張 倩

（黑龍江科技大學(xué) 管理學(xué)院，哈爾濱 150022）

加快轉(zhuǎn)變粗放式經(jīng)濟(jì)增長模式是我國目前經(jīng)濟(jì)發(fā)展的主線，黨的十八屆三中全會提出要將生態(tài)文明建設(shè)融入經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展，積極進(jìn)行環(huán)境稅費的改革，開征獨立環(huán)境稅并完善征管工作。從20世紀(jì)80年代末，很多發(fā)達(dá)國家就陸續(xù)開征環(huán)境稅以實現(xiàn)生態(tài)環(huán)境和經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展。生態(tài)補(bǔ)償有助于將外部環(huán)境成本內(nèi)部化，實現(xiàn)非市場價值向環(huán)境服務(wù)傾斜，在生態(tài)環(huán)境保護(hù)方面的應(yīng)用越來越廣。但是，我國生態(tài)補(bǔ)償機(jī)制尚不健全，存在補(bǔ)償資金不足、財政政策不全面等問題，而環(huán)境稅的開征與改革推進(jìn)了生態(tài)補(bǔ)償?shù)拈_展，因此研究具有生態(tài)補(bǔ)償效應(yīng)的環(huán)境稅改革成為前沿?zé)狳c問題之一，充分借鑒國外環(huán)境稅改革實踐，探討符合中國國情的環(huán)境稅改革路徑具有重要意義。

一、生態(tài)補(bǔ)償視角下的環(huán)境稅制實踐分析

生態(tài)補(bǔ)償是保護(hù)環(huán)境和有效利用資源的重要制度安排，對可持續(xù)發(fā)展有著舉足輕重的作用，經(jīng)歷了耗竭性理論、外部性理論等理論變遷。生態(tài)補(bǔ)償主要涉及建構(gòu)補(bǔ)償法律和政策、確定補(bǔ)償主體、選擇補(bǔ)償對象、制定補(bǔ)償標(biāo)準(zhǔn)、設(shè)計補(bǔ)償方式、籌集補(bǔ)償資金等內(nèi)容。環(huán)境稅是指政府為保護(hù)生態(tài)環(huán)境，通過調(diào)節(jié)納稅人環(huán)境行為，為保護(hù)環(huán)境籌集資金、調(diào)節(jié)與環(huán)境相關(guān)的經(jīng)濟(jì)活動性質(zhì)和規(guī)模的稅收手段，具有資金配置和行為激勵的功能。國外內(nèi)很多學(xué)者提出環(huán)境稅具有“綠色紅利”和“藍(lán)色紅利”的“雙重紅利”假設(shè)，既能起到保護(hù)環(huán)境、提高環(huán)境質(zhì)量的作用，也能提高效率，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)社會的發(fā)展（Tullock，1967［1］；Pearce，1991［2］；Carraro，Galeotti和Gallo，1996［3］；李洪心和付伯穎，2004［4］；陸旸，2011［5］；楊志勇和何代欣，2011［6］；俞杰，2013［7］；陳豹等，2013［8］）。環(huán)境稅和生態(tài)補(bǔ)償都以外部性理論為基礎(chǔ)，以可持續(xù)發(fā)展為原則，通過內(nèi)部化環(huán)境成本，實現(xiàn)私人成本與社會成本的統(tǒng)一，矯正納稅人經(jīng)濟(jì)行為。開征環(huán)境稅并加強(qiáng)征管工作，有助于籌集充足的生態(tài)補(bǔ)償資金，并激勵補(bǔ)償主體實施環(huán)境友好行為，通過綠色生產(chǎn)、綠色消費，實現(xiàn)經(jīng)濟(jì)、社會和環(huán)境的和諧發(fā)展。

