王雪菲

摘要：注冊會計師是我國經(jīng)濟領(lǐng)域當中一個必不可少的職業(yè)，對我國經(jīng)濟活動起著重要的作用。而隨著社會和經(jīng)濟的不斷發(fā)展，會計領(lǐng)域相關(guān)的法律法規(guī)正在不斷的優(yōu)化和完善，而其面臨的經(jīng)濟環(huán)境也正在變得越來越復雜。由于各種各樣的原因，我國注冊會計師所面臨的執(zhí)業(yè)風險也越來越大。本文對當前我國注冊會計師面臨的主要風險進行了闡述，同時分析了產(chǎn)生風險的原因，最后提出了一些相應(yīng)的應(yīng)對措施。

關(guān)鍵詞：注冊會計師；執(zhí)業(yè)風險；對應(yīng)措施

前言

隨著我國經(jīng)濟的不斷發(fā)展和提高，注冊會計師這一職業(yè)在我國經(jīng)濟發(fā)展和經(jīng)濟體制改革當中已經(jīng)起到了越來越大的作用，并且逐漸成為了我國經(jīng)濟發(fā)展體系一個必不可少的組成部分。近年來，隨著注冊會計師行業(yè)的逐漸發(fā)展和改革，已經(jīng)逐漸朝著規(guī)范化和規(guī)?；姆较虬l(fā)展。不過與此同時，一些涉及到注冊會計師，甚至整個行業(yè)的經(jīng)濟案件也逐漸呈現(xiàn)出上升的趨勢。因此，我國注冊會計師在發(fā)展的同時，也面臨著很大的風險，而這些風險嚴重的制約了我國注冊會計師行業(yè)的進一步發(fā)展。

一、 我國注冊會計師的執(zhí)業(yè)風險

目前，我國注冊會計師的執(zhí)業(yè)風險主要可分為三個部分。首先是客戶提供的財務(wù)報告是錯誤的，或者是財務(wù)報告與會計原則的要求不相符，缺乏真實性、一貫性、合法性、公允性等。其次是客戶經(jīng)營狀況不佳，財務(wù)面臨困境，甚至沒有持續(xù)經(jīng)營能力。最后是客戶存在著嚴重的違法和欺詐的行為。因此從客戶狀況的角度來分析，我國注冊會計師的執(zhí)業(yè)風險具體可分為如下情況：

（一） 會計政策和會計估計的變更

有一些上市企業(yè)在沒有其它辦法的時候，會變更會計政策和會計估計，以此來控制利潤。其比較常用的手段主要有存貨計價、壞賬準備、巨額沖銷、潛虧掛賬、變更折舊等。雖然會計活動要遵循一貫性的原則，但在某些特定的情況下，會計政策和會計估計是可以進行變更的。這就需要有恰當?shù)囊罁?jù)，同時進行適當?shù)姆从澈团叮涂梢赃M行變更[1]。但是，如果這些變更是明顯不合理的，同時注冊會計師并沒有給出反對意見，那么注冊會計師就要承擔相應(yīng)的法律責任。

（二） 未決訴訟

當前有很多上市企業(yè)都面臨著不同程度的法律糾紛，有些給企業(yè)造成了不同數(shù)量的損失或者負債，一些較為嚴重的企業(yè)甚至失去了持續(xù)經(jīng)營的能力。即使當前的會計準則當中，對相關(guān)的情況具有一定的規(guī)定，不過，如果企業(yè)面臨的法律糾紛過多，注冊會計師仍會面臨較大的風險。

