□裴淑紅（教授） 馮曙彥 江燕紅

（1北京城市學院 北京100083 2石家莊市地方稅務(wù)局 河北石家莊 050000）

“免、抵、退”增值稅計算辦法中，“免”稅指對生產(chǎn)企業(yè)出口的自產(chǎn)貨物，在出口時免征本企業(yè)生產(chǎn)銷售環(huán)節(jié)增值稅；“抵”稅指生產(chǎn)企業(yè)出口自產(chǎn)貨物所耗用的原材料、零部件、燃料、動力等所含應(yīng)予退還的進項稅額，抵頂內(nèi)銷貨物的應(yīng)納稅額；“退”稅指生產(chǎn)企業(yè)出口自產(chǎn)貨物在當月內(nèi)應(yīng)抵頂?shù)倪M項稅額大于應(yīng)納稅額時，對未抵頂完的部分予以退稅。由于出口貨物增值稅實行零稅率，除了出口環(huán)節(jié)免征增值稅外，還需要將為生產(chǎn)出口產(chǎn)品所購進的項目已經(jīng)繳納的稅款還給出口企業(yè)等納稅人。

一、適用范圍

自2002年1月1日起，生產(chǎn)企業(yè)自營出口或委托外貿(mào)企業(yè)代理出口自產(chǎn)貨物，除另有規(guī)定外，增值稅一律實行“免、抵、退”稅管理辦法。生產(chǎn)企業(yè)指獨立核算，經(jīng)主管國稅機關(guān)認定為增值稅一般納稅人，且具有實際生產(chǎn)能力的企業(yè)和企業(yè)集團。

二、退稅額的計算

按“免、抵、退”增值稅辦法辦理退稅的計算過程為：（1）免征出口環(huán)節(jié)增值稅。（2）計算免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額，其公式為：免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額=免稅購進原材料價格×（出口貨物征稅率-出口貨物退稅率）。免稅購進原材料包括從國內(nèi)購進免稅原材料和進料加工免稅進口料件，后者的價格為組成計稅價格，為貨物到岸價與海關(guān)實征關(guān)稅和消費稅之和。從上述計算公式可發(fā)現(xiàn)，出口退稅銷項稅額的計算并非真正執(zhí)行零稅率，而是征稅率 17%或 13%與退稅率 17%、15%、14%、13%、11%、9%或 8%等之差，即“超低稅率”，也即稅法規(guī)定的出口退稅“不得免征和抵扣稅額”的計算比率。（3）計算當期免抵退稅不得免征和抵扣稅額，其公式為：當期免抵退稅不得免征和抵扣稅額=當期出口貨物離岸價×外匯人民幣牌價×（出口貨物征稅率-出口貨物退稅率）-免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額。（4）計算當期應(yīng)納稅額，其公式為：當期應(yīng)納稅額=當期內(nèi)銷貨物的銷項稅額-（當期進項稅額-當期免抵退稅不得免征和抵扣稅額）-上期期末留抵稅額。（5）計算當期免抵退稅額，其計算公式為：當期免抵退稅額=當期出口貨物離岸價×外匯人民幣牌價×出口貨物退稅率-免抵退稅額抵減額，其中免抵退稅額抵減額=免稅購進原材料價格×進口貨物退稅率。由于免稅購進的原材料本身不含進項稅額，因此要通過計算予以剔除。（6）計算當期應(yīng)退稅額和免抵稅額，若當期期末留抵稅額小于等于當期免抵退稅額，則當期應(yīng)退稅額等于當期期末留抵稅額，當期免抵稅額等于當期免抵退稅額減去當期應(yīng)退稅額；否則當期應(yīng)退稅額等于當期免抵退稅，當期免抵稅額為0。當期期末留抵稅額應(yīng)根據(jù)當期《增值稅納稅申報表》中“期末留抵稅額”確定。

例1：某擁有進出口經(jīng)營權(quán)的生產(chǎn)企業(yè)為增值稅一般納稅人，兼營內(nèi)銷和自營出口自產(chǎn)貨物。出口貨物的征稅率為17%，退稅率為13%。2013年2月，購進原材料一批，取得的增值稅專用發(fā)票注明價款400萬元，外購貨物準予抵扣的進項稅額68萬元通過認證。上月末留抵稅款1萬元，本月內(nèi)銷貨物不含稅銷售額100萬元，收款117萬元存入銀行，本月出口貨物的銷售額為49.68萬美元。1美元=6.29元人民幣。