1．國外開展環(huán)境稅制的實踐及啟示

（1）美國 美國從20世紀(jì)80年代初開始采用稅收手段開展環(huán)?；顒?，目前的環(huán)境稅收政策和征管體系已經(jīng)相對比較完善。美國環(huán)境稅主要包括環(huán)境收入稅、對破壞臭氧層的化學(xué)品征收生產(chǎn)稅和消費稅、燃料稅、二氧化硫稅、汽車使用稅、資源稅、固體廢物處理稅、噪音稅等。稅務(wù)部門負(fù)責(zé)環(huán)境稅的征收，聯(lián)邦政府側(cè)重對燃料的征稅，下級政府側(cè)重對特定污染行為征稅。環(huán)境稅繳入財政部，然后財政部分別納入不同基金。國家環(huán)保局負(fù)責(zé)管理的超級基金最主要的是環(huán)?；?。環(huán)境稅優(yōu)惠政策主要包括直接稅收減免、投資減免、加速折舊等，有利于引導(dǎo)環(huán)保投資。美國的環(huán)境稅實踐說明應(yīng)進(jìn)行合理分工，既要保證環(huán)境稅政策的統(tǒng)一性以增強(qiáng)制度約束力，又要因地制宜地解決實際問題以保證政策的靈活性，進(jìn)而提高環(huán)境稅制的效率，降低征管成本。

（2）英國 英國從20世紀(jì)90年代末期開始環(huán)境稅改革，探討運(yùn)用稅收手段調(diào)控經(jīng)濟(jì)發(fā)展，主要包括氣候變化稅、車輛消費稅、機(jī)場旅客稅、購房出租環(huán)保稅、垃圾稅和垃圾桶稅、石方稅、燃油稅等，并通過碳基金、排放交易體系、可再生能源發(fā)展機(jī)制等手段，推動環(huán)境政策的完善和發(fā)展。制定了一些稅收優(yōu)惠政策，如：對使用可再生能源減免氣候變化稅、購買節(jié)能產(chǎn)品減少增值稅；購買綠色住宅減免印花稅等。英國的環(huán)境稅實踐說明，環(huán)境稅改革應(yīng)結(jié)合實際國情，堅持稅收約束應(yīng)與稅收激勵并重、貫徹稅收中性原則、采用多種經(jīng)濟(jì)手段并重視公眾參與。

（3）瑞典 瑞典的環(huán)境稅收體系以能源稅和污染稅為主。1929年開始對汽車使用的汽油和酒精征收燃料稅，1986年對含鉛汽油和無鉛汽油采取不同定額稅率征稅，1990年征收能源增值稅，1991年將硫稅和碳稅引入能源稅改革，1995年提高能源稅稅率。采取稅收減免和返還方式等稅收優(yōu)惠政策。

（4）荷蘭 荷蘭主要的環(huán)境稅有水污染稅、能源調(diào)節(jié)稅、垃圾稅、噪音稅、超額糞便稅等?；谥醒牒偷胤皆谡魇漳康暮蜅l件上的差異，賦予了地方政府在環(huán)境稅征管方面很大的自主權(quán)。環(huán)保稅收入主要作為地方收入，尤其是針對區(qū)域污染行為而征收的環(huán)境稅，這有利于地方環(huán)保事業(yè)的發(fā)展和?？顚Ｓ谩：商m政府通過有效協(xié)調(diào)稅務(wù)、環(huán)境、資源部門，提高了環(huán)境稅征收的效率和效果。

（5）其他國家 目前日本的環(huán)境稅主要包括地球溫暖化對策稅、噪音稅、二氧化硫稅，并在融入式稅制中設(shè)定優(yōu)惠政策：對減少石棉排放物的設(shè)施免固定資產(chǎn)稅，對改進(jìn)能源利用效率的設(shè)施計提特別折舊，對水、大氣污染、噪音控制設(shè)施減少所得稅等。韓國的環(huán)境稅主要包括公共設(shè)施稅、地區(qū)發(fā)展稅、機(jī)動車稅、燃料稅收等。丹麥主要征收二氧化碳稅、二氧化硫稅、水污染稅等環(huán)境稅。