（三） 資產(chǎn)重組

一些上市企業(yè)為了達到良好的經(jīng)營效果，有時會采用資產(chǎn)重組的方式，在購買日的方面采取一些手段[2]。例如，在年底的股東大會上通過了資產(chǎn)重組的決策，但從年初開始的經(jīng)營效果都要被收購方合并到上市企業(yè)當中。另一方面，一些上市企業(yè)的經(jīng)營成果不良，因此決定在本年度中期進行不良資產(chǎn)的剝離，但是從上一年起的相關(guān)費用都要被同時剝離，從而形成很大的利潤。在國際會計準則當中，在對購買日進行定義時，強調(diào)了實際轉(zhuǎn)移控制權(quán)。但是在我國，由于單方控股比例較高，國家政府干預(yù)嚴重，關(guān)聯(lián)建議十分普遍，因此對于控制權(quán)轉(zhuǎn)移的定義還不夠明確，存在著很多可被操控的漏洞，也就給注冊會計師帶來了很大的風險隱患。

（四） 非常交易

由于上市企業(yè)面臨著連續(xù)虧損三年就被摘牌的風險和獲取配股資格的壓力，因此在地方政府的支持和干預(yù)之下，一些上市企業(yè)為了改變形象，會采取一些資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓和補貼置換等不等價交換的方式。為了達到凈資產(chǎn)收益率10%的配股條件，很多上市企業(yè)都是通過這種非常交易來實現(xiàn)的。還有一些企業(yè)會利用非常交易來扭轉(zhuǎn)虧損局面，例如將股權(quán)、設(shè)備、土地等進行非常銷售。而在這些交易的有效性、合法性、公允性等反面本就存在著較大的風險，如果注冊會計師對這方面的重視程度不足就會產(chǎn)生很大的風險。

（五） 多重控股關(guān)系

一些企業(yè)在經(jīng)營過程中，為了達到獲得某種利益，達到某種目的，會通過多種方法對股權(quán)結(jié)構(gòu)進行安排和調(diào)整。這樣就會形成各種各樣十分復雜的多重控股關(guān)系。企業(yè)通過這種手段，實現(xiàn)完全自控，從而使一些不當經(jīng)營和違法活動都能藏在一個圈子當中不外泄。而目前國家對于企業(yè)最終所有者的揭示和批露也沒有相關(guān)的法律規(guī)定，因此，注冊會計師對此往往不會給予太多的關(guān)注。這樣，注冊會計師就難免會進入到企業(yè)的圈套之中，從而給其審計工作帶來很大的風險。

（六） 主營業(yè)務(wù)業(yè)績不佳

在我國當前的很多上市企業(yè)當中，存在的一個較為普遍的問題就是其主營業(yè)務(wù)的業(yè)績不理想，甚至出現(xiàn)虧損的現(xiàn)行[3]。而這些虧損的企業(yè)在進行扭虧的時候，大多也不是通過主營業(yè)務(wù)來進行的。這是由于在很多時候，企業(yè)的主營業(yè)務(wù)并不是根據(jù)投資人的利益而定，而是根據(jù)傳統(tǒng)投資機制而定的。同時，企業(yè)在確定投資項目的時候，通常只注重擴張規(guī)模和升級技術(shù)，卻忽略了投資報酬和市場前景。這就給我國注冊會計師在客戶選擇方面帶來了風險。

（七） 關(guān)聯(lián)方交易

在通常情況下，人們會認為企業(yè)對外提供的財務(wù)報告是基于公平交易的。但是如果有關(guān)聯(lián)方的關(guān)系存在，那么財務(wù)報告的基礎(chǔ)可能就不是公平交易。有時候，關(guān)聯(lián)方之間為了達到提升經(jīng)營業(yè)績的目的，可能會進行虛假交易。這種情況下，企業(yè)財務(wù)報告就可能存在很大的問題，從而給注冊會計師帶來很大的執(zhí)業(yè)風險。

