社,2007.

[2]朱雅霜.淺談加強內(nèi)部會計監(jiān)督[J].會計之友,2008(5).

[3]王利紅.關(guān)于完善企業(yè)會計監(jiān)督機制的分析也思考[J].現(xiàn)代商業(yè),2008(6).

[4]李暉.對會計監(jiān)督的思考[J]財會研究,2008(6).