國外的環(huán)境稅與其他經(jīng)濟(jì)手段相協(xié)調(diào)，征收范圍比較廣泛，注重稅率差別和稅收減免的調(diào)節(jié)，與其他職能部門相互配合，并貫徹“誰污染誰付費”的原則，不僅實現(xiàn)綠色紅利目標(biāo)，也為藍(lán)色紅利創(chuàng)造了條件，對我國的環(huán)境稅改革具有借鑒意義。

2．我國現(xiàn)行環(huán)境稅費制度及生態(tài)補(bǔ)償約束

我國非常重視環(huán)境保護(hù)和生態(tài)補(bǔ)償工作的開展，從20世紀(jì)70年代至今，運(yùn)用稅收手段也已經(jīng)有二十多年的歷史，但是截至目前，我國尚未建立獨立的環(huán)境稅制體系，在征收范圍、方式以及生態(tài)補(bǔ)償效果等方面仍有許多不足之處，距我國目前的環(huán)保目標(biāo)還有很大差距。

（1）融入式環(huán)境稅模式現(xiàn)狀 目前，我國在增值稅、所得稅、消費稅等融入環(huán)保的相關(guān)規(guī)定，以稅收優(yōu)惠形式鼓勵企業(yè)對廢舊物資的循環(huán)利用和公眾的綠色消費。增值稅設(shè)計中通過低稅率、免稅、即征即退100%、即征即退80%、即征即退50%等相關(guān)規(guī)定，鼓勵企業(yè)的綠色生產(chǎn)工藝研發(fā)、綠色產(chǎn)品制造和綠色要素投入。所得稅規(guī)定了企業(yè)所得稅的“三免三減半”、減按90%計入收入總額征收、五個納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵免、專項資金準(zhǔn)予扣除等條款，引導(dǎo)企業(yè)的環(huán)保經(jīng)營取向；個人所得稅規(guī)定了環(huán)保收入免征所得稅條款，以激勵環(huán)保行為。關(guān)稅方面通過對環(huán)保產(chǎn)品、設(shè)備的稅收優(yōu)惠和高污染產(chǎn)品的高關(guān)稅政策進(jìn)行引導(dǎo)。消費稅通過對污染物含量等設(shè)定差別稅率和計征模式以調(diào)節(jié)消費者的綠色消費。此外，在資源稅、車船稅、車輛購置稅、耕地占用稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、城市維護(hù)建設(shè)稅中也涉及相關(guān)的環(huán)保規(guī)定。

（2）獨立環(huán)境稅種缺失 目前我國主要以排污收費而不是稅收的形式反映環(huán)保目標(biāo)。排污費是針對污水、廢氣、噪聲、危險廢物和固體廢物等五類污染源，向排污主體征收的專項環(huán)保費用。但是收費標(biāo)準(zhǔn)偏低、開征范圍不全面、使用效益差、征管難度大、違法成本低，生態(tài)補(bǔ)償資金難以保證［9］。而我國現(xiàn)行稅法中沒有專門的環(huán)境稅種，法律缺位和資金來源缺失，因此我國開征獨立的環(huán)境稅已迫在眉睫。