二、 注冊會計師執(zhí)業(yè)風險的產(chǎn)生原因

（一） 有關(guān)部門和社會民眾的原因

在我國會計工作當中，會計報表必須要在規(guī)定時間內(nèi)，通過一定的程序，向上級主管部門或相關(guān)負責單位遞交審核。在具體審核過程中，一些有關(guān)部門認為會計師的工作就是高標準、高質(zhì)量的，因此對于他們的要求往往過高，不許其出現(xiàn)一點錯誤。同時，一些會計主體會以沒有達到期望為理由，對注冊會計師進行控訴。同時，某些主管部門的工作人員和會計主體之間的人情關(guān)系較為復雜，一旦會計報表出現(xiàn)問題，有關(guān)部門會偏向于會計主體，失去了公平性原則。

另外，由于我國社會的發(fā)展和相關(guān)法律法規(guī)的健全，人們的法律意識逐漸提高，人們開始認為，注冊會計師的職責不僅僅是確認會計報表的一貫性、公允性和合法性，同時還應(yīng)確保找出報表中所有的錯誤[4]。但是從法律的角度來說，會計報表的完整性和真實性還是要由會計主體來負責。而注冊會計師在實際審計的過程中，由于審計期限、技術(shù)手段和審計方法等原因的限制，基本不可能發(fā)現(xiàn)報表當中的所有錯誤。在這種情況下，注冊會計師就會面臨著巨大的執(zhí)業(yè)風險。

（二） 會計主體方面的原因

所謂的會計主體，指的是進行會計信息工作的特定組織和單位。這些組織和單位在平常的工作當中，難免會出現(xiàn)一些錯誤行為或是違規(guī)行為，有時甚至面臨經(jīng)營失敗。這樣，注冊會計師都將會承擔很大的執(zhí)業(yè)風險。具體表現(xiàn)可分為以下幾點：

首先，是其工作方面的粗心和大意，造成了在由注冊會計師進行審計的會計報表當中，出現(xiàn)了錯報或漏報的情況，而對于一些需要在會計報表中具體強調(diào)的問題，也沒有進行強調(diào)。

其次，是有些會計主體主觀上故意使注冊會計師所審計的會計報表中造成錯報或漏報的情況。例如對記錄憑證進行編造和偽造，對交易事項進行刪除或隱瞞，在記錄和編制會計報表的時候使用錯誤的賬簿。這些違背了會計客觀性原則的行為，會造成會計信息和資料的不完整性。

最后，有些會計主體經(jīng)營不善，企業(yè)難以維繼的時候，注冊會計師也會面臨著很大執(zhí)業(yè)風險[5]。因為在企業(yè)當中是由注冊會計師和會計主體共同進行會計活動，所以在企業(yè)經(jīng)營失敗的時候，有時會將責任推到注冊會計師身上，意圖從會計事務(wù)所獲得賠償。因此，注冊會計師此時將承擔的執(zhí)業(yè)風險也就很大。

（三） 相關(guān)法律制度的原因

在我國社會主義市場經(jīng)濟的發(fā)展過程中，隨著注冊會計師行業(yè)的發(fā)展，越來越多的關(guān)于注冊會計師的經(jīng)濟訴訟案件正在逐漸出現(xiàn)。在民事糾紛當中，要求注冊會計師承擔民事責任的案件也越來越多。但是我國現(xiàn)行的與注冊會計師和會計行業(yè)相關(guān)的法律法規(guī)當中，對于民事責任方面的規(guī)定十分的欠缺。因此在具體案件發(fā)生之后，注冊會計師往往由于沒有足夠的法律支持，而陷入十分尷尬的境地。而某些地方政府部門在制定地方性的會計相關(guān)規(guī)定的時候，沒有從實際角度出發(fā)，也沒有嚴格的遵守相關(guān)的會計準則，使地方上的會計制度十分混亂，給注冊會計師帶來了很大的執(zhí)業(yè)風險。