根據(jù)上述資料，該企業(yè)辦理出口退稅適用“免、抵、退”增值稅計算辦法，應(yīng)進行如下退稅處理：（1）免征出口環(huán)節(jié)增值稅。（2）當期免抵退稅不得免征和抵扣稅額=49.68×6.29×（17%-13%）=12.50（萬元）。（3）當期應(yīng)納稅額=100×17%-（68-12.50）-1=-38.50（萬元）。（4）當期免抵退稅額=49.68×6.29×13%=40.62（萬元）。 （5）按規(guī)定，如當期期末留抵稅額小于等于當期免抵退稅額，當期應(yīng)退稅額等于當期期末留抵稅額，即該企業(yè)當期應(yīng)退稅額為38.50萬元。（6）當期免抵稅額=40.62-38.50=2.12（萬元）。

例2：某自營出口生產(chǎn)企業(yè)為增值稅一般納稅人，出口貨物的征稅率為17%，退稅率為13%。2013年3月，購原材料一批，取得的增值稅專用發(fā)票注明價款200萬元，外購貨物準予抵扣進項稅額34萬元通過認證。當月進料加工免稅進口料件的組成計稅價格100萬元。上期末留抵稅款5萬元。本月內(nèi)銷貨物不含稅銷售額100萬元，收款117萬元存入銀行。本月出口貨物銷售額折合人民幣200萬元。

根據(jù)上述資料，該企業(yè)辦理出口退稅適用“免、抵、退”增值稅計算辦法，應(yīng)進行如下退稅處理：（1）免征出口環(huán)節(jié)增值稅。（2）免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額=100×（17%-13%）=4（萬元）。 （3）免抵退稅不得免征和抵扣稅額=200×（17%-13%）-4=4（萬元）。（4）當期應(yīng)納稅額=100×17%-（34-4）-5=-18（萬元）。（5）免抵退稅額抵減額=100×13%=13（萬元）。 （6）當期免抵退稅額=200×13%-13=13（萬元）。 （7）按規(guī)定，如當期期末留抵稅額大于當期免抵退稅額，當期應(yīng)退稅額等于當期免抵退稅額，即該企業(yè)當期應(yīng)退稅額為 13萬元。（8）當期免抵稅額=13-13=0。（9）12月期末留抵結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣稅額=18-15=3（萬元）。

三、出口貨物“免、抵、退”增值稅辦法的管理

為加強生產(chǎn)企業(yè)出口貨物 “免、抵、退”增值稅管理，促使生產(chǎn)企業(yè)準確、及時申報“免、抵、退”稅出口額，國稅函［2003］95號規(guī)定，自 2003年 1月1日起，對生產(chǎn)企業(yè)申報免、抵、退稅的出口額實行與 “口岸電子執(zhí)法系統(tǒng)”出口退稅子系統(tǒng)中的出口數(shù)據(jù)進行核對的辦法。

出口企業(yè)應(yīng)在貨物報關(guān)出口之日，即以出口貨物報關(guān)單《出口退稅專用》中注明的出口日期為準起90日內(nèi)，向退稅部門申報辦理出口貨物退（免）稅手續(xù)。逾期不申報的，除另有規(guī)定者和確有特殊原因，經(jīng)地市以上稅務(wù)機關(guān)批準者外，不再受理該筆出口貨物的退（免）稅申報。生產(chǎn)企業(yè)未按規(guī)定在報關(guān)出口90日內(nèi)申報辦理退（免）稅手續(xù)的，如果其到期之日超過了當月的“免、抵、退”增值稅申報期，稅務(wù)機關(guān)可暫不按視同內(nèi)銷貨物予以征稅。但生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)在次月“免、抵、退”增值稅申報期內(nèi)申報“免、抵、退”增值稅，如仍未申報，稅務(wù)機關(guān)應(yīng)視同內(nèi)銷貨物予以征稅。