（3）我國現(xiàn)行環(huán)境稅費制度的生態(tài)補(bǔ)償約束 雖然很多稅收規(guī)定體現(xiàn)了環(huán)保傾向，鼓勵企業(yè)節(jié)能減排，提高資源利用率，并引導(dǎo)綠色消費，在實踐過程中無疑對生態(tài)補(bǔ)償起到了積極作用，但是目前的稅制法規(guī)以經(jīng)濟(jì)發(fā)展和增加財政收入為主要目標(biāo)，其環(huán)保目的和生態(tài)補(bǔ)償理念是派生出來的。融入式環(huán)境稅混亂了稅種的功能定位，稅收針對性不強(qiáng)；調(diào)節(jié)范圍較窄，外部性矯正功能弱；稅收優(yōu)惠措施和限制條件繁多，缺乏具體的量化標(biāo)準(zhǔn)，破壞了“稅收中性”原則，導(dǎo)致“懲罰過重”和“懲罰過輕”并存，弱化了環(huán)境稅制的生態(tài)補(bǔ)償效果。此外，由于缺乏獨立的環(huán)境稅種，個別體現(xiàn)環(huán)保內(nèi)容的獨立稅種征收內(nèi)容不全面，在環(huán)境保護(hù)和生態(tài)補(bǔ)償方面還存在很多不足。環(huán)境稅帶來的政府收入難以實現(xiàn)?？顚Ｓ茫闯浞洲D(zhuǎn)移到生態(tài)補(bǔ)償?shù)挠猛旧?，?dǎo)致生態(tài)補(bǔ)償?shù)馁Y金匱乏；對企業(yè)和消費者的生態(tài)補(bǔ)償行為激勵也不明顯。

二、我國獨立環(huán)境稅政策設(shè)計建議

我國已經(jīng)具備了開征環(huán)境稅的環(huán)境條件，因此應(yīng)借鑒國外先進(jìn)的環(huán)境稅模式和經(jīng)驗，建構(gòu)符合我國國情的環(huán)境稅制體系，以籌集穩(wěn)定的生態(tài)補(bǔ)償資金，并激勵補(bǔ)償主體的積極行為，提高生態(tài)補(bǔ)償效應(yīng)。

1．全面認(rèn)識環(huán)境稅的“生態(tài)補(bǔ)償”功能

環(huán)境稅改革的最終目標(biāo)是經(jīng)濟(jì)目標(biāo)，但是可以通過增加政府收入，籌集充足的“生態(tài)補(bǔ)償”資金；激勵企業(yè)通過采納綠色技術(shù)節(jié)能減排，提高生產(chǎn)效率；進(jìn)一步激發(fā)公眾的環(huán)境偏好，引導(dǎo)綠色消費。發(fā)達(dá)國家的環(huán)境稅改革表明，短期內(nèi)綠色紅利是其主要目標(biāo)，因此，我國的環(huán)境稅改革也應(yīng)確?！岸愂罩行浴?，矯正稅收對經(jīng)濟(jì)發(fā)展的扭曲效應(yīng)，避免企業(yè)競爭力和消費者購買能力的下降，全面認(rèn)識環(huán)境稅的“生態(tài)補(bǔ)償”理念和功能，以綠色紅利為直接目標(biāo)，實現(xiàn)環(huán)境負(fù)外部性的內(nèi)部化，實施可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略。

2．開征獨立環(huán)境稅的要素設(shè)計

融入式環(huán)境稅制政策繁多，條目不清，外部性矯正功能弱，不利于保障稅收的穩(wěn)定性和生態(tài)補(bǔ)償專項資金的籌集，但其操作要相對簡單，在節(jié)約稅制設(shè)計成本和征管成本方面比獨立稅制具有優(yōu)勢。因此，應(yīng)由融入式環(huán)境稅制穩(wěn)步過渡到獨立的環(huán)境稅征收，在獨立的環(huán)境稅模式設(shè)計中要綜合考慮稅種、稅基、課稅對象、納稅義務(wù)人、稅率、稅收優(yōu)惠等要素，繼續(xù)增強(qiáng)資源稅的環(huán)境保護(hù)功能。

（1）課稅對象及稅種 我國應(yīng)將污水、廢氣、固體廢棄物、噪聲等納入環(huán)境稅的征收對象，并將工業(yè)和生活廢水廢物、氮氧化物、二氧化碳、二氧化硫、化學(xué)需氧量、垃圾等納入征稅范圍，開征碳稅、硫稅、氮稅、水污染稅、垃圾稅等。同時，將原有的融入式環(huán)境稅目獨立出來，可以設(shè)立涉及摩托車和汽車等尾氣排放、車船稅、車輛購置稅、電池、化肥農(nóng)藥等在內(nèi)的污染產(chǎn)品稅；涉及天然氣、煤等化石燃料的碳稅；擴(kuò)大資源稅征收范圍等。開征環(huán)境稅不僅要對已經(jīng)污染產(chǎn)品征稅，還要對污染源頭征稅，如污染產(chǎn)品的投入要素，實現(xiàn)生態(tài)源頭補(bǔ)償。在設(shè)計環(huán)境稅時要根據(jù)不同的目標(biāo)來選擇不同的稅種。