（四） 注冊會計師自身的原因

從注冊會計師自身的角度來講，有時由于受到外界因素的干擾或誘惑，而做出欺詐、違約等行為，或由于工作能力和工作態(tài)度的問題而產(chǎn)生的過失行為，都可能會引發(fā)法律糾紛，從而使注冊會計師面臨著執(zhí)業(yè)風險。而這種行為對會計主體最主要的影響就是會對其造成十分巨大的損失。有一些注冊會計師違反了與會計主體之間簽訂的合同規(guī)定，在規(guī)定的期限之內(nèi)，沒能按時向會計主體提交納稅申報表，到月末結(jié)賬時也沒有給會計主體進行結(jié)賬，或是違反了與會計主體之間簽訂的經(jīng)濟合同等[6]?；蚴怯幸恍┳詴嫀熢诠ぷ鞯臅r候認真程度不夠，出現(xiàn)了一些錯誤或者過失。在編制損益表的時候，填寫的數(shù)字、計量單位等信息和內(nèi)容不準確，而給會計主體帶來了巨大的經(jīng)濟損失。

此外，還有一些注冊會計師由于受到外部利益的誘惑，在對會計報表進行審計的時候，故意違反會計準則，出現(xiàn)一些欺詐、蒙騙會計主體的行為?；蚴墙o會計主體做假賬，出現(xiàn)審計過失，或是違反會計法律法規(guī)，也會對會計主體造成很大的損失。除此之外，還有一些注冊會計師的專業(yè)知識和技能水平十分有限，對于相關(guān)的法律法規(guī)和規(guī)章制度不夠了解，對工作中度存在的隱患難以進行有效的把控，從而帶來了更大的執(zhí)業(yè)風險。

三、 注冊會計師執(zhí)業(yè)風險的應(yīng)對措施

由于注冊會計師存在著很多的執(zhí)業(yè)風險，因此，對其工作和發(fā)展造成了很大的阻礙作用。隨著我國相關(guān)法律法規(guī)的不斷完善，注冊會計師面臨的訴訟案件也越來越多。因此如何積極有效的應(yīng)對這些執(zhí)業(yè)風險，是當前注冊會計師行業(yè)急需解決的問題。針對注冊會計師面臨的具體執(zhí)業(yè)風險，可采取以下一些措施來進行應(yīng)對：

（一） 確立審計觀念的風險導向

目前，在我國經(jīng)濟市場活動當中，很多上市企業(yè)的財務(wù)造假案件當中，注冊會計師的監(jiān)督作用沒有得到有效的發(fā)揮。其主要原因就是其審計觀念仍然停留在傳統(tǒng)模式下的審計帳表上[7]。由于很多注冊會計師過度依賴會計信息，僅僅憑著企業(yè)提供的財務(wù)報表、賬簿、和相關(guān)憑證等對企業(yè)進行了解，而對于隱藏在會計信息之下的一些實質(zhì)性的內(nèi)容缺乏了解，因而無法及時注意到一些非常規(guī)的情況。

作為一種新型的會計審計觀念，風險導向?qū)徲嬁梢砸龑嫀熁ㄙM更多的精力對企業(yè)的具體情況進行了解和掌握，對審計風險進行評估。將審計目標從傳統(tǒng)的賬簿和報表發(fā)展到企業(yè)的組織機構(gòu)、市場地位、行業(yè)背景、技術(shù)水平、員工素質(zhì)等諸多方面，以更好的對審計風險進行把控。簡單來說，就是注冊會計師要更加注重對企業(yè)非財務(wù)方面的信息和基本層面上的情況進行調(diào)查和分析。同時要具備超前的未來意識，基于對企業(yè)未來經(jīng)營風險的分析和評價，來判斷自身所可能面臨的執(zhí)業(yè)風險，從而更好的進行應(yīng)對。

（二） 對被審計單位的選擇要慎重

選擇一個良好、合適的被審計單位，對于注冊會計師規(guī)避執(zhí)業(yè)風險具有重要的意義。注冊會計師在接受委托之前，應(yīng)當對被審計單位進行風險評估，對其控制風險、承擔責任風險以及固有風險進行細致的分析。并通過這些信息，對其和接受的綜合風險進行評估。如果綜合風險較小，在可接受的范圍之內(nèi)，那么該審計委托就可以接受[8]。如果綜合風險過高，就要分析是否可以通過一些合理的措施來降低風險，同時還能夠保證一定的經(jīng)濟效益，那么該審計委托也可以接受。在具體工作當中，注冊會計師不但要對新的委托審計單位進行風險評估，對于原有的委托審計單位，如果其經(jīng)營狀況、管理層人員、或是財務(wù)狀況發(fā)生變化的時候，也要對其進行重新的評估，來判斷是否能夠接受委托。

（三） 嚴格遵守審計準則

審計準則是一項十分嚴格的權(quán)威性標準，能夠?qū)徲嬓袨檫M行管理和規(guī)范，同時也能夠有效的降低注冊會計師的執(zhí)業(yè)風險。注冊會計師在實際進行審計工作的過程中，應(yīng)當嚴格遵守審計準則，對于相關(guān)信息的分析和判斷應(yīng)當更加的謹慎和準確，在審計當中充分收集適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，以降低自身的執(zhí)業(yè)風險。如果注冊會計師在工作中受到了不正當?shù)目卦V，可以為自身提供有力的證據(jù)，證明自己的無過失和無欺詐行為。

（四） 設(shè)置風險控制關(guān)鍵點

所謂風險控制的關(guān)鍵點，就是指在審計過程中，最容易造成錯報或漏報情況的事件。設(shè)置了風險控制關(guān)鍵點之后，注冊會計師在進行審計的過程中，會得到相應(yīng)的提醒，從而采取相應(yīng)的措施，對這些可能存在風險的事件進行細致的分析和評估。這樣，能夠有效發(fā)現(xiàn)會計主體可能存在的錯誤或違規(guī)行為。根據(jù)會計主體的實際情況、以往審計工作的相關(guān)經(jīng)驗、或是一些典型案例等，風險控制關(guān)鍵點可以進行不同的設(shè)置。而且，隨著經(jīng)濟發(fā)展和社會環(huán)境的變化，風險控制關(guān)鍵點也應(yīng)當隨之進行相應(yīng)的調(diào)整和完善。

（五） 進行執(zhí)業(yè)風險保險

目前，國際上比較流行的一種應(yīng)對注冊會計師執(zhí)業(yè)風險的方法就是參加注冊會計師執(zhí)業(yè)風險保險。這種保險可以將整個行業(yè)的資金進行積累，在注冊會計師執(zhí)業(yè)風險造成經(jīng)濟損失的時候，將有整個行業(yè)共同承擔。因此，執(zhí)業(yè)風險保險的賠償能力完全能夠滿足社會大眾的需求。我國當前很多會計事務(wù)所采用的還是提取風險基金的方式，將執(zhí)業(yè)風險造成損失進行平攤，在事務(wù)所內(nèi)部自行消化。這種方式雖然有一定作用，但是如果損失的額度十分巨大，那么風險基金也無法起到很大的作用。因此，對于整個注冊會計師行業(yè)來說，加強執(zhí)業(yè)風險保險是應(yīng)對執(zhí)業(yè)風險的絕佳方式，也是整個行業(yè)未來的發(fā)展趨勢。

總結(jié)

注冊會計師在我國經(jīng)濟市場活動當中的作用和地位是不可取代的。注冊會計師審計工作的效果對我國企業(yè)乃至全社會的經(jīng)濟發(fā)展都具有十分重要的意義。而執(zhí)業(yè)風險是影響注冊會計師正常工作的主要原因之一。我們應(yīng)當對其中存在的執(zhí)業(yè)風險和產(chǎn)生這些風險的原因進行細致分析，采取積極有效的措施進行應(yīng)對，才能保證注冊會計師行業(yè)的良好發(fā)展，更好的為社會經(jīng)濟活動服務(wù)。（作者單位：遼寧師范大學海華學院）

參考文獻：

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