（2）納稅義務(wù)人 在環(huán)境稅征收環(huán)節(jié)應(yīng)貫徹“污染者付費原則”和“使用者付費原則”，由排污企業(yè)和個體為環(huán)境污染行為買單，承擔(dān)生態(tài)補(bǔ)償責(zé)任，因此環(huán)境稅應(yīng)將環(huán)境污染者確定為納稅義務(wù)人。當(dāng)然，在具體的實施過程中，也會通過“價格轉(zhuǎn)移”等，轉(zhuǎn)嫁納稅義務(wù)。

（3）計稅依據(jù)及稅率 在計稅依據(jù)的設(shè)計方面應(yīng)結(jié)合我國國情，適當(dāng)采用以污染物排放量為計稅依據(jù)，以激勵企業(yè)改進(jìn)技術(shù)，降低排污量，提高生態(tài)補(bǔ)償效率，但排污量的計量比較困難，操作性受到一定限制。另外，也可將污染產(chǎn)品稅根據(jù)稅目從量計征和從價計征相結(jié)合，例如一次性木質(zhì)筷子可從量計征，以便從源頭進(jìn)行控制。對于投入要素可以按照含有的有害物質(zhì)作為計稅依據(jù)，以鼓勵企業(yè)采用綠色投入品。稅率設(shè)計要首先要體現(xiàn)差別稅率，以反映不同污染物和環(huán)境偏好、環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)；其次，稅率要保證補(bǔ)償污染治理的邊際成本；最后，應(yīng)結(jié)合長短期效應(yīng)體現(xiàn)恰當(dāng)?shù)沫h(huán)境規(guī)制強(qiáng)度以設(shè)計恰當(dāng)?shù)沫h(huán)境稅率。

（4）環(huán)境稅的稅收優(yōu)惠 在環(huán)境稅的要素設(shè)計過程中設(shè)置環(huán)境稅優(yōu)惠政策，對采納綠色技術(shù)的企業(yè)給予稅收補(bǔ)貼；對污染物治理投入巨大的企業(yè)給予適當(dāng)?shù)亩愂諆?yōu)惠；對居民的生活廢水和垃圾處理等給予一定優(yōu)惠等。在稅收優(yōu)惠政策設(shè)計時既要簡化操作，保證稅收中性，也要充分激勵生態(tài)補(bǔ)償行為。

3．完善環(huán)境稅征管體系

環(huán)境稅作為專門的稅種，稅收收入應(yīng)該作為專門的環(huán)境保護(hù)和生態(tài)補(bǔ)償資金。由于生態(tài)補(bǔ)償既需要中央統(tǒng)一安排，又主要依靠地方補(bǔ)償工作的開展，為保障地方補(bǔ)償資金的投入，應(yīng)將該稅種設(shè)定為共享稅，并向地方稅傾斜。按照“征、管、查分離”的體制要求，應(yīng)加強(qiáng)稅收機(jī)關(guān)與環(huán)保部門的協(xié)作，明晰各部門的工作職責(zé)、業(yè)務(wù)流程和業(yè)務(wù)邊界，加強(qiáng)監(jiān)控并強(qiáng)化管理部門對征管工作薄弱環(huán)節(jié)的稽查，充分實現(xiàn)征管部門和稽查部門的協(xié)調(diào)配合，建立征、管、查三部門之間的相互制約和監(jiān)督機(jī)制。在征收環(huán)境稅的同時，還應(yīng)保留合理高效的收費項目，以達(dá)到最佳的生態(tài)補(bǔ)償效果。因此，要建立完善的環(huán)境稅征管機(jī)制，增強(qiáng)征、管、查工作的透明度，保證環(huán)境稅征管的強(qiáng)制性和可操作性。

4．健全生態(tài)補(bǔ)償專項資金管理體制

生態(tài)補(bǔ)償工作的開展主要集中在地方，因此要保證地方的生態(tài)補(bǔ)償資金收入。中央開展綜合的跨區(qū)域生態(tài)補(bǔ)償。為完善生態(tài)補(bǔ)償金管理體制，應(yīng)結(jié)合我國財稅體制，統(tǒng)一由國稅局征收環(huán)境稅收入，按合理比例返還地方。首先，建立項目申報和驗收的評審制度；其次，對生態(tài)補(bǔ)償效果明顯的主體進(jìn)行稅收返還；再次，生態(tài)補(bǔ)償主體必須列示資金使用情況并進(jìn)行公示，強(qiáng)化公眾的監(jiān)督作用；最后，可設(shè)立專項生態(tài)補(bǔ)償基金，專款專用。通過健全生態(tài)補(bǔ)償專項資金管理體制簡化納稅申報，提高資金使用效率。

三、結(jié)束語

環(huán)境稅和生態(tài)補(bǔ)償都是保護(hù)環(huán)境的重要手段，環(huán)境稅是生態(tài)補(bǔ)償?shù)闹匾Y金來源和行為激勵措施。我國應(yīng)借鑒發(fā)達(dá)國家的稅制改革經(jīng)驗，并結(jié)合我國的實際國情，在與我國現(xiàn)行制度相協(xié)調(diào)的前提下，充分發(fā)揮法律、行政和教育手段的生態(tài)補(bǔ)償功效，由融入式環(huán)境稅逐步過渡到獨立的環(huán)境稅模式，結(jié)合完善的稅收要素和征管體系，提高公眾參與環(huán)境保護(hù)的意識，逐步設(shè)計一個完整的、有助于實現(xiàn)生態(tài)補(bǔ)償、環(huán)境保護(hù)的環(huán)境稅制，實現(xiàn)經(jīng)濟(jì)、社會和生態(tài)環(huán)境的和諧發(fā)展。

［1］Tullock G．Excess Benefit［J］．Water Resources Research，1967，（3）：643－644．

［2］Pearce D W．The Role of Carbon Taxes in Adjusting to Global Warming［J］．Economic Journal，1991，（7）：938－948．

［3］Carraro C，Galeotti M，Gallo M．Environmental Taxation and Unemployment：Some Evidence on the Double Dividend Hypothesis in Europe［J］．Journal of Public Economics，1996，（62）：1－2．

［4］李洪心，付伯穎．對環(huán)境稅的一般均衡分析與應(yīng)用模式探討［J］．中國人口·資源與環(huán)境，2004，（3）：19－22．

［5］陸 旸．中國的綠色政策與就業(yè)：存在雙重紅利嗎？［J］．經(jīng)濟(jì)研究，2011，（7）：42－54．

［6］楊志勇，何代欣．公共政策視角下的環(huán)境稅［J］．稅務(wù)研究，2011，（7）：29－32．

［7］俞 杰．環(huán)境稅“雙重紅利”與我國環(huán)保稅制改革取向［J］．宏觀經(jīng)濟(jì)管理，2013，（8）：3－7．

［8］陳 豹，程會強(qiáng)，張良悅．中國環(huán)境稅改革路徑選擇：基于環(huán)境稅雙重紅利的視角［J］．稅務(wù)與經(jīng)濟(jì)，2013，（5）：84－89．

［9］蔡高銳，邵柳君．關(guān)于我國設(shè)計獨立環(huán)境稅的探討［J］．北京郵電大學(xué)學(xué)報（社會科學(xué)版），2013，（4）：74－81．